5.5 Einzelne Betriebsausgaben

5.5.1 Beiträge zu betrieblichen Versicherungen

5.5.1.1 Pflichtbeiträge zu gesetzlichen Kranken-, Unfall- und
Pensionsversicherungen

5.5.1.1.1 Pflichtversicherungsbeiträge iSd § 4 Abs. 4 Z 1 lit. a EStG 1988 im
engeren Sinn

1234

Der Betriebsausgabencharakter derartiger Beiträge ergibt sich nicht aus dem ansonsten
erforderlichen Zusammenhang der Versicherung mit der betrieblichen Tätigkeit, sondern aus
dem Zwangscharakter der Versicherung. Ausschlaggebend ist somit allein, ob die
Beitragsleistung den Steuerpflichtigen auf Grund einer zwingenden Vorschrift, der er sich
nicht entziehen kann, trifft (VwGH 2.3.1993, 93/14/0003).

1235

Als derartige Pflichtversicherungen sind lediglich Beträge auf Grund österreichischer
Sozialversicherungsgesetze abzugsfähig (VwGH 18.3.1991, 90/14/0265), wozu insbesondere
die gesetzliche Unfallversicherung sowie die Versicherungen nach dem Gewerblichen
Sozialversicherungsgesetz, BGBl. Nr. 560/1978 (GSVG), dem Bauern-
Sozialversicherungsgesetz, BGBl. Nr. 559/1978 (BSVG), dem Sozialversicherungsgesetz
freiberuflich selbständig Erwerbstätiger, BGBl. Nr. 624/1978 (FSVG) sowie dem
Notarversicherungsgesetz, BGBl. Nr. 66/1972, zählen.

1236

Beiträge zu ausländischen Pflichtversicherungen fallen hingegen im Gegensatz zu Beiträgen
von Arbeitnehmern zu einer - einer inländischen Sozialversicherung entsprechenden -
ausländischen Pflichtversicherung iSd § 16 Abs. 1 Z 4 lit. f EStG 1988 bzw. zu Beiträgen von
Grenzgängern zu einer ausländischen gesetzlichen Sozialversicherung gemäß
§ 16 Abs. 1 Z 4 lit. g EStG 1988 unter den allgemeinen Betriebsausgabenbegriff
(VwGH 6.3.1964, 2057/63; VwGH 20.2.1992, 90/13/0154; zur Verfassungsmäßigkeit der
unterschiedlichen Behandlung von Beiträgen an inländische und ausländische Versicherungen
siehe auch VfGH 28.6.1963, B 38/63).

1237

Pflichtbeiträge sind auch Beiträge zur Kranken-Selbstversicherung gemäß § 16 ASVG oder §§
14a, 14b GSVG, die ein Berufsangehöriger bestimmter Kammern der freien Berufe seiner ihm
gemäß § 5 Abs. 1 GSVG zustehenden Wahlmöglichkeit entsprechend leistet. Voraussetzung
dafür ist jedoch, dass die Kammer vom "opting out" (siehe Rz 1251 ff) Gebrauch gemacht
hat; dies ist bei den Wirtschaftstreuhändern, Tierärzten, Rechtsanwälten, Ziviltechnikern,
Notaren, Apothekern und Patentanwälten der Fall (zu den Ärzten siehe Rz 1247).
Wird von der in § 25 Abs. 6a GSVG vorgesehenen Option Gebrauch gemacht (Aufstockung
auf die jeweilige Höchstbeitragsgrundlage aus Anlass von Betriebsgründungsinvestitionen),
sind die bezahlten Beiträge insgesamt Pflichtversicherungsbeiträge.

1237a

Zum Service-Entgelt für die E-Card (E-Card-Gebühr) siehe Rz 1518a.

5.5.1.1.2 Freiwillige Beiträge zur Weiterversicherung in der gesetzlichen
Pensionsversicherung als Pflichtbeiträge

1238

Unter die als Betriebsausgaben abzugsfähigen Beiträge zu einer Pflichtversicherung gemäß
§ 4 Abs. 4 Z 1 lit. a EStG 1988 fallen auch Beiträge zu einer Weiterversicherung im Rahmen
der gesetzlichen Sozialversicherung, wie dies zB bei der Weiterversicherung nach dem
Allgemeinen Sozialversicherungsgesetz, BGBl. Nr. 266/1956 (ASVG), der Fall ist, durch die
der Steuerpflichtige von der Pflichtversicherung nach dem GSVG oder dem BSVG oder dem
FSVG auf Antrag befreit wurde.

