1

Unbeschränkt steuerpflichtig sind alle natürlichen Personen, die im Inland einen Wohnsitz

oder gewöhnlichen Aufenthalt haben, mit ihrem Welteinkommen. Dieser uneingeschränkte

Besteuerungsanspruch kann zB durch zwischenstaatliche Vereinbarungen (Abkommen zur

Vermeidung einer Doppelbesteuerung) oder innerstaatliche Maßnahmen (§ 48 BAO)

eingeschränkt werden. Die unbeschränkte Steuerpflicht besteht unabhängig davon, ob

steuerpflichtige Einkünfte vorliegen (Wohnsitzprinzip).

2

Fehlen die Anknüpfungspunkte für eine unbeschränkte Steuerpflicht, unterliegt die natürliche

Person mit den in § 98 EStG 1988 taxativ aufgezählten Einkünften (Territorialitätsprinzip),

von Ausnahmen abgesehen (zB Auslandsbeamte), der beschränkten Steuerpflicht.

3

Beim Eintritt in die unbeschränkte Steuerpflicht kann unter bestimmten Voraussetzungen

eine Zuzugsbegünstigung gemäß § 103 EStG 1988 (siehe Rz 8201) gewährt werden.

4

Es ist im Allgemeinen sowohl verfassungs- (VfGH 27.6.1960, B 390/59; VfGH 15.3.1990,

B 758/88; VfGH 16.6.1995, G 191/94) als auch gemeinschaftsrechtlich (EuGH 14.2.1995,

Rs C-279/93) unbedenklich, unbeschränkt und beschränkt Steuerpflichtige unterschiedlichen

Besteuerungsregeln zu unterwerfen.

1.1.1 Steuerpflicht der natürlichen Person (§ 1 Abs. 1 EStG 1988)

5

Die persönliche Steuerpflicht bezieht sich auf die einzelne natürliche Person

(Individualbesteuerung).

6

Die Einkünfte von Personengesellschaften werden den Gesellschaftern (physischen oder

juristischen Personen) direkt zugerechnet; sie unterliegen bei diesen der Einkommens- oder

Körperschaftsbesteuerung. Die Gesellschafter einer ausländischen Gesellschaft werden bei

Vorliegen der sonstigen Voraussetzungen mit den von der Gesellschaft erzielten Einkünften

zur Einkommens- oder Körperschaftsbesteuerung erfasst, sofern die ausländische

Gesellschaft nach den Regeln des inländischen Steuerrechts einer Personengesellschaft

vergleichbar ist.

7

Juristische Personen werden zur Körperschaftsteuer herangezogen. Der ruhende Nachlass ist

idR kein Steuersubjekt (zur Zurechnung der Einkünfte siehe Rz 9 ff). Nur wenn der Nachlass

"herrenlos" ist, kann Steuerpflicht gegeben sein (VwGH 13.3.1997, 96/15/0102). In einem

solchen Fall ist der ruhende Nachlass als nicht rechtsfähiges Zweckvermögen gemäß

§ 1 Abs. 2 Z 3 KStG 1988 zu behandeln; ebenso das Massevermögen im

Verlassenschaftskonkurs.

8

Die Steuerpflicht beginnt mit der Geburt und endet mit dem Tod. Staatsbürgerschaft,

Geschäftsfähigkeit, Minder- oder Volljährigkeit sind für die Steuerpflicht ohne Belang. Im Fall

der Konkurseröffnung bleibt der Steuerpflichtige Abgabenschuldner. Während des

Konkursverfahrens sind Abgaben mit an den Masseverwalter zuzustellenden Bescheiden

festzusetzen.

9

Mit dem Todestag des Erblassers treten die Erben - im Verhältnis ihrer Erbansprüche -

ertragsteuerlich in die Rechtsstellung des Erblassers ein (VwGH 13.3.1997, 96/15/0102) und

bilden zusammen eine Miteigentumsgemeinschaft bzw. Mitunternehmerschaft

(Gesamtrechtsnachfolge). Steuerschulden des Erblassers zählen zu den

Nachlassverbindlichkeiten.

