4.2.1.3 Umlaufvermögen

4.2.1.3.1 Allgemeines

615

§ 198 Abs. 4 UGB definiert als Umlaufvermögen Gegenstände, die nicht bestimmt sind,
dauernd dem Geschäftsbetrieb zu dienen. Zur Bedeutung des Begriffes "dauernd" siehe
Rz 607. Umlaufvermögen ist nach objektiv erkennbaren Kriterien zum Verbrauch bzw. Absatz
im Betrieb bestimmt.

616

Ein Grundstück, bei dem nach dem objektivem Gesamtbild der Verhältnisse die
Vermögensumschichtung bzw. Vermögensverwertung (zB bei einem gewerblichen
Grundstückshändler) und nicht die Vermögensnutzung im Vordergrund steht, gehört auch
bei längerer betrieblicher Zugehörigkeit nicht zum Anlage-, sondern zum Umlaufvermögen.
Dies gilt auch dann, wenn es während der Zeit bis zur tatsächlichen Veräußerung wie ein
Anlagegut vermietet wird, aber gemessen an der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer nicht
dazu bestimmt ist, dem Betrieb dauernd zu dienen (VwGH 31.5.1983, 82/14/0188).

617

Umlaufvermögen kann bei Unterbleiben der beabsichtigten Veräußerung und Aufnahme
einer betrieblichen Dauerwidmung in Anlagevermögen umgewidmet werden
(VwGH 7.6.1983, 82/14/0318). Betriebsvermögen, das nicht Anlagevermögen darstellt, muss
Umlaufvermögen sein und umgekehrt. Wirtschaftsgüter mit einer Nutzungsdauer von
weniger als einem Jahr gehören zum Umlaufvermögen (VwGH 17.12.1993, 93/15/0094).

4.2.1.3.2 Einteilung

618

Gemäß § 224 Abs. 2 UGB gehören folgende Vermögensgegenstände zum Umlaufvermögen:

• Vorräte, das sind Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe, unfertige Erzeugnisse, fertige
  Erzeugnisse und Waren, noch nicht abrechenbare Leistungen und geleistete
  Anzahlungen;
• Forderungen aus Lieferungen und Leistungen, Forderungen gegenüber verbundenen
  Unternehmen, Forderungen gegenüber Unternehmen, mit denen ein
  Beteiligungsverhältnis besteht, sonstige Forderungen und Vermögensgegenstände;
• Anteile an verbundenen Unternehmen, sonstige Wertpapiere und Anteile;
• Kassenbestand, Schecks und Guthaben bei Kreditinstituten.

Zum Umlaufvermögen zählen auch Gebäude und Wohnungen, die ein Bauunternehmer zur
nachfolgenden Veräußerung errichtet (VwGH 7.6.1983, 82/14/0318), der Vorführwagen beim
KFZ-Händler (VwGH 2.7.1975, 2306/74), Musterhäuser und ähnliche Ausstellungszwecken
dienende Wirtschaftsgüter, geschlägertes Holz (VwGH 16.6.1987, 86/14/0188), Forderungen
aus Dienstnehmerdarlehen, Gewährleistungsansprüchen, Schadenersatzansprüchen uÄ sowie
Optionsrechte. Ein Bodenschatz (zB Schottergrube) gehört bei Abbaubetrieben auch vor dem
Abbau zum Umlaufvermögen (VwGH 12.2.1998, 94/15/0184).

4.2.1.4 Abgrenzung Anlagevermögen - Umlaufvermögen bei unkörperlichen
Wirtschaftsgütern

619

Die Abgrenzung Anlagevermögen - Umlaufvermögen bei unkörperlichen Wirtschaftsgütern ist
vor allem in Hinblick auf das in § 4 Abs. 1 EStG 1988 normierte Aktivierungsverbot von
Bedeutung; siehe Rz 623.

620

Optionsrechte, die zur Veräußerung bestimmt sind oder die eine Laufzeit von unter einem
Jahr haben, gehören jedenfalls zum Umlaufvermögen. Nur bei langfristigen Optionen, die
dauerhaft im Betriebsvermögen gehalten werden sollen, kann die Zuordnung zum
Anlagevermögen gerechtfertigt sein.