1239

Beiträge zu einer freiwilligen Weiterversicherung, auf die diese Voraussetzungen nicht
zutreffen, sind keine Betriebsausgaben, sondern gemäß § 18 Abs. 3 Z 2 EStG 1988
unbeschränkt abzugsfähige Sonderausgaben (vgl. zB VwGH 21.12.1989, 89/14/0103;
VwGH 13.3.1991; 87/13/0260). Dies trifft bspw. auf Pensionsversicherungsbeiträge eines
Kommanditisten zu, sofern keine Versicherungspflicht nach dem ASVG oder GSVG besteht.
Die auf eine als Liebhaberei anzusehende Tätigkeit zurückzuführenden Pflichtbeiträge im
Rahmen der gesetzlichen Pensionsversicherung sind als freiwillige Weiterversicherung in der
gesetzlichen Pensionsversicherung anzusehen (VwGH 20.6.2006, 2004/15/0038).

1240

Der Nachkauf von Versicherungszeiten ist im Rahmen des § 18 Abs. 3 Z 2 EStG 1988 als
betraglich unbeschränkte Sonderausgabe abzugsfähig (VwGH 12.1.1983, 81/13/0206;
VwGH 27.9.1995, 92/15/0105). Arbeitgeberanteile zur Sozialversicherung, die eine
Personengesellschaft wegen eines sozialversicherungsrechtlich anzuerkennenden
Dienstverhältnisses eines ihrer Gesellschafter entrichten muss, stellen Betriebsausgaben dar.

5.5.1.1.3 Freiwillige Höherversicherung in der gesetzlichen Sozialversicherung

1241

Derartige Beiträge stellen trotz öffentlich-rechtlicher Grundlage solche zu einer freiwilligen
Versicherung dar und fallen somit nicht unter den Betriebsausgabenbegriff des
§ 4 Abs. 4 Z 1 lit. a EStG 1988 (VfGH 28.9.1979, B 207/78). Dies gilt auch für
Beitragszahlungen auf Grund einer Höherreihung in die Geldleistungsberechtigung der 
GSVGKrankenversicherung.

1242

Beiträge für eine Familienversicherung gemäß § 10 GSVG, die Pflichtversicherte oder
Weiterversicherte für im § 10 GSVG genannte Personen leisten, stellen beim Pflicht- oder
Weiterversicherten keine Betriebsausgaben dar. Werden im Rahmen der
Familienversicherung diese Beiträge von den versicherten Familienmitgliedern selbst
getragen, können sie von diesen Personen im Rahmen ihrer Einkunftsermittlung als
Betriebsausgaben (Werbungskosten) in Höhe der selbstgetragenen Beträge oder allenfalls
als Sonderausgaben geltend gemacht werden. Beiträge, die im Rahmen der
Familienversicherung für Personen, die dem begünstigten Personenkreis iSd § 18 Abs. 3 Z 1
EStG 1988 angehören, geleistet werden, stellen beim Beitragszahler Sonderausgaben iSd
§ 18 Abs. 1 Z 2 EStG 1988 dar.

1243

Beiträge für eine Zusatzversicherung gemäß § 9 GSVG sind als Beiträge zu einer
Taggeldversicherung zu qualifizieren. Die entsprechenden Leistungen aus einer solchen
Versicherung stellen steuerpflichtige Einkünfte bei jener Einkunftsart dar, bei der sie als
Betriebsausgaben abgezogen wurden. Die Beitragsleistungen sind beim Beitragszahler als
Betriebsausgaben abzugsfähig.

5.5.1.2 Pflichtbeiträge zu Versorgungs- und Unterstützungseinrichtungen
(§ 4 Abs. 4 Z 1 lit. b EStG 1988)

1244

Derartigen Beitragsleistungen sind nur solche, denen sich der Steuerpflichtige nicht
entziehen kann, zu denen er also ohne bspw. einen Versicherungsvertrag abgeschlossen zu
haben, verpflichtet ist (VwGH 28.10.1975, 1708/75). Beiträge die darüber hinaus an eine
derartige Einrichtung geleistet werden, können ggf. Sonderausgaben darstellen
(VwGH 14.9.1977, 1952/75). Für die Berücksichtigung dieser Beiträge als Betriebsausgaben
gemäß § 4 Abs. 4 Z 1 lit. b EStG 1988 kommt es darauf an, ob deren Entrichtung auf Grund
eines Bescheides des zuständigen Kammerorganes zwingend vorgeschrieben wird.
Beitragsordnungen sehen zT für ihre Mitglieder die Möglichkeit einer Herabsetzung der
Pflichtbeiträge bis zu einem Mindestbeitrag vor (zB aus wirtschaftlichen oder sozialen
Gründen). Erfolgt in derartigen Fällen antragsgemäß eine reduzierte Beitragsvorschreibung,
stellt der vorgeschriebene reduzierte Betrag Betriebsausgaben dar.
Die Versorgungs- und Unterstützungseinrichtungen müssen zwar nicht nach dem
Versicherungsprinzip eingerichtet sein, sie müssen aber der Kranken-, Alters-, Invaliditäts-
und Hinterbliebenenversorgung dienen.
Die auf eine als Liebhaberei anzusehende Tätigkeit zurückzuführenden Pflichtbeiträge an
Versorgungs- und Unterstützungseinrichtungen der Kammern der selbständig Erwerbstätigen
für künftige Pensionsleistungen sind als freiwillige Weiterversicherung in der gesetzlichen
Pensionsversicherung anzusehen (VwGH 20.6.2006, 2004/15/0038).

