Der Reisebegriff des § 4 Abs. 5 EStG 1988 deckt sich mit jenem des § 16 Abs.
1 Z 9 EStG 1988, ist aber von der Dienstreise iSd § 26 Z 4 EStG 1988 zu unterscheiden (vgl.
VwGH 11.6.1991, 91/14/0074). Die in den LStR 2002 getroffenen Ausführungen (Rz 278 bis
318) sind daher - soweit sie nicht "Dienstreisen" betreffen - auch für Reisen selbständig
Tätiger sinngemäß anzuwenden. Siehe auch vgl. Abschn. 5.7, Stichwort "Studien- und
Fortbildungsreisen".
5.5.7.2 Abgrenzung betrieblich veranlasste Reise - Fahrten zur Betriebsstätte
1379
Fahrten zwischen Wohnort und Betriebsstätte sind keine Reisen (VwGH 26.4.1989,
86/14/0030; zur verfassungsmäßigen Unbedenklichkeit vgl. VfGH 25.6.1982; B 484/77); die
Fahrtkosten sind jedoch in der tatsächlichen Höhe - anders als bei Arbeitnehmern (RZ 291
der LStR 2002) - abzugsfähig, sofern der Wohnort nicht aus persönlichen Gründen außerhalb
der üblichen Entfernung vom Betriebsort liegt (vgl. Abschn. 5.7, Stichwort "Fahrtkosten").
Der übliche Mittelpunkt der Tätigkeit befindet sich dort, wo der Steuerpflichtige den größten
Teil des Jahres tätig wird (VwGH 16.6.1961, 0146/61) bzw. wo der Schwerpunkt der
wirtschaftlichen Tätigkeit liegt (VwGH 29.1.1965, 1176/73). Ein Steuerpflichtiger kann auch
über mehrere Tätigkeitsmittelpunkte verfügen. Ein Filialbetrieb, in dem sich der
Steuerpflichtige ständig während eines Teils der Woche aufhält, begründet einen weiteren
Tätigkeitsmittelpunkt (VwGH 19.2.1979, 2463/78). Ein Transportunternehmer, der nahezu
täglich auf denselben Routen Fahrten unternimmt, begründet mit dieser Fahrtätigkeit einen
weiteren Tätigkeitsmittelpunkt (vgl. auch Rz 309 der LStR 2002).
1380
Bei einer Musikgruppe ist dies der Proberaum, sodass Fahrten zwischen den Wohnorten der
Gruppenmitglieder und diesem Raum keine Reisen sind (VwGH 23.2.1994, 93/15/0167;
VwGH 21.5.1997, 96/14/0094). Bei einem Musiker, der über einen längeren Zeitraum hin an
einem Ort (zB einem Hotel) tätig ist, gilt dieser Ort als Mittelpunkt der Tätigkeit
(VwGH 21.2.1996, 95/14/0072). Bei Vortragenden an bestimmten Bildungsinstituten (zB
WIFI, BFI) ist dieses Institut als Mittelpunkt der Tätigkeit anzusehen, wenn die
Vortragstätigkeit einen längeren Zeitraum umfasst (vgl. hiezu VwGH 20.1.1999, 98/13/0132,
betreffend Nichtabzugsfähigkeit eines Arbeitszimmers).
5.5.8 Verteilung bestimmter Vorauszahlungen
5.5.8.1 Allgemeines
1381
Vorauszahlungen sind solche Zahlungen, die wirtschaftlich einem späteren Zeitraum als
jenem, in welchem der Zahlungszeitpunkt liegt, zuzurechnen sind. Das heißt, dass der
Zahlung noch keine Leistung des Empfängers gegenübersteht.
5.5.8.2 Zu verteilende Aufwendungen
1382
Die Aufzählung jener Aufwendungen, auf die sich das Verteilungsgebot des § 19 Abs. 3
EStG 1988 erstreckt, ist eine erschöpfende (VwGH 24.10.1995, 95/14/0057).
Vorauszahlungen, die in dieser Bestimmung nicht enthalten sind, sind daher idR im
Leistungszeitpunkt abzusetzen. Bei diesen Aufwendungen ist nicht die Bezeichnung, sondern
die wirtschaftliche Funktion maßgebend (VwGH 12.8.1994, 94/14/0064). Im Einzelnen sind
darunter zu verstehen:
Beratungskosten
1383
Diese umfassen jegliche Form einer Beratung, wie zB Rechts- und Steuerberatung sowie die
technische und wirtschaftliche Beratung.