621

Software, die von einem Betriebsinhaber entwickelt und anschließend seinen Kunden zur
Nutzung überlassen wird, gehört zum Anlagevermögen. Eine Beurteilung als
Umlaufvermögen kommt nicht in Betracht, weil die Einräumung von Nutzungsrechten nichts
daran ändert, dass das Vollrecht an der Software dem verbleibt, der es (urheberrechtlich
geschützt) entwickelt hat, daher dauerhaft seinem Betrieb dient und somit Anlagevermögen
darstellt (VwGH 25.6.1998, 96/15/0251). Soweit Individual-Software für einen bestimmten
Auftraggeber erstellt und an diesen veräußert wird, handelt es sich beim Hersteller um
Umlaufvermögen. Näheres zur Software siehe Rz 627.

622

Beteiligungen gehören im Allgemeinen zum Anlagevermögen, andere Wertpapiere nur dann,
wenn sie bestimmt sind, dauernd dem Betrieb zu dienen (zB Wertpapierdeckung nach
§ 14 Abs. 5 EStG 1988; VwGH 15.09.1999, 94/13/0098). Stellen sie nur eine kurzfristige
Liquiditätsreserve dar, gehören sie zum Umlaufvermögen. Einzelne Aktien sind keine
Beteiligungen, sie gehören zum Umlaufvermögen. Forderungen gehören zum
Umlaufvermögen, soweit es sich nicht um Ausleihungen handelt. Ausleihungen sind
langfristige Forderungen, die aus der Hingabe von Kapital entstanden sind. Sie gehören
jedenfalls bei einer Laufzeit von mindestens fünf Jahren zum Anlagevermögen (§ 227 UGB).

4.2.2 Unkörperliche Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens

4.2.2.1 Sachlicher Geltungsbereich

623

Das Aktivierungsverbot des § 4 Abs. 1 vorletzter Satz EStG 1988 gilt sowohl für die
Gewinnermittlung durch Bilanzierung als auch durch Einnahmen-Ausgaben-Rechnung.
Die Ergebnisse von im Auftrag durchgeführten Forschungen und Entwicklungen, die zum
Zwecke der Veräußerung durchgeführt wurden, sowie Auftragssoftware zählen zum
Umlaufvermögen und fallen nicht unter diese Bestimmung. Soweit Software lediglich
mietweise überlassen wird, zählt sie hingegen zum Anlagevermögen (VwGH 25.6.1998,
96/15/0251).

4.2.2.2 Begriff "Unkörperliches Wirtschaftsgut"

624

Der Begriff der unkörperlichen Wirtschaftsgüter umfasst sowohl immaterielle
Wirtschaftsgüter als auch Finanzanlagen.

4.2.2.2.1 Immaterielle Wirtschaftsgüter

625

Als immaterielle Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens kommen insbesondere in Betracht:
Gewerbliche Schutzrechte wie Patente, Lizenzen, Marken-, Urheber- und Verlagsrechte,
Konzessionen, Warenzeichen, Erfindungen, Rezepturen, Know-how, ferner Nutzungsrechte
(Mietrechte, Fruchtgenussrechte, usw.) und Optionsrechte aber auch Werte ohne
Rechtscharakter, wie etwa der Firmenwert.

626

Forschungszuschüsse an ein anderes Unternehmen haben den Charakter eines
Wirtschaftsgutes, wenn ihnen ein konkretes Nutzungsrecht des Zuschießenden an den
Forschungsergebnissen gegenübersteht. Derartige Zuschüsse sind aktivierungspflichtig, es
sei denn, dass ihnen das Aktivierungsverbot nach § 4 Abs. 1 vorletzter Satz EStG 1988
entgegensteht. Dies wäre dann der Fall, wenn kein entgeltlicher Erwerb vorläge, was etwa
bei einem auffallenden Missverhältnis zwischen der Höhe des Zuschusses und dem
Nutzungswert der Forschungsergebnisse zuträfe (siehe dazu Rz 629). Steht den Zuschüssen
kein konkretes Nutzungsrecht gegenüber und ist der Zuschießende Gesellschafter der
empfangenden Körperschaft, liegt eine den Beteiligungswert des Anteilsinhabers erhöhende
Einlage vor, soweit der Zuschuss auf Grund der Gesellschafterstellung erfolgt.