5.5.1.3 Beiträge zu einer inländischen gesetzlichen Krankenversicherung sowie zu
den Einrichtungen der Krankenversorgung (§ 4 Abs. 4 Z 1 lit. b EStG 1988)

5.5.1.3.1 Allgemeines

1245

Unter diese Beiträge fallen

• freiwillige Beiträge zu einer inländischen gesetzlichen Krankenversicherung sowie

• freiwillige Beiträge zu Einrichtungen der Krankenversorgung.

Als Einrichtungen der Krankenversorgung kommen die Versorgungs- und
Unterstützungseinrichtungen der Kammern der selbständig Erwerbstätigen in Betracht.
Die Abzugsbeschränkung betrifft nur jenen Leistungsbereich dieser Einrichtungen, der mit
jenem einer gesetzlichen Krankenversorgung vergleichbar ist. Unberührt von der
Abzugsbeschränkung sind daher Beiträge zu Leistungsbereichen, im Rahmen derer aus dem
Titel der Krankenversorgung Taggelder ausbezahlt werden. Dem unbeschränkten Abzug
solcher Beiträge entspricht es, dass die ausbezahlten Taggelder als steuerpflichtige
Einnahmen zu erfassen sind.

5.5.1.3.2 Höchstausmaß

1246

Freiwillige Beiträge zu einer inländischen gesetzlichen Krankenversicherung sowie zu den
Einrichtungen der Krankenversorgung sind nur insoweit abzugsfähig, als sie der Höhe nach
insgesamt Pflichtbeiträgen in der gesetzlichen Sozialversicherung entsprechen.

1247

Für die Berechnung des Höchstausmaßes kommt als Vergleichswert für Pflichtbeiträge in der
gesetzlichen Sozialversicherung einerseits der Höchstbetrag (Arbeitgeber- und
Arbeitnehmeranteil) in der Selbstversicherung für Angestellte nach dem ASVG und
andererseits der Höchstbetrag nach dem GSVG in Betracht. Aus dem arithmetischen Mittel
zwischen diesen beiden Höchstbeträgen ergibt sich somit die jeweilige Beitragsgrenze. Dabei
ist zur Ermittlung des monatlichen Höchstbeitrages nach dem ASVG der sich auf Grund der
Höchstbeitragsgrundlage ergebende monatliche Beitragssatz (und zwar sowohl
Arbeitnehmer- als auch Arbeitgeberanteil) auf eine Basis von 14 Bezügen hochzurechnen und
anschließend wiederum durch 12 Kalendermonate zu dividieren. Für die Ermittlung des
Höchstbeitrages nach dem GSVG ist der monatliche Höchstbeitragssatz (Grundbetrag und
Zusatzbeitrag) heranzuziehen.
Die Addition dieser beiden Werte und anschließende Halbierung dieses Betrages ergibt das
als Betriebsausgabe zu berücksichtigende arithmetische Mittel, wobei sich folgende
Rechtsfolgen ergeben können:

• Bei Steuerpflichtigen, die Pflichtbeiträge nur zur Krankenversorgung der Kammern der
  selbständig Erwerbstätigen leisten (zB niedergelassene Ärzte), sind diese Pflichtbeiträge
  bis zum so ermittelten monatlichen Grenzbetrag als Betriebsausgaben absetzbar.

• Bei Steuerpflichtigen, die Pflichtbeiträge zur Krankenversorgung der Kammern der
  selbständig Erwerbstätigen sowie Beiträge zur Selbstversicherung in der
  Krankenversicherung gemäß § 16 ASVG leisten, sind die Beiträge gemäß § 16 ASVG
  insoweit absetzbar, als sie unter Berücksichtigung der Pflichtbeiträge im monatlichen
  Grenzbetrag Deckung finden.

• Bei Steuerpflichtigen, die Pflichtbeiträge sowohl zur Krankenversorgung der Kammern der
  selbständig Erwerbstätigen als auch zur Krankenversorgung in der gesetzlichen
  Sozialversicherung leisten (zB angestellte Ärzte), sind die Pflichtbeiträge zur
  Krankenversorgung der Kammern der selbständig Erwerbstätigen bis zu einem
  monatlichen Betrag in Höhe des aus dem Arbeitnehmeranteil bei der Sozialversicherung
  abgeleiteten halben Grenzbetrages als Betriebsausgaben bzw. Werbungskosten
  absetzbar.