10

Bei Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 1 und § 5 EStG 1988 ist grundsätzlich zum

Todeszeitpunkt eine Schlussbilanz aufzustellen. Erfolgt dies nicht, so bestehen keine

Bedenken, anstelle der Aufstellung einer Bilanz zum Todeszeitpunkt die Einkünfte auf den

Erblasser und die Erben zeitanteilig zuzuordnen. Eine für erbschaftssteuerliche Zwecke

errichtete Todfallsbilanz hat für die Einkommensbesteuerung keine Bedeutung. Im Rahmen

einer Einnahmen-Ausgaben-Rechnung ermittelte Einkünfte bzw. außerbetriebliche Einkünfte,

die noch vom Erblasser erwirtschaftet worden sind, aber erst nach seinem Tod zufließen,

sind nach dem Zuflussprinzip den Erben zuzurechnen; es bestehen aber keine Bedenken, die

Einkünfte bei Fortsetzung der Einnahmen-Ausgaben-Rechnung zeitanteilig zuzuordnen (siehe

Rz 109).

11

Der Übergang eines (Teil-)Betriebes oder Mitunternehmeranteiles verpflichtet den (die)

Erben zur Fortführung der Buchwerte gemäß § 6 Z 9 lit. a EStG 1988.

12

Sind mehrere Personen zu Erben eines Betriebes berufen, wird der Betrieb aber nur von

einem Erben gegen fremdübliche Abfindung an die Miterben weitergeführt, erzielen die

weichenden Erben hinsichtlich der Unterschiedsbeträge zwischen den auf sie entfallenden

Betriebsvermögensanteilen und den erhaltenen (höheren) Abfindungen

Veräußerungsgewinne (VwGH 26.5.1998, 93/14/0191). Eine Nachlassteilung durch

Wertausgleich mit nicht zur Erbmasse zählenden Wirtschaftsgütern und/oder Bargeld bewirkt

jedoch so lange keine Gewinnverwirklichung, als der gemeine Wert der für die Übertragung

des Betriebes erhaltenen Quote der Nachlassgegenstände die einzelne Ausgleichszahlung

übersteigt (zur unentgeltlichen Teilbetriebsübertragung siehe Rz 5566 ff, zur

Erbauseinandersetzung siehe Rz 5980 ff).

13

Miterben bleibt es grundsätzlich unbenommen, Abmachungen darüber, wem die Einkünfte

aus der Verlassenschaft bis zur Einantwortung zufließen sollen, zu treffen

(VwGH 11.12.1990, 90/14/0079).

14

Einkünfte aus einem Legat sind dem Vermächtnisnehmer nach der Rechtsprechung (VwGH

diesem auch die Einkunftsquelle tatsächlich übertragen wird. Dem Legatar sind die Einkünfte

bereits vor der zivilrechtlicher Übertragung des Legats dann zuzurechnen, wenn er die

Einkunftsquelle bereits selbst (oder im Wege eines Verlassenschaftskurators)

(mit)bewirtschaftet und ihm die Früchte daraus zufließen.

15

Die unbeschränkte Steuerpflicht beginnt mit der Begründung eines Wohnsitzes oder des

gewöhnlichen Aufenthaltes im Inland und endet mit dem Tod, der Aufgabe des Wohnsitzes

und/oder des gewöhnlichen Aufenthaltes im Inland. Durch die Begründung eines bloßen

Zweitwohnsitzes tritt jedoch ab 1. Jänner 2004 dann keine unbeschränkte Steuerpflicht ein,

wenn die hiefür erforderlichen Voraussetzungen der Verordnung des Bundesministers für

Finanzen betreffend inländische Zweitwohnsitze BGBl. II Nr. 528/2003

(Zweitwohnsitzverordnung) erfüllt sind.

16

Die unbeschränkte Steuerpflicht erfasst grundsätzlich das gesamte Einkommen des

Steuerpflichtigen, unabhängig davon, ob es sich um inländische oder ausländische Einkünfte

handelt oder Einkünfte bereits im Ausland besteuert worden sind.