Bürgschaftskosten
1384
Darunter sind durch die Übernahme einer Bürgschaft durch einen Dritten verursachten
Kosten zu verstehen. Die anlässlich der Bürgschaft entstehenden sonstigen Aufwendungen
(zB Gebühren) sind hingegen sofort abzugsfähig.
Fremdmittelkosten
1385
Dies sind alle mit der Aufnahme von Fremdmitteln in Zusammenhang stehenden Kosten (wie
insbesondere Zinsen). Bearbeitungs-, Kredit-, Darlehens-, Eintragungsgebühren usw. sind -
soweit sie nicht verdeckte Zinsenzahlungen sind - keine zu verteilenden Vorauszahlungen.
Garantiekosten
1386
Dies sind die mit Bankgarantien verbundenen Kosten.
Mietkosten
1387
Darunter sind Kosten für die entgeltliche Überlassung beweglicher und unbeweglicher
Wirtschaftsgüter samt Betriebskosten zu verstehen. Dabei kommt es auf die Bezeichnung
"Miete" nicht an, sodass vom Verteilungsgebot bspw. auch Leasing- und Pachtzahlungen, die
vom Bestandnehmer geleisteten Betriebskosten sowie Zahlungen für Mietgarantien umfasst
sind. Einmalzahlungen für den Erwerb eines Mietrechtes sind jedoch nicht
verteilungspflichtig, sondern als Aufwendungen für das Wirtschaftsgut "Mietrecht" im Wege
der AfA abzusetzen.
Treuhandkosten
1388
Dies sind jene Kosten, die der Treuhänder für seine Tätigkeit (zB Abschluss von Verträgen,
Namhaftmachen von Darlehensgebern usw.) verrechnet.
Vermittlungskosten
1389
Diese fallen für die Vermittlung bestimmter Leistungen oder Vertragspartner (zB eines
Generalunternehmers bei einem Bauvorhaben) an; sie fallen nur insoweit unter den
Anwendungsbereich des § 4 Abs. 6 EStG 1988, als sie nicht zu den Anschaffungskosten des
Wirtschaftsgutes gehören.
Vertriebskosten
1390
Dies sind vor allem mit der Kundenakquisition in Zusammenhang stehende Kosten (zB
Werbeaufwand, Kosten der Erstellung von Prospekten, Verkaufs- und
Vermittlungsprovisionen).
Verwaltungskosten
1391
Diese sind vor allem in Zusammenhang mit der Verwaltung von Mietobjekten stehende
Aufwendungen.
5.5.8.3 Anwendungsbereich des Verteilungsgebotes
1392
Das Verteilungsgebot ist für alle Gewinnermittlungsarten sowie gemäß der analogen
Bestimmung in § 19 Abs. 3 EStG 1988 auch für alle Überschusseinkünfte anzuwenden. In
erster Linie findet es bei der Einnahmen-Ausgaben-Rechnung (als Durchbrechung des
Abflussprinzips) sowie bei der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 1 EStG 1988 (als Bildung von
Rechnungsabgrenzungsposten vergleichbaren Abgrenzungen) Anwendung. Bei der
Gewinnermittlung nach § 5 EStG 1988 liegt in den meisten Fällen Aktivierungspflicht auf
Grund der nach unternehmensrechtlichen Grundsätzen zu bildenden
Rechnungsabgrenzungsposten vor. Da der Gesetzeswortlaut nur auf nicht
aktivierungspflichtige Vorauszahlungen Bezug nimmt, trifft die Verteilungspflicht nur
gegebene Vorauszahlungen (die Aufwandseite; vgl. auch VwGH 24.10.1995, 95/14/0057).
Die Behandlung erhaltener Vorauszahlungen ist davon nicht berührt.
Im Rahmen der Umsatzsteuerbruttomethode (vgl. Rz 745) ist die abziehbare Vorsteuer, die
auf verteilungspflichtige Ausgaben entfällt, gesondert abzugsfähig (Verteilung des
Nettowertes).