627

EDV-Programme (sowohl Individual- als auch Standardsoftware) sind als unkörperliche
Wirtschaftsgüter anzusehen. Bloße Datenträger sind hingegen ebenso wie die Computer-
Hardware körperliche Wirtschaftsgüter. Soweit auf Disketten oder Festplatten sowohl
Programme als auch bloße Daten gespeichert sind, wird idR einheitlich von einem
unkörperlichen Wirtschaftsgut auszugehen sein.

4.2.2.2.2 Finanzanlagen

628

Zu den Finanzanlagen zählen Beteiligungen an Körperschaften, echte stille Beteiligungen und
Wertpapiere.

4.2.2.3 Entgeltlicher Erwerb

629

Ein entgeltlicher Erwerbsvorgang setzt die Änderung der Zurechnung eines bereits
bestehenden Wirtschaftsgutes oder die Neubegründung eines Rechtsverhältnisses gegen
eine nach kaufmännischen Grundsätzen angemessene Gegenleistung voraus (Kauf, Tausch
usw.). Nicht erworben und damit in erster Linie vom Aktivierungsverbot umfasst sind
unkörperliche Wirtschaftsgüter, die der Steuerpflichtige selbst herstellt oder herstellen lässt.

4.2.2.3.1 Abgrenzung Anschaffung und Herstellung

630

Ob eine Anschaffung oder eine Herstellung vorliegt, ist danach zu unterscheiden, ob der
Auftraggeber oder der Auftragnehmer die Herstellerinitiative und das Herstellerrisiko trägt.
Dabei liegt das Schwergewicht auf dem Herstellerrisiko (der Hersteller trägt das Kostenrisiko
bei gestiegenen Kosten bzw. das Risiko der Nichtabnahme eines Werksgegenstandes).
Werden unkörperliche Wirtschaftgüter (insbesondere Software) durch Dritte zu einem
Fixpreis hergestellt, so liegt eine Anschaffung und damit ein entgeltlicher Erwerb vor.

4.2.2.3.2 Kombination Anschaffung und Herstellung

631

Werden unkörperliche Wirtschaftsgüter in für Zwecke des Unternehmens noch nicht
einsetzbarem (halbfertigem) Zustand von einem Dritten angeschafft und in der Folge vom
Unternehmen weiter bearbeitet, so ist insgesamt (somit auch hinsichtlich des erworbenen
Teiles) ein nicht aktivierungsfähiger Herstellungsvorgang gegeben, wenn die Aufwendungen
für die Fertigstellung die Anschaffungskosten des halbfertigen Produktes übersteigen.
Andernfalls sind die Anschaffungskosten des Halbfertigprodukts zu aktivieren, die
Aufwendungen zur Fertigstellung sind als Betriebsausgaben abzusetzen.

4.2.2.4 Einlage

4.2.2.4.1 Einlage in Einzelunternehmen und Personengesellschaft

632

Werden unkörperliche Wirtschaftsgüter in das Anlagevermögen eines Einzelunternehmens
oder einer Mitunternehmerschaft eingelegt, so sind sie unabhängig davon, ob sie vor der
Einlage vom Steuerpflichtigen entgeltlich erworben wurden oder nicht, stets zu aktivieren.
§ 6 Z 5 EStG 1988 geht § 4 Abs. 1 vorletzter Satz EStG 1988 vor.

Beispiel:
Ein Angestellter hat im Privatbereich eine Erfindung gemacht. In der Folge eröffnet er
einen Gewerbebetrieb und verwendet die Erfindung im Rahmen dieses Betriebes als
Anlagegut. Die Erfindung ist mit dem Teilwert bzw. im Falle der Fertigstellung innerhalb
des letzten Jahres mit den Herstellungskosten in die Eröffnungsbilanz (ins
Anlageverzeichnis) aufzunehmen.