17

Weichen die Einkommensermittlungsvorschriften des ausländischen Steuerrechts von jenen

des österreichischen Rechts ab, müssen Einkünfte, die im Ausland erzielt bzw. dort einem

ausländischen Besteuerungsverfahren unterzogen werden, bei Ermittlung der

österreichischen Besteuerungsgrundlage an die österreichischen Vorschriften angepasst

werden. Anpassungserfordernisse dieser Art ergeben sich beispielsweise bei im

österreichischen Recht nicht vorgesehenen Steuerbefreiungen, Abschreibungsmöglichkeiten,

Rückstellungsbildungen, fiktiven Betriebsausgaben und anderen Steuerbegünstigungen oder

bei Anwendungsfällen der Liebhabereiverordnung und "Wartetastenverlusten".

18

Die Einkommensteuerpflicht besteht abstrakt. Steuererstattungen für Bausparen

(§ 108 EStG 1988), für Pensionsvorsorgesparen (§ 108a EStG 1988) oder die Gewährung von

Kinderabsetzbeträgen (§ 33 Abs. 4 Z 3 EStG 1988) setzen keine Einkünfte voraus.

19

Einkünfte, die vor Begründung der unbeschränkten Steuerpflicht erzielt wurden, sind nicht zu

erfassen, außer sie fließen danach zu (VwGH 17.5.1963, 0871/62). Insoweit kommt das

Zuflussprinzip (§ 19 EStG 1988) zum Tragen. Bei Anwendung von

Doppelbesteuerungsabkommen kann dem Kausalitätsprinzip (Grundsatz der wirtschaftlichen

Zuordnung) Vorrang vor dem Zuflussprinzip zukommen (zur Doppelbesteuerung

siehe Rz 32 ff).

20

Tritt ein beschränkt Steuerpflichtiger während des Kalenderjahres in die unbeschränkte

Steuerpflicht ein (und umgekehrt), sind zwei Steuerabschnitte gegeben, die - allenfalls unter

Zugrundelegung einer Zwischenbilanz - zu zwei getrennten Veranlagungsverfahren und

somit zu zwei Steuerbescheiden führen (VwGH 26.9.1990, 86/13/0104; vgl. Rz 7503).

21

Für die Auslegung der Begriffe "Wohnsitz" und "gewöhnlicher Aufenthalt" ist § 26 BAO

maßgebend.

Unter "Wohnung" sind Räume zu verstehen, die nach den Verhältnissen des

Steuerpflichtigen ein seinen Bedürfnissen angemessenes Wohnen regelmäßig zulassen.

Maßgebend ist die tatsächliche und nicht die rechtliche Verfügungsmacht über die Wohnung

(VwGH 26.11.1991, 91/14/0041). Eine vorübergehende (notdürftige) Unterkunft stellt keine

Wohnung dar. Der Steuerpflichtige muss die Wohnung unter objektiv erkennbaren

Umständen innehaben, also für den eigenen Wohnbedarf tatsächlich nützen können (VwGH

16.9.1992, 90/13/0299). Eine leer stehende (unmöblierte) Wohnung erfüllt nicht diese

Voraussetzungen. Einfach eingerichtete Zweitwohnungen, zB für den Wochenendaufenthalt

sowie Ferien- bzw. Urlaubswohnungen können hingegen einen Wohnsitz begründen, es sei

denn, es liegen die Voraussetzungen der Zweitwohnsitzverordnung, BGBl. II Nr. 528/2003,

vor. Nicht ortsfeste Unterkünfte (zB mobile Camping- oder Wohnwagen) stellen keinen

Wohnsitz dar.

22

Ein im Ausland vorübergehend tätiger Ehegatte behält bei aufrechter Ehe idR den Wohnsitz

der Familie im Inland bei.

Arbeitet ein Steuerpflichtiger überwiegend im Ausland, leben aber seine Ehegattin und seine

minderjährige Tochter in Österreich und wird die inländische Wohnung der Ehegattin vom

Steuerpflichtigen anlässlich von Österreich-Aufenthalten benutzt, verfügt dieser über einen

inländischen Wohnsitz.