1393
Eine Verteilung hat nicht nur dann zu erfolgen, wenn jemand verpflichtet wäre, laufend
Zahlungen zu leisten (wie z.B. bei Mietzins, Kreditzinsen), sondern auch dann, wenn sich die
Gegenleistung auf einen längeren Zeitraum erstreckt.
Beispiel:
Im Jahr 2000 werden Kosten einer für die Dauer von zehn Jahren ab der Fertigstellung
und Vermietbarkeit im Jahr 2003 erteilten Vermietungsgarantie sowie für die
Vermittlung von künftigen Mietern vorausbezahlt. Die Vorauszahlung ist auf den
Zeitraum 2003 bis 2012 zu verteilen.
5.5.8.4 Ausschluss des Anwendungsbereiches des § 4 Abs. 6 EStG 1988
1394
Das Verteilungsgebot ist dann nicht anzuwenden, wenn
Aktivierungspflicht besteht, weil
die Aufwendung zum Erwerb eines aktivierungspflichtigen Rechtes (zB Mietrecht) führt;
eine Vorauszahlung mit Darlehenscharakter vorliegt ;
für § 5 EStG-Ermittler nach den unternehmensrechtlichen Grundsätzen ordnungsgemäßer
Buchführung bzw. für § 4 Abs. 1 EStG-Ermittler nach den Grundsätzen der
Bewertungsstetigkeit Rechnungsabgrenzungen zu bilden sind;
für Bilanzierende die Sonderbestimmung des § 6 Z 3 EStG 1988 betreffend das Damnum
eingreift (vgl. hiezu Rz 2459 f).
5.5.8.5 Maßgeblicher Vorauszahlungszeitraum
1395
Die Bestimmung, wonach Vorauszahlungen gleichmäßig auf den Zeitraum der Vorauszahlung
zu verteilen sind, bedeutet zB, dass
Mietvorauszahlungen auf die gesamte Mietdauer,
für die Übernahme von Garantien geleistete Entgelte auf den Zeitraum der
Garantieerklärung bzw.
Fremdmittelkosten auf die Kreditlaufzeit
zu verteilen sind.
1396
Die Verteilung ist nur vorzunehmen, wenn der Zeitraum, für den die Vorauszahlung geleistet
wird, über das laufende und das folgende Jahr hinausgeht, wobei unter der Bezeichnung
"Jahr" - auch wenn die Gewinnermittlung einen vom Kalenderjahr abweichenden Zeitraum
umfasst - jedenfalls das Kalenderjahr zu verstehen ist (VwGH 12.8.1994, 94/14/0064).
Unmaßgeblich ist, wann der Zeitraum, für den die Vorauszahlung geleistet wurde, beginnt.
Je nachdem, ob die Vorauszahlung am Beginn oder am Ende eines Kalenderjahres geleistet
wird, setzt die Verteilungsregel bei einem Vorauszahlungszeitraum zwischen 12 und 24
Monaten ein. Die Verteilung hat stets nach jenen Monaten zu erfolgen, die von der
Vorauszahlung betroffen sind. Sofern eine betragsmäßige Zuordnung zu angefangenen
Monaten nicht eindeutig möglich ist, sind sie als volle Monate zu rechnen und der
Gesamtbetrag der Vorauszahlung auf alle (angefangenen und vollen) Monate aufzuteilen.
Beispiel 1:
Mietvorauszahlung von 5.000 S monatlich am 20.6.2000 für
a) Juni 2000 bis Dezember 2001: Keine Verteilung, der vorausgezahlte Betrag von
90.000 S ist 2000 abzusetzen.
b) Jänner 2000 bis Dezember 2000: Keine Verteilung, der Betrag von 60.000 S ist 2000
abzusetzen.
Beispiel 2:
Mietvorauszahlung am 20. 6. 2000, Vorauszahlungsbetrag:
a) 100.000 S für 20.6.2000 bis 20.2.2002; eine Zuordnung zu einzelnen Monaten ist
nicht möglich: der für insgesamt 19 volle und 2 angefangene Monate vorausgezahlte
Betrag von 100.000 S ist zu 7/21 2000, zu 12/21 2001 und zu 2/21 2002 abzusetzen.
b) 62.500 S für 1.12001 bis 15.1.2002; laut Mietvereinbarung entfällt auf volle Monate
5.000 S, auf Jänner 2002 2.500 S. Verteilung: Der Betrag von 60.000 S ist im Jahr
2001, die restlichen 2.500 S sind im Jahr 2002 abzusetzen.
c) 60.000 S für Jänner bis Dezember 2002: Die Vorauszahlung ist zur Gänze 2002
abzusetzen.