633

Die bloße Nutzungsüberlassung begründet kein Wirtschaftsgut (VwGH 18.2.1999,
98/15/0192). Die Überlassung zB eines Grundstücks an einen Dritten zur betrieblichen
Nutzung führt daher bei diesem nicht zur Einlage eines Nutzungsrechts. Die Einlage eines
Nutzungsrechtes kommt dann in Betracht, wenn ein Steuerpflichtiger ein privates
Nutzungsrecht, für das Anschaffungskosten angefallen sind, für seinen Betrieb verwendet,
oder dieses unentgeltlich auf einen Dritten für dessen betriebliche Zwecke überträgt.
Eine Nutzungseinlage setzt voraus, dass der Steuerpflichtige ein in seinem wirtschaftlichen
Eigentum stehendes Wirtschaftsgut in seinem Betrieb verwendet (siehe Rz 2496 ff).

4.2.2.4.2 Einlage in Kapitalgesellschaft

634

Einlagen in Kapitalgesellschaften gelten gemäß § 6 Z 14 letzter Satz EStG 1988 grundsätzlich
als Tausch und damit als entgeltlicher Vorgang (siehe Rz 2589).

4.2.2.5 Verhältnis zu anderen Bestimmungen des EStG 1988

635

Die Bestimmungen

• zur Fortführung der Buchwerte des letzten vor dem 1. Jänner 1989 liegenden
  Bilanzstichtages (§ 113 Abs. 1 EStG 1988),
• zum unentgeltlichen Erwerb eines Betriebes, Teilbetriebes oder Mitunternehmeranteils
  (§ 6 Z 9 lit. a EStG 1988),
• zum betrieblich veranlassten unentgeltlichen Erwerb einzelner unkörperlicher
  Wirtschaftsgüter (§ 6 Z 9 lit. b EStG 1988),
• zur Einlage (§ 6 Z 5 EStG 1988),
• zum Tausch (§ 6 Z 14 EStG 1988).

gehen dem Aktivierungsverbot des § 4 Abs. 1 vorletzter Satz EStG 1988 vor.

636

Für unter das Aktivierungsverbot fallende Wirtschaftgüter darf kein IFB geltend gemacht
werden (VwGH 22.6.2001, 2001/13/0021).

4.3 Bilanzberichtigung und Bilanzänderung
(§ 4 Abs. 2 EStG 1988)

4.3.1 Allgemeines

637

Bis zum Einreichen beim Finanzamt kann die Bilanz durch den Steuerpflichtigen - innerhalb
allfälliger unternehmensrechtlicher Schranken - jederzeit geändert werden. Nach dem
Einreichen beim Finanzamt muss unterschieden werden, ob eine Bilanzberichtigung oder eine
Bilanzänderung vorliegt (VwGH 22.03.1993, 91/13/0134, 91/13/0135).

638

Für Steuerpflichtige, die ihren Gewinn gemäß § 4 Abs. 3 EStG 1988 ermitteln, gelten die
Bestimmungen über Bilanzberichtigungen und Bilanzänderungen schon begrifflich nicht
(VwGH 31.3.1976, 0402/76). Sie können Irrtümer in Abgabenerklärungen bis zur
rechtskräftigen Abgabenfestsetzung berichtigen (VwGH 23.6.1982, 3666/80).

4.3.2 Bilanzberichtigung

4.3.2.1 Definition des Begriffes Bilanzberichtigung

639

Unter Bilanzberichtigung versteht man

• die Berichtigung eines in der Bilanz vorhandenen, unrichtigen und daher unzulässigen
  Bilanzansatzes durch einen zulässigen Bilanzansatz,
• die Aufnahme eines fehlenden (zwingend aufzunehmenden) Bilanzansatzes, oder
• das Ausscheiden eines unzulässigen Bilanzansatzes.

4.3.2.2 Formell - materiell unrichtiger Bilanzansatz

640

Formelle Mängel, die die Bilanz materiell nicht unrichtig machen, sind nicht im Wege der
Bilanzberichtigung zu beheben.

641

Materielle Mängel liegen vor, wenn in der Bilanz nicht alle tatsächlichen Umstände
berücksichtigt sind, die der Steuerpflichtige im Zeitpunkt ihrer Erstellung kannte oder ein
sorgfältiger und gewissenhafter Kaufmann bei Anwendung der nötigen Sorgfalt kennen und
nach der zutreffenden Gewinnermittlungsmethode berücksichtigen musste.

642

Hat der Steuerpflichtige die Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung eingehalten, dann
bleibt die Bilanz auch dann richtig, wenn sich im Nachhinein herausstellt, dass sie objektiv
unrichtig ist.