• Bei Steuerpflichtigen, die im Rahmen der Krankenversorgung der Kammern der
  selbständig Erwerbstätigen keiner Pflichtversicherung unterliegen, sind freiwillige
  Beiträge zu dieser Versorgung als freiwillige Beiträge zu einer gesetzlichen
  Krankenversicherung (Sozialversicherung) zu behandeln. Die freiwilligen Beiträge zur
  Krankenversorgung der Kammern der selbständig Erwerbstätigen sowie die freiwilligen
  Beiträge zu einer gesetzlichen Krankenversicherung sind insgesamt bis zu einem sich aus
  dem arithmetischen Mittel ergebenden monatlichen Grenzbetrag als Betriebsausgaben
  bzw. Werbungskosten absetzbar.

1248

Der nach der oben dargestellten Berechnung ermittelte monatliche Grenzbetrag erhöht sich
jährlich nach Maßgabe der Anhebung der für die Berechnung herangezogenen
Höchstbeiträge nach dem ASVG und dem GSVG. Im Rahmen der Beitragsgrenze sind
Pflichtbeiträge zur Sonderklasse der Krankenhäuser Betriebsausgaben oder Werbungskosten.

1249

Hinsichtlich der Grenzbeträge bei den Gruppenkrankenversicherungen von
Berufsangehörigen bestimmter Kammern von selbständig Erwerbstätigen ("Opting-Out")

siehe Rz 1256 bis 1263 f.

5.5.1.3.3 Beiträge an eine private Krankenversicherung

1250

Beiträge an private Krankenversicherungen fallen nicht unter § 4 Abs. 4 Z 1 lit. b EStG 1988.
Hinsichtlich der Behandlung von Beiträgen zu Gruppenkrankenversicherungen von
Berufsangehörigen bestimmter Kammern von selbständig Erwerbstätigen ("Opting-Out")
siehe Rz 1256 bis 1263 f.

5.5.1.4 Beiträge zu Gruppenkrankenversicherungen (Opting-Out)

1251

Seit 1. Jänner 2000 leisten Berufsangehörige bestimmter Kammern der selbständig
Erwerbstätigen (Wirtschaftstreuhänder, Tierärzte, Rechtsanwälte, Ziviltechniker, Notare,
Apotheker, Patentanwälte) Beiträge zu Gruppenkrankenversicherungen.
Die steuerliche Behandlung dieser Beiträge sowie der Leistungen aus der
Gruppenkrankenversicherung ist wie folgt vorzunehmen:

5.5.1.4.1 Pflichtversicherung in der Krankenversicherung - Opting-Out

1252

Gemäß § 5 GSVG sind Personen von der Pflichtversicherung in der Krankenversicherung nach
dem GSVG unter den dort angeführten Bedingungen ausgenommen. Voraussetzung dafür
ist, dass diese Personen auf Grund ihrer Zugehörigkeit zu einer gesetzlichen beruflichen
Vertretung (Kammer) und einer Tätigkeit iSd § 2 Abs. 1 Z 4 GSVG (dh. Erzielung von
Einkünften gemäß den §§ 22 Z 1 bis 3 und 5 und/oder 23 EStG 1988) gleichartige oder
zumindest annähernd gleichwertige Leistungsansprüche aus einer Einrichtung der
Berufsvertretung haben oder eine Selbstversicherung in der gesetzlichen Sozialversicherung
eingehen.

5.5.1.4.2 Steuerliche Leitlinien

1253

Machen gesetzliche berufliche Vertretungen von der Möglichkeit des Opting-Out Gebrauch
und liegt ein Bescheid des Bundesministers für Arbeit, Gesundheit und Soziales vor, so ist die
steuerliche Abzugsfähigkeit der Krankenversicherungsbeiträge (§§ 4 Abs. 4 Z 1 bzw.
16 Abs. 1 Z 4 lit. e EStG 1988) nach den folgenden Abschnitten zu beurteilen.

5.5.1.4.3 Gruppenkrankenversicherung als Versorgungseinrichtung

1254

Schafft eine Kammer der selbständig Erwerbstätigen im Hinblick auf § 5 GSVG sowie auf der
Grundlage gesetzlicher Regelungen

• durch eigene Bestimmungen ihrer jeweiligen Berufsordnung oder Satzung
  Kammereinrichtungen

• und sind diese Kammereinrichtungen Gruppenkrankenversicherungen mit
  Versicherungsunternehmen,

so handelt es sich dabei um eine Versorgungseinrichtung einer Kammer der selbständig
Erwerbstätigen, die der Krankenversorgung dient. Die Gruppenkrankenversicherung ist damit
eine Einrichtung iSd § 4 Abs. 4 Z 1 lit. b EStG 1988.

5.5.1.4.4 Beiträge zu Gruppenkrankenversicherungen als Betriebsausgabe

1255

Beiträge (Prämien) zu einer Gruppenkrankenversicherung iSd Rz 1254 sind insoweit
Betriebsausgaben gemäß § 4 Abs. 4 Z 1 lit. b EStG 1988, als

• es sich nach Maßgabe der auf gesetzlicher Grundlage beruhenden Bestimmungen der
  Satzung bzw. anderer Verordnungen um Pflichtbeiträge handelt und

• die Beiträge der Höhe nach Pflichtbeiträgen in der gesetzlichen Sozialversicherung
  entsprechen.