Beispiel 3:
Ein Leasingentgelt ist jeweils im Voraus für ein volles Jahr zum 1.10. fällig. Zudem
besteht für den Leasingnehmer die Option, eine weitere Leasingrate im Voraus für das
darauf folgende Jahr zu leisten.
Leasingrate 1: Fällig 1.10.2000 für 1.10.2000 - 30.9.2001; Zahlung am 1.10.2000
Leasingrate 2: Fällig 1.10.2001 für 1.10.2001 - 30.9.2002; Zahlung am 1.12.2000
Unter die Verteilungsregel fällt Leasingrate 2, weil sie nicht lediglich das laufende und
das folgende Jahr betrifft. Werden die in einem Jahr geleisteten Leasingraten 1 und 2
als wirtschaftlich zusammenhängend angesehen, fällt auch Leasingrate 1 unter die
Verteilungsregel.
1397
Bei vorzeitiger Beendigung der Tätigkeit, in deren Rahmen verteilungspflichtige
Vorauszahlungen angefallen sind, ist der noch nicht durch die Gegenleistung konsumierte
Restbetrag dem Aufgabe- bzw. Veräußerungsgewinn (vgl. hiezu Abschn. 18) zuzurechnen.
5.5.9 Instandsetzungsaufwendungen bei Betriebsgebäuden
5.5.9.1 Begriff der Instandsetzung
1398
Instandsetzungsaufwand ist jener Aufwand, der nicht zu den Anschaffungs- oder
Herstellungskosten gehört und allein oder zusammen mit einem Herstellungsaufwand
den Nutzungswert des Gebäudes wesentlich erhöht (zB Austausch von Gebäudeteilen zu
mehr als 25%; die mögliche Erzielbarkeit höherer Mieteinnahmen, kürzere
Leerstehzeiten, die Verbesserung des Wohnwertes oder möglicher höherer
Veräußerungserlös genügen), oder
die Nutzungsdauer des Gebäudes wesentlich (um mehr als 25%) verlängert.
1399
Zu den Begriffen Erhöhung des Nutzungswertes und Verlängerung der Nutzungsdauer siehe
Rz 6460 ff.
5.5.9.2 Steuerliche Behandlung von Instandsetzungsaufwendungen
1400
Gemäß § 4 Abs. 7 EStG 1988 sind Instandsetzungsaufwendungen für zum Anlagevermögen
gehörende Wohngebäude vorrangig um steuerfreie Subventionen der öffentlichen Hand zu
kürzen. Der Restbetrag ist auf zehn Jahre verteilt abzusetzen. Von der Verteilung sind
grundsätzlich (siehe Abschn. 5.5.9.3) sämtliche Einkunfts- und Gewinnermittlungsarten
betroffen.
5.5.9.3 Nicht betroffene Betriebsgebäude
1401
Insbesondere sind folgende Betriebsgebäude von der Sonderregelung nicht betroffen:
Wohnzwecken betriebszugehöriger Arbeitnehmer dienende Gebäude, unabhängig davon,
ob die Überlassung gegen ein gesondertes Entgelt oder im Rahmen des Dienstvertrages
erfolgt. Grundlage der Nutzung muss aber das Dienstverhältnis sein, nicht ein davon
unabhängiger Mietvertrag. Die Instandsetzung von räumlich getrennt errichteten
Garagen löst gleichfalls keine Verteilung aus, da sie nicht "Wohnzwecken" dienen (vgl.
VwGH 16.9.1987, 87/13/0058).
Hotels und vergleichbare Gebäude, die der kurzfristigen Beherbergung dienen. Bei der
Beurteilung, ob kurzfristige Beherbergung oder Vermietung zu Wohnzwecken vorliegt, ist
auf den Inhalt der Tätigkeit abzustellen. Die Einkunftsart (Einkünfte aus Gewerbebetrieb
oder aus Land- und Forstwirtschaft) ist unbeachtlich.