4.3.2.3 Pflicht zur Bilanzberichtigung

643

Bei einem Verstoß gegen die allgemeinen Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung (zB
Bilanzwahrheit, Bilanzvollständigkeit, Bewertungsstetigkeit) oder gegen zwingende
Gewinnermittlungsvorschriften des EStG 1988 muss sowohl bei der Gewinnermittlung nach
§ 4 Abs. 1 EStG 1988 als auch bei jener nach § 5 EStG 1988 eine Bilanzberichtigung
vorgenommen werden. Bei der Gewinnermittlung nach § 5 EStG 1988 ist eine
Bilanzberichtigung überdies bei einem Verstoß gegen zwingende unternehmensrechtliche
Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung (zB Niederstwertprinzip) durchzuführen, sofern
nicht zwingende abweichende Vorschriften des EStG 1988 bestehen.

Beispiele für gebotene Bilanzberichtigungen:

• Nachholung einer gebotenen Aktivierung;
• Berücksichtigung bisher nicht bilanzierter betrieblicher Verbindlichkeiten;
• Berichtigung einer unrichtig angesetzten Betriebsschuld, Vornahme unterlassener
  AfA bzw. Korrektur von zu geringer oder überhöhter AfA;
• Herausnahme notwendigen Privatvermögens aus der Bilanz oder Einbeziehung
  notwendigen Betriebsvermögens in die Bilanz;
• Rückgängigmachung der Aktivierung von Erhaltungsaufwand.

644

Eine Bilanzberichtigung muss in jedem Stadium des Besteuerungsverfahrens durchgeführt
werden, ggf. auch von Amts wegen (VfGH 7.6.1984, B 401/79).
Die Berichtigungspflicht betrifft grundsätzlich alle Bilanzen, die sich als unrichtig erweisen,
selbst dann, wenn Feststellungs- oder Abgabenbescheide, die auf einer unrichtigen Bilanz
beruhen, endgültig in Rechtskraft erwachsen sind (VwGH 29.10.2003, 2000/13/0090; VwGH
17.2.1993, 88/14/0097).

4.3.2.4 Steuerliche Auswirkungen der Bilanzberichtigung

645

Hinsichtlich der steuerlichen Auswirkungen der Bilanzberichtigung ist zu unterscheiden, ob
die Veranlagung bereits rechtskräftig ist oder nicht.

4.3.2.4.1 Steuerliche Auswirkungen bis zur Rechtskraft der Veranlagung

646

Bis zur Rechtskraft der Veranlagung führt die Bilanzberichtigung – ggf. im Wege eines
Rechtsmittelverfahrens - auch zu einer Berichtigung der Veranlagung (VwGH 17.10.1952,
1837/50; VwGH 25.6.1954, 1473/53).

4.3.2.4.2 Steuerliche Auswirkungen nach Rechtskraft der Veranlagung

647

Ist die Veranlagung rechtskräftig, kann die Bilanzberichtigung nur dann zu einer Abänderung
der Veranlagung führen, wenn dies verfahrensrechtlich möglich ist (zB Wiederaufnahme des
Verfahrens gemäß § 303 BAO).

4.3.2.5 Berichtigung eines unrichtigen Bilanzansatzes

648

Ein unrichtiger Bilanzansatz ist bis zum Jahr des erstmaligen fehlerhaften Ausweises zurück
zu berichtigen (VwGH 14.12.1993, 90/14/0034). Es kommt jedoch deswegen zu keiner
Durchbrechung des Bilanzzusammenhanges.

4.3.2.6 Frist

649

Die Vornahme von Bilanzberichtigungen im Wege der Mitteilung an das Finanzamt ist an
keine Frist gebunden.