Minderjährige Kinder haben einen von den Eltern abgeleiteten Wohnsitz. Dies gilt nicht für

Kinder von Gastarbeitern, die nur in den Ferien deren Eltern besuchen. Volljährige Kinder mit

eigenem Hausstand haben jedenfalls einen eigenen Wohnsitz, auch wenn ihnen die Eltern an

deren Wohnsitz ein Zimmer zur Verfügung stellen; gegebenenfalls besteht bei den Eltern ein

weiterer Wohnsitz. Am Studienort wohnhafte Studenten, die wirtschaftlich vom Elternhaus

abhängig sind, behalten bei fortdauernder Wohnmöglichkeit bei den Eltern den Wohnsitz der

Eltern als abgeleiteten Wohnsitz bei.

23

Eine natürliche Person kann zwar mehrere Wohnsitze haben, jedoch nur einen gewöhnlichen

Aufenthalt. Dieser verlangt die körperliche Anwesenheit des Betreffenden sowie eine

sachlich-räumliche Beziehung zum Aufenthaltsort (VwGH 31.3.1992, 87/14/0096). Die

unbeschränkte Steuerpflicht tritt (rückwirkend) ein, wenn der Aufenthalt im Inland länger als

sechs Monate andauert.

24

Der Aufenthalt muss nicht freiwillig sein (zB bei Aufenthalten in Gefängnis, Krankenanstalt,

Kaserne). Ein Aufenthalt am selben Ort ist nicht erforderlich, der länger andauernde

Aufenthalt im Inland (auch an verschiedenen Orten) genügt. Kehrt ein Grenzgänger täglich

zu seinem Wohnsitz im Ausland zurück, hat er keinen inländischen Aufenthalt, übernachtet

er hingegen an den Arbeitstagen am Arbeitsort, begründet dies einen inländischen

Aufenthalt. Mehrere vorübergehende (isolierte) Aufenthalte sind zusammenzurechnen, sofern

der Wille erkennbar ununterbrochen auf Fortsetzung des Aufenthaltes gerichtet ist

(VwGH 5.7.1983, 82/14/0178).

25

Ausländische Arbeitnehmer, die eine Arbeitserlaubnis für die Dauer von mehr als sechs

Monaten aufweisen, sich demnach nicht nur vorübergehend im Inland aufhalten, haben ab

Beginn ihrer tatsächlichen Anwesenheit im Bundesgebiet hier den gewöhnlichen Aufenthalt.

Vorübergehende Anwesenheiten im Inland zu Besuchs- oder Erholungszwecken begründen

keinen gewöhnlichen Aufenthalt. Der gewöhnliche Aufenthalt endet im Zeitpunkt seiner

tatsächlichen Aufgabe.

26

Die Aufgabe des inländischen Wohnsitzes löst gemäß § 31 Abs. 2 Z 2 EStG 1988 die

Wegzugsbesteuerung aus, wenn dadurch abkommensrechtlich der Verlust des inländischen

Besteuerungsrechtes bewirkt wird. Im Falle des Eintrittes in das Besteuerungsrecht der

Republik Österreich im Verhältnis zu anderen Staaten gilt für Beteiligungen iSd

§ 31 EStG 1988 der gemeine Wert als Anschaffungskosten

(§ 31 Abs. 3 letzter Satz EStG 1988).

Zu den Folgen eines Doppelwohnsitzes siehe Rz 32 ff und 7593 ff.

27

Steuerpflichtige, die im Inland weder über einen Wohnsitz noch über einen gewöhnlichen

Aufenthalt verfügen, sind beschränkt steuerpflichtig, wenn sie Inlandseinkünfte iSd § 98

EStG 1988 erzielen. Die beschränkte Steuerpflicht beginnt mit dem Erzielen inländischer

Einkünfte iSd § 98 EStG 1988 oder der Aufgabe des inländischen Wohnsitzes bzw.

gewöhnlichen Aufenthaltes bei weiterem Erzielen von Inlandseinkünften. Die (beschränkte)

Steuerpflicht endet mit dem Wegfall der inländischen Einkünfte, dem Eintritt in die

unbeschränkte Steuerpflicht oder dem Tod des beschränkt Steuerpflichtigen. Zu den

§§ 98 bis 102 EStG 1988 siehe Rz 7901 ff.