Andere zum notwendigen Betriebsvermögen gehörende Betriebsgebäude, die keine
Wohngebäude darstellen, unabhängig davon, ob sie unmittelbar der Betriebsausübung
dienen oder für die eigene Verwaltung bestimmt sind.
In den angeführten Fällen sind Instandsetzungsaufwendungen daher nach den allgemeinen
Grundsätzen im Verausgabungszeitpunkt (Einnahmen-Ausgaben-Rechner) oder
Aufwandsentstehungszeitpunkt voll abzusetzen.
5.5.9.4 Betroffene Betriebsgebäude
1402
Die Sonderregelung des § 4 Abs. 7 EStG 1988 kommt damit in erster Linie zB für als
Kapitalanlage erworbene Miethäuser von Banken oder Versicherungen in Betracht. Für
kleinere Betriebe ist die Regelung von Bedeutung, wenn Teile des Betriebsgebäudes an
fremde Personen vermietet sind.
1403
Dient ein Gebäude gemischten Zwecken, so ist für die Behandlung des
Instandsetzungsaufwandes wie folgt vorzugehen:
Eindeutig zuordenbare Aufwendungen sind entsprechend der Zuordnung zu behandeln
(zB Instandsetzung eines Geschäftslokales in einem Mietwohnhaus).
Die Behandlung nicht eindeutig zuordenbarer Aufwendungen (Instandsetzung der
gesamten Fassade, Erneuerung der Hauptwasser- oder Stromleitungen usw.) richtet sich
nach dem Verhältnis der Nutzflächen. Ein untergeordnetes Ausmaß (weniger als 20%)
der jeweils anders gearteten Nutzung bleibt dabei außer Betracht.
5.5.9.5 Nachgeholte Instandsetzungskosten
1404
Die oben angeführten Grundsätze gelten auch für so genannte nachgeholte
Instandsetzungskosten (Instandsetzung innerhalb von rund drei Jahren nach Anschaffung
des Gebäudes), die bisher als aktivierungspflichtiger Teil der Anschaffungskosten zu
behandeln waren.
5.5.9.6 Charakter der Zehntelabsetzung
1405
Ungeachtet der vorgesehenen Verteilung wird durch Instandsetzungsaufwendungen kein
Wirtschaftsgut geschaffen. Es kommen weder ein Investitionsfreibetrag noch eine
Übertragung stiller Reserven nach § 12 EStG 1988, noch eine Teilwertabschreibung
ausständiger Zehntelabsetzungen in Betracht.
5.5.9.7 Schicksal der offenen Zehntelabsetzungen in besonderen Fällen
1406
Änderungen der Art der Nutzung in Folgejahren berühren die Zehntelabsetzung nicht.
Wird das Gebäude bei weiterlaufendem Betrieb veräußert, zur privaten Nutzung
entnommen, unentgeltlich übertragen oder durch höhere Gewalt zerstört, so sind die
restlichen Zehntelabsetzungen sofort abzusetzen. Sie kürzen den Veräußerungs- bzw.
Entnahmegewinn oder die Versicherungsentschädigung. Dies gilt auch dann, wenn ein
instand gesetztes Gebäude entnommen und vom Steuerpflichtigen in der Folge zur
Erzielung von Einkünften aus Vermietung und Verpachtung genutzt wird.
Wird das Gebäude im Zuge der Veräußerung oder Aufgabe des Betriebes mitveräußert
oder entnommen, so ist eine Sofortabsetzung der offenen Zehntelabsetzungen im
Rahmen des laufenden Gewinnes vorzunehmen (nicht zu Lasten des begünstigten
Veräußerungsgewinns).
Im Falle der unentgeltlichen Übertragung des Betriebes inklusive des instand gesetzten
Gebäudes (unter Lebenden oder von Todes wegen), sind die Zehntelabsetzungen vom
Rechtsnachfolger fortzuführen.