4.3.2.7 Nachholverbot

650

Die Auswirkungen eines auf Grund vernachlässigter Sorgfalt unrichtigen Bilanzansatzes
können nicht mit steuerlicher Wirkung für ein späteres Wirtschaftsjahr nachgeholt werden:

• So können zB weder unterlassene Abschreibungen uneinbringlicher Forderungen in
  einem späteren Wirtschaftsjahr gewinnmindernd (VwGH 3.7.1968, 1067/66) noch
  unterlassene Aktivierungen von Forderungen in einem späteren Wirtschaftsjahr
  gewinnerhöhend (VwGH 21.10.1966, 0349/66) nachgeholt werden.
• "Jubiläumsgeldrückstellung" und “Urlaubsrückstellung": Geht der Steuerpflichtige vom
  "deckungslosen Verfahren" zur Rückstellungsbildung über, so muss er eine
  Bilanzberichtigung durchführen. Die Eröffnungsbilanz ist entsprechend zu berichtigen,
  sodass sich nur der auf das Wirtschaftsjahr entfallende Teil der Rückstellung auf den
  Gewinn auswirkt (siehe Rz 3329, sowie VwGH 17.1.1995, 94/14/0110).

4.3.2.7.1 Grundsatz von Treu und Glauben

651

Weder die Grundsätze des Bilanzzusammenhanges und der Bilanzierungsgleichmäßigkeit
noch der Grundsatz von Treu und Glauben besagen, dass die Abgabenbehörde
Aufwandsposten, die sie einmal zum Abzug zuließ, rechtswidrigerweise auch weiterhin
steuerlich berücksichtigen müsste (VwGH 14.2.1978, 0913/75); vielmehr ist in solchen Fällen
eine Berichtigung der entsprechenden Vorjahresbilanzen durchzuführen.

652

Hat die Behörde eine bestimmte Vorgangsweise durch Jahre hindurch in Übereinstimmung
mit dem Abgabepflichtigen in vertretbarer Weise beurteilt, so darf es auf Grund einer
anderen Vorgangsweise nicht zu einer Doppelbesteuerung (und auch zu keiner
Doppelnichtbesteuerung) kommen (VfGH 30.1.1980, B 29/77).

4.3.3 Bilanzänderung

4.3.3.1 Begriff

653

Unter Bilanzänderung versteht man das Ersetzen des gewählten, zulässigen Bilanzansatzes
durch einen anderen, ebenfalls zulässigen Bilanzansatz (VwGH 22.3.1993, 91/13/0134;
91/13/0135).
Sind steuerrechtlich und unternehmensrechtlich verschiedene Ansätze zulässig und hat der
Steuerpflichtige daher die Möglichkeit, zwischen den zulässigen Ansätzen zu wählen, hat der
Steuerpflichtige mit dem Einreichen der Steuererklärung beim Finanzamt seine Entscheidung
getroffen.
Eine nachträgliche Änderung der UGB-Bilanz stellt einen Anwendungsfall der Bilanzänderung
dar, wenn die Änderung die steuerliche Gewinnermittlung beeinflussen kann (zB Bildung
einer unversteuerten Rücklage nach § 205 UGB für eine Rücklage nach § 12 EStG 1988).

4.3.3.2 Zustimmung der Abgabenbehörde

654

Nach der Einreichung der Bilanz beim Finanzamt bedarf eine Bilanzänderung der
Zustimmung des Finanzamtes (bzw. im Rechtsmittelverfahren der zur Entscheidung über das
Rechtsmittel zuständigen Abgabenbehörde). Die Zustimmung muss von der Behörde erteilt
werden, wenn die Bilanzänderung wirtschaftlich begründet ist.

4.3.3.3 Wirtschaftliche Gründe

655

Wirtschaftlich begründet ist eine Bilanzänderung dann, wenn im Unternehmen, das den
Gegenstand der Bilanzierung bildet, stichhaltige, wirtschaftliche Gründe vorliegen
(vgl. VwGH 21.9.1988, 87/13/0176).

Beispiel:
Im Falle einer Aktivierung der Aufwendungen für ein Wirtschaftsgut durch das
Finanzamt ist die Bilanzänderung hinsichtlich der erstmaligen Geltendmachung der in
Betracht kommenden Investitionsbegünstigung wirtschaftlich begründet.

656

Wirtschaftlich unbegründet ist eine Bilanzänderung vor allem dann, wenn sie bloß der
Erlangung zunächst nicht erkannter steuerlicher Vorteile oder dem Ausgleich steuerlicher
Nachteile dient oder wenn damit Steuernachforderungen (auf der Basis entsprechender
Berichtigung der Besteuerungsgrundlagen durch die Abgabenbehörde) ausgeglichen werden
sollen (VwGH 25.10.1995, 94/15/0035).