5.5.1.4.5 Allgemeine Begrenzung des Betriebsausgabenabzugs bei
Krankenversicherungsbeiträgen

1256

Zur steuerlichen Anerkennung von Beiträgen zu Einrichtungen der Kammern der selbständig
Erwerbstätigen in der Krankenversorgung, und zwar im Hinblick auf die einer
Pflichtversicherung entsprechenden Höhe dieser Beiträge, wird grundsätzlich auf Rz 1245 ff
verwiesen. Im Bereich der Gruppenkrankenversicherungen auf Basis des § 5 GSVG gelten -
insoweit Abweichungen gegeben sind - an Stelle dieser Ausführungen die folgenden
Regelungen.

5.5.1.4.6 Begrenzung des Betriebsausgabenabzugs beim Opting-Out

1257

Hätten die betroffenen Berufsgruppen vom Opting-Out nicht Gebrauch gemacht, wären von
berufszugehörigen Erwerbstätigen die gesetzlichen (Pflicht-)Krankenversicherungsbeiträge
nach dem GSVG zu entrichten. Das Opting-Out "verdrängt" lediglich diese Beiträge.

Tabellarische Übersicht:

1258

Bei Festlegung jener Höhe von Beiträgen zur Gruppenkrankenversicherung, die der Höhe von
Pflichtbeiträgen zur gesetzlichen Sozialversicherung entspricht, ist daher grundsätzlich vom
gesetzlichen (Pflicht-)Krankenversicherungshöchstbeitrag nach dem GSVG auszugehen.
Beiträge zu Gruppenkrankenversicherungen auf Basis des § 5 GSVG sind somit in tatsächlich
geleisteter Höhe, grundsätzlich aber höchstens mit einem Betrag von 4.523 S/328,70 Euro
(4.586,40 S/333,30 Euro für 2000 bzw. 4.610,20 S/335,04 Euro für 2001) monatlich als
Betriebsausgaben abzugsfähig. Dieser Betrag ist in den Folgejahren ab 2002 jährlich nach
Maßgabe der entsprechenden Änderungen im GSVG anzupassen.

5.5.1.4.7 Kalkulationsbedingtes Überschreiten des Grenzbetrages

1259

Die Versicherungsunternehmen, mit denen Gruppenkrankenversicherungsverträge
abgeschlossen werden, haben die Krankenversicherungsprämien auf Grundlage des
Versicherungsaufsichtsgesetzes und entsprechend vorgegebener Prämienkalkulationen
festzulegen. Bei der Kalkulation der Prämien ist dabei auf das jeweilige Eintrittsalter der
versicherten Person abzustellen. Daraus folgt, dass - bei gleichem Versicherungsschutz - die
Prämien mit steigendem Eintrittsalter höher werden. Die Beiträge zur
Gruppenkrankenversicherung können aus diesem Grund - auch bei gleichem
Versicherungsschutz wie im GSVG - bei höherem Eintrittsalter den Grenzbetrag von
4.523 S/328,70 Euro für 1999 (4.586,40 S/333,30 Euro für 2000 bzw.
4.610,20 S/335,04 Euro für 2001) überschreiten.

5.5.1.4.8 Alterszuschlag

1260

Die Betriebsausgabenbegrenzung des § 4 Abs. 4 Z 1 lit. b EStG 1988 hat den Zweck,
"überhöhte" Pflichtbeiträge vom Steuerabzug auszuschließen. Derart überhöhte
Pflichtbeiträge können insbesondere dann vorliegen, wenn im Rahmen von
Versorgungseinrichtungen der Kammern der selbstständig Erwerbstätigen über den
Versicherungsschutz der gesetzlichen Krankenversicherung liegende Leistungen vorgesehen
werden.

1261

Sind höhere Pflichtbeiträge hingegen lediglich auf eine versicherungsbedingte
Prämienkalkulation zurückzuführen, werden die aus diesem Grund höheren Pflichtbeiträge
vom Normzweck der Betriebsausgabenbegrenzung des § 4 Abs. 4 Z 1 lit. b EStG 1988 nicht
umfasst. Es bestehen daher keine Bedenken, die den Betrag von 4.523 S/328,70 Euro (für
1999) bzw. die die entsprechenden Jahresbeträge übersteigenden Prämien auch insoweit als
Betriebsausgaben anzuerkennen, als

• das Eintrittsalter des Steuerpflichtigen über 50 liegt, und

• der übersteigende Beitragsteil nicht mehr als 20% des Höchstbetrages gemäß Rz 1257 f
  (1999 20% von 4.523 S/328,70 Euro, also 905 S/65,77 Euro, 2000 20% von 4.586,40
  S/333,30 Euro, also 917,30 S/66,66 Euro bzw. 2001 20% von 4.610,20 S/335,04 Euro,
  also 922 S/67 Euro) beträgt ("Alterszuschlag").