Bei Einbringungen in eine Kapitalgesellschaft (Art. III UmgrStG) mit Buchwertfortführung
sind die Zehntelbeträge von der Kapitalgesellschaft fortzuführen (UmgrStR 2002 Rz 952);
bei Zusammenschlüssen (Art. IV UmgrStG) mit Buchwertfortführung sind die
Zehntelbeträge vom bisherigen Gebäudeeigentümer weiterzuführen (UmgrStR 2002 Rz
1453); bei Realteilungen (Art. V UmgrStG) mit Buchwertfortführung sind die
Zehntelbeträge von dem das Gebäude übernehmenden Nachfolgeunternehmer
fortzuführen (UmgrStR 2002 Rz 1621).
Wird ein instand gesetzter Gebäudeteil in weiterer Folge durch höhere Gewalt zerstört
(zB ein instand gesetztes Dach erleidet einen Sturmschaden), so sind die restlichen
Zehntel unverändert fortzuführen. Die Schadensbehebung stellt jedoch keine neuerliche
Instandsetzung dar, sodass die Aufwendungen dafür sofort absetzbar sind.
5.5.10 Aufforstungskosten
5.5.10.1 Allgemeines
1407
Stehendes Holz stellt nicht abnutzbares Anlagevermögen dar. Nach der Grundregel des
§ 6 Z 2 lit. a EStG 1988 wäre die Bewertung nach oben mit den Anschaffungs- oder
Herstellungskosten beschränkt. § 6 Z 2 lit. b EStG 1988 erlaubt für das stehende Holz
(Wirtschaftsgut mit biologischem Wachstum) auch den Ansatz des die Anschaffungs- oder
Herstellungskosten übersteigenden Teilwertes.
1408
Wird von dieser Möglichkeit nicht Gebrauch gemacht, so müssten die Aufwendungen für die
Pflege des stehenden Holzes und Wiederaufforstungskosten aktiviert werden
(VwGH 21.10.1986, 86/14/0021). § 4 Abs. 8 EStG 1988 (§ 6 Z 2 EStG 1972) ordnet jedoch
den sofortigen Abzug als Betriebsausgabe an (Aktivierungsverbot).
1409
Pflegekosten sind die Aufwendungen für die Pflege des Bestandes (aus der
Wiederaufforstung und Erstaufforstung), wie Dickungspflege (Läuterung), Astung und
Bestandsdüngung. Unter Wiederaufforstungskosten sind Kosten für die Bodenvorbereitung,
Schlagräumung, für die Beschaffung von Saatgut und Pflanzen, für die Anzucht von
Forstpflanzen für den eigenen Bedarf, für Säen und Pflanzen sowie für Kulturschutz (zB
gegen Wildverbiss, Feger, Rüsselkäfer) und Pflege des Jungwuchses (zB Gras- und
Unkrautbekämpfung, Düngung) zu verstehen.
5.5.10.2. Erstaufforstungskosten
1410
Erstaufforstungskosten und Anschaffungskosten müssen grundsätzlich aktiviert werden.
Die Kosten der Erstaufforstung sind im Allgemeinen der Höhe nach niedriger als die
Wiederaufforstungskosten, der Art nach - bis auf die Schlagräumung - ident mit jenen der
Wiederaufforstung.
1411
Kosten der Erstaufforstung eines bestehenden Betriebes sind jedoch nicht
aktivierungspflichtig, wenn sie unter Berücksichtigung des Aufforstungsprogramms zu keiner
erheblichen (nicht mehr als jährlich 10-prozentigen) Vergrößerung der Forstfläche führen.
5.5.11 Beiträge an Berufs- und Wirtschaftsverbände
5.5.11.1 Allgemeines
1412
Beiträge an Berufs- und Wirtschaftsverbände sind:
Pflichtbeiträge an Körperschaften und Verbände, denen der Steuerpflichtige als
selbständig Erwerbstätiger angehören muss, die - im Gegensatz zu den Werbungskosten
iSd § 16 Abs. 1 lit. a EStG 1988 - gesetzlich zwar nicht explizit angeführt sind, jedoch in
Höhe der vorgeschriebenen Beträge jedenfalls Betriebsausgaben darstellen;
freiwillige Beiträge an Berufs- und Wirtschaftsverbände iSd § 4 Abs. 9 EStG 1988, die nur
unter bestimmten - im Abschn. 5.5.11.3 näher erläuterten - Voraussetzungen zum
Betriebsausgabenabzug berechtigen.