4.3.3.4 Keine Rückwirkung

657

Die Bilanzänderung kann im Unterschied zur Bilanzberichtigung nicht rückwirkend auf die
Vorjahre vorgenommen werden.

4.4 Einnahmen-Ausgaben-Rechnung (§ 4 Abs. 3 EStG 1988)

4.4.1 Allgemeines

658

Die Einnahmen-Ausgaben-Rechnung ist eine vereinfachte Form der Gewinnermittlung. Es
wird ihr nicht ein Betriebsvermögensvergleich zu Grunde gelegt, sondern eine
Gegenüberstellung der Betriebseinnahmen und Betriebsausgaben, und zwar grundsätzlich im
Sinne einer Geldflussrechnung. Aus dem System der Einnahmen-Ausgaben-Rechnung
ergeben sich gegenüber jenem des Betriebsvermögensvergleiches unterschiedliche
Periodenergebnisse. Der Totalgewinn muss aber grundsätzlich ident sein.

659

Bei der Einnahmen-Ausgaben-Rechnung besteht in einem gewissen Rahmen die Möglichkeit
der bewussten Steuerung des Zahlungszeitpunktes, willkürliche Zahlungen sind nicht zu
berücksichtigen (VwGH 22. 1. 1992, 91/13/0114).

4.4.2 Voraussetzungen

660

Die Einnahmen-Ausgaben-Rechnung ist ausgeschlossen, wenn gesetzliche
Buchführungspflicht besteht (§§ 124 und 125 BAO) oder freiwillig Bücher geführt werden
(siehe Rz 402 ff).

661

Bei einer gewerblichen GmbH & Co EEG (ab 2007: KG oder OG, siehe Rz 430q), die ihren
Gewinn durch Betriebseinnahmen-Betriebsausgaben-Rechnung ermittelt, kann bis 2007 auch
der Gewinnanteil der Kapitalgesellschaft aus der Einnahmen-Ausgaben-Rechnung abgeleitet
werden. Die Aufstellung einer eigenen "anteiligen" Steuerbilanz ist nicht erforderlich. Da bei
einer gewerblich tätigen EEG alle Gesellschafter betriebliche Einkünfte erzielen, kann der
Gewinnanteil der Kapitalgesellschaft im Rahmen der einheitlichen und gesonderten
Feststellung erfasst werden. Die für Kapitalgesellschaften geltenden besonderen Vorschriften
(zB Gewinne aus der Veräußerung von Grund und Boden) sind durch
Sonderbetriebseinnahmen und Sonderbetriebsausgaben zu berücksichtigen. Gemäß § 189
Abs. 1 Z 1 UGB ist eine unternehmerisch tätige GmbH & Co KG (umsatzunabhängig)
rechnungslegungspflichtig. Gemäß § 907 Abs. 17 UGB sind vor dem 1. Jänner 2007
eingetragene Erwerbsgesellschaften und Kommanditerwerbsgesellschaften, bei denen kein
unbeschränkt haftender Gesellschafter eine natürliche Person ist (GmbH & Co KEG), erstmals
für Geschäftsjahre gemäß § 189 Abs. 1 Z 1 UGB rechnungslegungspflichtig, die nach dem
31. Dezember 2007 beginnen.

662

Ermittelt eine freiberufliche Mitunternehmerschaft, an der eine nach berufsrechtlichen
Vorschriften zugelassene Kapitalgesellschaft beteiligt ist (zB Wirtschaftstreuhänder-GmbH &
Co KEG, ab 2007: KG), ihren Gewinn durch Einnahmen-Ausgaben-Rechnung, bestehen keine
Bedenken, wenn die auf die Kapitalgesellschaft entfallenden, in einer Beilage zur
Feststellungserklärung offengelegten Einkünfte als gewerbliche Einkünfte der
Körperschaftsteuerveranlagung zugrundegelegt werden. Die Kapitalgesellschaft hat die für
sie geltenden besonderen Vorschriften (zB Gewinne aus der Veräußerung von Grund und
Boden) zu berücksichtigen, nicht aber Posten, die eine Bilanzierung voraussetzen. Die
Kapitalgesellschaft nimmt am Feststellungsverfahren nicht teil. Zur Rechtslage nach dem
UGB siehe Rz 661.