Treffen diese Voraussetzungen zu, so kann somit ein Beitrag von insgesamt
5.428 S/394,47 Euro (Wert 1999), 5.503,70 S/399,97 Euro (Wert 2000) bzw.
5.532,20 S/402,04 Euro (Wert 2001) monatlich als Betriebsausgaben abgesetzt werden.

5.5.1.4.9 Sonderleistungen

1262

Bewegt sich die Höhe von Pflichtbeiträgen an die Gruppenkrankenversicherung innerhalb der
Beträge nach den Rz 1257 f und 1260 f, so ist nicht weiter zu untersuchen, welche
Leistungen durch die Einrichtungen erbracht werden (zB Übernahme von Kosten der
Sonderklasse). Die Beiträge sind in vollem Umfang Betriebsausgaben. Besteht ein Wahlrecht
zur Leistung höherer Prämien gegen (wahlweise) Beanspruchung von Zusatzleistungen (zB
Übernahme von Kosten der Sonderklasse), sind die entsprechenden Beiträge als freiwillig
geleistet nicht absetzbar. Dies gilt auch innerhalb der Betragsgrenzen, die sich aus den
Rz 1257 f und 1260 f ergeben.

Beispiel:
Der Pflichtbeitrag zur Gruppenkrankenversicherung beträgt bei einem 55-jährigen
monatlich 4.700 S. Der freiwillige Zuschlag zur Sonderklasse beläuft sich auf monatlich
300 S. Auf Basis 1999 ist für den Pflichtbeitrag (inklusive Alterszuschlag) maximal ein
Betrag von 5.428 S als Betriebsausgabe absetzbar. Der Pflichtbeitrag von 4.700 S ist
darin zur Gänze gedeckt und somit in vollem Umfang Betriebsausgabe. Der auf die
Sonderklasse entfallende Betrag von 300 S stellt hingegen keine Betriebsausgabe dar.

5.5.1.4.10 Angehörigenzuschlag

1263

Das Opting-Out nach § 5 GSVG setzt im Hinblick auf die geforderte Gleichartigkeit oder
zumindest annähernde Gleichwertigkeit der Leistungsansprüche eine dem § 83 GSVG
gleichkommende Anspruchsberechtigung für Angehörige voraus.

1264

Soweit ein Gruppenkrankenversicherungsvertrag keine kostenlose Mitversicherung von
Angehörigen iSd § 83 GSVG vorsieht, besteht daher die Verpflichtung, für die Angehörigen
durch Beitragsleistungen vorzusorgen. Diese Beiträge stellen somit Pflichtbeiträge dar. Da
das GSVG eine kostenlose Anspruchsberechtigung (Mitversicherung) der Angehörigen
vorsieht, geht insoweit der nach § 4 Abs. 4 Z 1 lit. b EStG 1988 anzustellende Vergleich mit
einer der Höhe nach Pflichtbeiträgen in der gesetzlichen Sozialversicherung entsprechenden
Beitragsleistung ins Leere. Auf der Basis einer analogen Anwendung des Beitragsvergleiches
ist bei Beitragsleistungen für Angehörige iSd § 83 GSVG von einer steuerlichen Anerkennung
von 20% des Höchstbetrages gemäß Rz 1257 f, das sind 1999 20% von
4.523 S/328,70 Euro, somit also 905 S/65,77 Euro, 2000 20% von 4.586,40 S/333,30 Euro,
somit also 917,30 S/66,66 Euro und 2001 20% von 4.610,20 S/335,04 Euro, somit also
922 S/67 Euro an abzugsfähiger Betriebsausgabe pro im
Gruppenkrankenversicherungsvertrag beitragspflichtig mitversicherten Angehörigen
auszugehen ("Angehörigenzuschlag").

5.5.1.4.11 Steuerliche Behandlung von Sach- und Geldleistungen

1265

Sachleistungen aus Einrichtungen der Kammern der selbstständig Erwerbstätigen in der
Krankenversorgung unterliegen nicht der Steuerpflicht. Geldleistungen aus
Krankenversorgungseinrichtungen der Kammer der selbstständigen Erwerbstätigen sind
gemäß § 3 Abs. 1 Z 4 lit. b EStG 1988 nur steuerfrei, so weit sie den dort angeführten
Geldleistungen aus der gesetzlichen Krankenversicherung entsprechen.

5.5.1.4.12 Krankenversicherungsbeiträge von Pensionisten

1266

Berufsangehörige Erwerbstätige können nach Übertritt in den Ruhestand als
Werbungskosten gemäß § 16 Abs. 1 Z 4 lit. e EStG 1988 absetzen:

• Pflichtbeiträge (zB laut § 3 Abs. 2 der Satzung der Versorgungseinrichtung -
  Krankenversicherung der Kammer der Wirtschaftstreuhänder) an eine
  Krankenversorgungseinrichtung der Kammer der selbstständig Erwerbstätigen,

• bei Fehlen einer Pflichtversicherung freiwillige Beiträge zu einer inländischen gesetzlichen
  Krankenversicherung.