5.5.11.2 Pflichtbeiträge an Berufs- und Wirtschaftsverbände
1413
Diese Verbände sind unmittelbar durch Gesetz oder darauf basierender Ermächtigung
errichtet und somit als Körperschaften des öffentlichen Rechts anzusehen. Der Begriff
"Pflichtbeiträge" besagt, dass zum entsprechenden Verband Pflichtmitgliedschaft bestehen
muss. Unter diesen Tatbestand fallen somit sämtliche Kammerumlagen und ähnlich
bezeichneten Beiträge (VwGH 15.4.1975, 0724/74). Der Betriebsausgaben- bzw.
Werbungskostencharakter ergibt sich aus dem Zwangscharakter der zu leistenden Beiträge.
1414
Im Einzelnen sind von selbstständig Tätigen je nach Berufsstand Pflichtbeiträge an folgende
Verbände zu leisten:
Apothekerkammer (§ 1 Abs. 1 Apothekerkammergesetz, BGBl. Nr. 152/1947);
Ärztekammern (Österreichische Ärztekammer, § 117 Abs. 1 bzw. Ärztekammern für die
einzelnen Bundesländer, § 65 Abs. 1 Ärztegesetz 1998, BGBl. I Nr. 169/1998 );
Börsekammer (§ 2 Abs. 1 Börsegesetz 1989, BGBl. Nr. 555/1989);
Hebammengremium (§ 39 Abs. 1 Hebammengesetz, BGBl. Nr. 310/1994);
Ziviltechnikerkammer (Bundeskammer, § 1 Abs. 1 Z 2 bzw. Länderkammern, § 1 Abs. 1 Z
1 Ziviltechnikerkammergesetz 1993, BGBl. Nr. 157/1994);
Kammer der Wirtschaftstreuhänder (§ 145 Abs. 1 Wirtschaftstreuhandberufsgesetz,
BGBl. I Nr. 58/1999);
Landwirtschaftskammern (landesgesetzliche Regelungen; die überregionale
Präsidentenkonferenz der Landwirtschaftskammern Österreichs ist ein Verein iSd
Vereinsgesetz 1951);
Österreichische Dentistenkammer (§ 18 Abs. 1 Dentistengesetz, BGBl. Nr. 90/1949);
Österreichische Notariatskammern (§ 134 Notariatsordnung, RGBl. Nr. 75/1871);
Österreichische Patentanwaltskammer (§ 31 Patentanwaltsgesetz, BGBl. Nr. 214/1967);
Österreichische Rechtsanwaltskammer (§ 22 Rechtsanwaltsordnung, RGBl. Nr. 96/1868);
Tierärztekammern (Bundeskammer bzw. Landeskammern für die einzelnen
Bundesländer, § 29 Tierärztegesetz, BGBl. Nr. 16/1975);
Wirtschaftskammer (Bundeskammer: §§ 31 bis 42; Länderkammern: §§ 19 bis 30;
Fachgruppen: §§ 43 bis 46; Fachverbände: §§ 47 bis 49 Wirtschaftskammergestz,
BGBl. I Nr. 103/1998).
5.5.11.3 Freiwillige Beiträge an Berufs- und Wirtschaftsverbände iSd § 4 Abs.
9 EStG 1988
5.5.11.3.1 Notwendige Merkmale des Verbandes
1415
Berufs- und Wirtschaftsverbände sowie Interessensvertretungen iSd § 4 Abs. 9 EStG 1988
sind Zusammenschlüsse von Personen, die dieselbe berufliche oder gewerbliche oder
artverwandte, durch eine natürliche Interessensgemeinschaft verbundene Tätigkeit ausüben.
Nicht als derartige Verbände und Interessensvertretungen sind daher Institutionen
anzusehen, die nicht darauf ausgerichtet sind, spezielle berufliche Interessen der Mitglieder
zu fördern, sondern bei denen die Fördertätigkeit in einem nicht eindeutigen und damit losen
Zusammenhang zur Tätigkeit steht (VwGH 29.6.1995, 93/14/0104). Beiträge zu derartigen
Verbänden können jedoch unter den allgemeinen Betriebsausgabenbegriff des § 4 Abs.
1 EStG 1988 fallen (vgl. zB VwGH 30.9.1987, 86/13/0080, betreffend Mitgliedschaft bei einer
ärztlichen Fachvereinigung).