28

Die beschränkte Steuerpflicht umfasst nur die in § 98 EStG 1988 erschöpfend aufgezählten

Einkünfte. Das weitere Welteinkommen unterliegt nicht der beschränkten Steuerpflicht. Die

Einkommensteuer wird entweder durch Steuerabzug (§§ 70 und 99 EStG 1988) oder im

Veranlagungsweg nach der Regelung des § 102 EStG 1988 erhoben.

29

Bei beschränkt Steuerpflichtigen bleiben außer Betracht:

§ 105 EStG 1988,

Die nach § 70 Abs. 2 EStG 1988 im Lohnsteuerabzugsverfahren angesetzten Absetzbeträge

gehen bei der Veranlagung nicht verloren. Sonderausgaben beschränkt Steuerpflichtiger sind

gemäß § 102 Abs. 2 Z 2 EStG 1988 nur dann abzugsfähig, wenn sie einen Inlandsbezug

aufweisen. Zur Veranlagung beschränkt Steuerpflichtiger Arbeitnehmer siehe auch

Rz 1241a ff LStR 2002.

30

Fließen Einnahmen zu, die ihre Ursache während des Bestehens der zuvor gegebenen

unbeschränkten Steuerpflicht haben und nicht unter § 98 EStG 1988 fallen, entsteht keine

Steuerpflicht.

31

Ausgaben, die vor Eintritt in die unbeschränkte Steuerpflicht abfließen, sind nur gemäß

§ 102 Abs. 2 Z 1 EStG 1988 als Betriebsausgaben (Werbungskosten) abzugsfähig

(VwGH 26.9.1990, 86/13/0104).

32

Ertragsteuerliche Vorschriften ausländischer Staaten knüpfen die Besteuerungsansprüche

Besteuerung ein und derselben Einkünfte dienen einerseits zahlreiche zwischenstaatliche

Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung (siehe Anhang I) andererseits

33

Werden von unbeschränkt Steuerpflichtigen Einkünfte aus Staaten bezogen, mit denen ein

DBA bestehen, ist bei der Besteuerung in drei Schritten vorzugehen:

1. Zunächst ist der Bestand der Steuerpflicht nach österreichischem innerstaatlichem

Steuerrecht zu beurteilen.

2. Ergibt sich aus dem innerstaatlichen Steuerrecht eine Steuerpflicht, ist in einem zweiten

Schritt zu beurteilen, ob das Besteuerungsrecht durch das DBA eingeschränkt wird

(VwGH 25.9.2001, 99/14/0217).

3. Die weitere Vorgangsweise bei der Erhebung der abkommensgemäß Österreich

zustehenden Steuern richtet sich wieder nur nach innerstaatlichem Steuerrecht

(allerdings unter Beachtung von DBA-Diskriminierungsverboten).

34

Zur Vermeidung einer Doppelbesteuerung kommen grundsätzlich zwei Methoden in Frage.

Nach der Befreiungsmethode gewährt der Wohnsitzstaat - regelmäßig unter

Progressionsvorbehalt (siehe Rz 7588 ff) - für jene Einkünfte, die nach dem Abkommen im

anderen Staat ("Quellenstaat") besteuert werden, eine Steuerbefreiung. Wird die

Anrechnungsmethode angewendet, besteuert der Wohnsitzstaat das gesamte Einkommen,

rechnet jedoch jene Steuer, die im anderen Staat erhoben wird, auf seine eigene Steuer an.

Zur Anrechnung ausländischer Steuern siehe Rz 7583 ff.

35

Siehe dazu auch LStR 2002 Rz 4 bis 6. Ausländische Arbeitnehmer mit Arbeitserlaubnis oder

Dienstvertrag von mehr als sechs monatiger Dauer sind ab Beginn des Inlandsaufenthaltes

unbeschränkt steuerpflichtig. Ausländische Saisonarbeiter haben ihren gewöhnlichen

Aufenthalt grundsätzlich nicht im Inland. Dauert der Aufenthalt im Inland länger als sechs

Monate, tritt die unbeschränkte Steuerpflicht rückwirkend ein (§ 26 Abs. 2 BAO).

Einpendelnde Grenzgänger unterliegen lediglich der beschränkten Steuerpflicht.

36

Siehe LStR 2002 Rz 7 bis Rz 12.

Randzahlen 37 bis 100: derzeit frei

Anhang I