5.5.1.4a Pflichtbeiträge an eine Betriebliche Vorsorgekasse (BV-Kasse, § 4 Abs. 4
Z 1 lit. c EStG 1988)

1266a

Pflichtbeiträge, die ein Unternehmer im Rahmen der Selbständigenvorsorge leistet, sind als
Betriebsausgaben abzugsfähig. Dies gilt nicht nur für jene Unternehmer, die aufgrund der
Krankenversicherung in der Gewerblichen Sozialversicherung zum Abschluss einer
Selbständigenvorsorge verpflichtet sind, sondern auch für Unternehmer, die vom „Opting In“
in die Selbständigenvorsorge Gebrauch gemacht haben, weil auch in diesen Fällen nach
Optieren in die Selbständigenvorsorge die Beiträge verpflichtend geleistet werden müssen
und ein Widerruf nicht mehr möglich ist.
Der als Betriebsausgabe berücksichtigte Betrag muss in der Steuererklärung an der dafür
vorgesehenen Stelle eingetragen werden. Eine Berichtigung einer unrichtigen oder
unterlassenen Eintragung ist bis zum Eintritt der Rechtskraft des Bescheides möglich. Die
Berichtigung kann somit im Rahmen einer Berufung oder im Rahmen einer Wiederaufnahme
des Verfahrens erfolgen. Zur Berichtigung reicht es aus, wenn der in der jeweiligen Kennzahl
einzutragende Betrag der Abgabenbehörde bekannt gegeben wird (keine Abgabe einer
berichtigten Erklärung erforderlich).
Von einer gesonderten Eintragung kann in der Steuererklärung für 2008 abgesehen werden;
die Beiträge sind daher auch dann anzuerkennen, wenn sie in der Erklärung wie
Krankenversicherungsbeiträge behandelt werden.

5.5.1.5 Versicherungsprämien nach dem allgemeinen Betriebsausgabenbegriff
des § 4 Abs. 4 EStG 1988

5.5.1.5.1 Personenversicherungen

1267

Prämien zu freiwilligen Personenversicherungen sind grundsätzlich - auch bei einer gewissen
betrieblichen Mitveranlassung - als Aufwendungen der privaten Lebensführung nicht als
Betriebsausgaben absetzbar (vgl. VwGH 22.10.1991, 91/14/0043), sondern stellen allenfalls
Sonderausgaben dar. Dies gilt im Hinblick auf die gleichzeitige Absicherung persönlicher
Gefahrenmomente für Versicherungen, die zur Besicherung eines betrieblichen Kredites
abgeschlossen werden (VwGH 29.6.1995, 93/15/0110).

1268

In besonderen Fällen können Betriebsausgaben vorliegen:

• Prämien zu einer Er- und Ablebensversicherung stellen ausnahmsweise dann
  Betriebsausgaben dar, wenn der Abschluss dieser Versicherung ausschließlich zwecks
  Ansparens für die Tilgung eines Betriebskredites aufgenommen worden und mit der
  Kreditlaufzeit abgestimmt ist. Sind diese Voraussetzungen erfüllt und ist die in der
  Pauschalrate neben der Prämie enthaltene Zinskomponente eindeutig bestimmbar, kann
  der auf die Zinsen entfallende Teil sofort als Betriebsausgabe abgesetzt werden;
  hinsichtlich des Prämienanteils ist eine Aktivierung vorzunehmen. Wenn die
  Versicherungsleistung höher als die Summe der aktivierten Prämien ist, unterliegt der
  Unterschiedsbetrag selbst dann der Ertragbesteuerung, wenn er gleichfalls zur
  Kredittilgung verwendet wird.

• Wird zur Besicherung eines betrieblichen Kredites eine Risikolebensversicherung
  abgeschlossen (so genannte "kurze Ablebensversicherung" bzw.
  Kreditrestschuldversicherung), so ist damit vorrangig die betriebliche Komponente
  berührt, sodass Prämienleistungen absetzbar sind (VwGH 3.12.1986, 86/13/0098;
  VwGH 26.3.1996, 92/14/0085). In einem derartigen Fall stellen jedoch geleistete
  Versicherungsvergütungen Betriebseinnahmen dar (VwGH 26.3.1996, 92/14/0085).