1416
Soweit die im § 4 Abs. 9 EStG 1988 genannten gesetzlichen Voraussetzungen für eine
Anerkennung der freiwilligen Beiträge an Berufs- und Wirtschaftsverbände als
Betriebsausgaben nicht gegeben sind, stellen die Leistungen des Steuerpflichtigen an den
Berufs- und Wirtschaftsverband nicht abzugsfähige Spenden dar (VwGH 23.11.1962,
0114/61).
5.5.11.3.2 Einschränkung der Abzugsfähigkeit dem Grunde nach
1417
Der Berufs- und Wirtschaftsverband, an den Beiträge gezahlt werden, die als
Betriebsausgaben geltend gemacht werden, muss sich
sowohl nach der Satzung
als auch nach der tatsächlichen Geschäftsführung
ausschließlich oder überwiegend
mit der Wahrnehmung der betrieblichen und/oder beruflichen Interessen seiner
Mitglieder
befassen.
1418
Die im § 4 Abs. 9 EStG 1988 angeführten Merkmale, nämlich Satzung, tatsächliche
Geschäftsführung sowie Ausschließlichkeit, entsprechen den für das Vorliegen der
Gemeinnützigkeit iSd § 34 BAO notwendigen Voraussetzungen. Insoweit ist daher die hiezu
ergangene Judikatur sinngemäß anzuwenden.
5.5.11.3.3 Beschränkung der Abzugsfähigkeit der Höhe nach
1419
Der Höhe nach ist die Abzugsfähigkeit derartiger Beiträge insoweit beschränkt, als es sich um
Beiträge in angemessener statutenmäßig festgesetzter Höhe handeln muss. Dies bedeutet,
dass sie in einer Höhe geleistet werden, die dem Verband zwar die Wahrnehmung der
beruflichen und betrieblichen Interessen seiner Mitglieder ermöglicht, nicht jedoch der
Finanzierung nicht damit zusammenhängender Zwecke dient. Bei Verbänden, die eine
parteinahe Stellung haben, sind die Beiträge daher nur insoweit abzugsfähig, als sie in Bezug
auf die Vertretung der unternehmerischen Interessen der Verbandsangehörigen angemessen
sind.
5.5.11.4 Einzelfälle
1420
Beiträge an Berufs- und Wirtschaftsverbände, die politischen Parteien nahe stehen (zB
Wirtschaftsbund, Ring freiheitlicher Wirtschaftstreibender, Freier Wirtschaftsverband):
Diese sind in angemessener Höhe abzugsfähig.
Beiträge an die Vereinigung der österreichischen Industrie (Industriellenvereinigung):
Diese sind in angemessener Höhe abzugsfähig.
Private Mitgliedsbeiträge (zB Naturschutzbund, Greenpeace, World Wildlife Found,
Kriegsblinde, Absolventenverband der Diplomingenieure für Landwirtschaft): Sie sind
auch bei einem Ingenieurkonsulenten für Landwirtschaft keine Beiträge an
Berufsverbände; sie fallen auch nicht unter den allgemeinen Betriebsausgaben- oder
Werbungskostenbegriff (VwGH 17.5.1989, 88/13/0038).
Vereinigungen zur beruflichen Fortbildung: Die entsprechenden Beiträge fallen allenfalls
unter den allgemeinen Betriebsausgaben- bzw. Werbungskostenbegriff
(VwGH 28.4.1987, 86/14/0187, betr. geographische Gesellschaft; VwGH 30.9.1987,
86/13/0080, betreffend ärztliche Fachvereinigung).
Außerordentliche Beiträge: Werden an einen Berufsverband außerordentliche - über die
üblichen Beiträge hinausgehende - Zahlungen geleistet, so ist die betriebliche
Veranlassung bzw. deren Angemessenheit nachzuweisen (VwGH 15.12.1994,
93/15/0002, 93/15/0018).
Beiträge an politische Parteien: Siehe LStR 2002, Rz 239.
5.5.12 Zuwendungen an und von Privatstiftungen
Zuwendungen an Privatstiftungen siehe StiftR 2001 Rz 180 ff
Zuwendungen von Privatstiftungen siehe StiftR 2001 Rz 199 ff
Unternehmen ...