• Prämien zu Personenversicherungen stellen Betriebsausgaben dar, wenn das Moment der
  Freiwilligkeit in den Hintergrund tritt und die Beiträge zu dieser Versicherung anlässlich
  der Erzielung von Einkünften mit einer gewissen beruflichen Notwendigkeit aufgewendet
  werden müssen (zB wenn ein Artist ein Auslandsengagement nur bei Abschluss einer
  Unfallversicherung erhält; VwGH 28.11.1978, 1951/76; VwGH 28.4.1982, 2760/80;
  VwGH 21.12.1989, 89/14/0103). Eine vergleichbare berufliche Notwendigkeit besteht
  aber bspw. weder für einen operierenden Facharzt (VwGH 22.10.1991, 91/14/0043) noch
  für einen Rechtsanwalt, weil dessen Einkünfte auch dann nicht verloren gingen, wenn er
  freiwillige Krankenversicherungsbeiträge nicht entrichten würde (VwGH 21.12.1989,
  89/14/0103).

• Prämien zu freiwilligen Versicherungen, die vom Betriebsinhaber zu Gunsten seiner
  Arbeitnehmer abgeschlossen werden, führen idR zu Betriebsausgaben, zumal sie auch
  ohne Rechtsanspruch der Arbeitnehmer aus Sicht des Betriebes Entgeltscharakter haben
  (VwGH 11.6.1965, 1881/64). Werden sie jedoch auf Grund familienhafter Beziehungen
  erbracht, sind die Prämien gemäß § 20 Abs. 1 Z 4 EStG 1988 nicht abzugsfähig (vgl.
  Rz 1171).

5.5.1.5.2 Teilhaberversicherung

1269

Prämien zu einer Teilhaberversicherung, die von einer Personengesellschaft zu ihren Gunsten
für den Fall des Ablebens eines Mitgesellschafters abgeschlossen wird, stellen keine
Betriebsausgaben dar. Die finanzielle Auseinandersetzung mit den Erben eines verstorbenen
Teilhabers einer Personengesellschaft ist nicht durch den (im Erbweg erworbenen) Betrieb,
sondern durch den nicht der Einkommensteuer unterliegenden Erwerb von Todes wegen
veranlasst (vgl. VwGH 15.12.1992, 88/14/0093).

5.5.1.5.3 Betriebliche Sach- und Schadensversicherung

1270

Soweit derartige Versicherungen auf das Betriebsvermögen oder die Betriebsführung
bezogen sind, sind die Prämien als Betriebsausgaben abzugsfähig. Darunter fallen
insbesondere Feuerversicherungen und sonstige Sachversicherungen für Betriebsgebäude
und Maschinen, Einbruchsversicherungen, Transportversicherungen sowie
Haftpflichtversicherungen (zB Berufs- oder Betriebshaftpflicht).

5.5.1.5.4 Betriebsunterbrechungsversicherung

1271

Als Betriebsausgaben absetzbar sind auch Prämien zu einer
Betriebsunterbrechungsversicherung, welche den Schaden ersetzt, der durch eine gänzliche
oder teilweise Unterbrechung des Betriebes infolge eines Schadenereignisses, wie zB
Krankheit der den Betrieb leitenden Personen, Brand, Explosion, eintritt (VwGH 26.07.2007,
2006/15/0263). Dabei darf nur ein Ersatz in Höhe des tatsächlich entgangenen
Betriebsgewinnes einschließlich der laufenden Betriebskosten gewährt werden. Prämien zu
einer bloßen Krankentagegeldversicherung sind hingegen nicht als Betriebsausgaben
absetzbar, wenn der Anspruch auf Tagegeld nach dem Versicherungsvertrag vom Bestehen
einer Betriebsunterbrechung unabhängig ist.

5.5.1.5.5 Berufsunfähigkeitsversicherung

1272

Prämien zu einer derartigen Versicherung sind nur dann Betriebsausgaben, wenn
ausschließlich ein typisches Berufsrisiko versichert wird, worunter jenes Risiko zu verstehen
ist, das mit der Berufsausübung verbunden ist. Versicherungsprämien sind dann nicht
abzugsfähig, wenn Versicherungsgegenstand auch eine Berufsunfähigkeit infolge jeglicher
Erkrankung, Körperverletzung oder Kräfteverfalles ist, weil diesfalls die allgemeine Vorsorge
für die Zukunft im Vordergrund steht (VwGH 22.10.1991, 91/14/0043). Dies gilt auch für
Versicherungsprämien zu so genannten Loss-of-Licence-Versicherungen (zB bei
Berufspiloten, VwGH 27.2.2002, 96/13/0101).

1273

Prämien für die Versicherung bestimmter Gliedmaßen oder Körperteile, die für die
Berufsausübung von besonderer Bedeutung sind (zB die Hände eines Pianisten, die Beine
eines Fußballers, das Gesicht eines Schauspielers oder die Stimme eines Opernsängers) sind
betrieblich bzw. beruflich veranlasst (vgl. VwGH 28.11.1978, 1951/76; siehe auch Rz 1270).

1274

Prämien für eine Invaliditätsversicherung sind idR nur als Sonderausgaben abzugsfähig.

5.5.1.5.6 Rückdeckungsversicherung für Abfertigungen

Siehe Rz 3330 ff.