1421

Dem Steuerpflichtigen steht es frei, seinen Betrieb mit Eigen- oder Fremdkapital auszustatten

(Grundsatz der Finanzierungsfreiheit). Ob ein Finanzierungsaufwand zu Betriebsausgaben

führt, entscheidet sich - ungeachtet der betriebswirtschaftlichen Betrachtung - für Zwecke

der Einkommensbesteuerung nach der Mittelverwendung. Dienen die Mittel der Finanzierung

von Aufwendungen, die der betrieblichen Sphäre zuzuordnen sind, liegen Betriebsausgaben

vor; dienen die Mittel der privaten Lebensführung, liegt eine Privatverbindlichkeit vor und die

Zinsen sind nicht abzugsfähig (vgl. VwGH 30.9.1999, 99/15/0106; VwGH 23.3.2000,

97/15/0164). Ein enger zeitlicher Zusammenhang mit der Anschaffung von Wirtschaftsgütern

rechtfertigt den Schluss, dass die Kreditschuld mit der Anschaffung in ursächlichem

Zusammenhang steht (VwGH 26.6.1984, 83/14/0204). Aus einer für frühere Zeiträume

durchgeführten abgabenbehördlichen Prüfung ergibt sich hinsichtlich der Zuordnung der

Schulden zum Betrieb bzw. zum Privatbereich keine Bindung für nachfolgende Zeiträume, in

denen die Zinsaufwendungen anfallen (VwGH 23.3.2000, 97/15/0164).

1422

Wird ein betrieblich veranlasster Aufwand durch Fremdmittel finanziert, so sind die Zinsen

auch dann Betriebsausgaben, wenn der Abgabepflichtige in der Lage gewesen wäre, den

Aufwand durch Eigenmittel zu finanzieren (VwGH 19.9.1990, 89/13/0112). Gleiches gilt,

wenn betriebliche Eigenmittel für die Privatsphäre verwendet und deshalb betriebliche

Aufwendungen fremdfinanziert werden müssen (VwGH 16.11.1993, 89/14/0158).

1423

Für jeden fremdfinanzierten Aufwand ist gesondert zu prüfen, ob der Finanzierungsaufwand

der Betriebssphäre zuzurechnen ist (vgl. VwGH 16.11.1993, 89/14/0158). Zinsen für

betriebsbedingt aufgenommene Schulden sind auch dann Betriebsausgaben, wenn den durch

die laufenden Geschäftsfälle entstehenden oder sich vergrößernden Betriebsverbindlichkeiten

Privatentnahmen im Ausmaß der angemessenen regelmäßigen persönlichen Aufwendungen

des Unternehmers gegenüberstehen.

1424

Wird ein mit Fremdkapital finanziertes Wirtschaftsgut dem Betriebsvermögen für private

Zwecke entzogen, gelangen auch die Verbindlichkeiten ins Privatvermögen und die Zinsen

sind nach der Entnahme nicht mehr als Betriebsausgaben absetzbar (VwGH 30.9.1999,

99/15/0106, 99/15/0107). Umgekehrt wird bei Einlage eines fremdfinanzierten

Wirtschaftsgutes das in der Privatsphäre aufgenommene Fremdkapital zum

Betriebsvermögen (VwGH 12.9.1989, 88/14/0188; VwGH 30.11.1999, 94/14/0166).

Verbindlichkeiten allein kommen als gewillkürtes Betriebsvermögen nicht in Betracht.

1425

Wird ein betriebliches fremdfinanziertes Wirtschaftsgut veräußert oder scheidet es (nicht in

Form einer Entnahme) aus der Vermögenssphäre des Steuerpflichtigen aus, bleibt die zur

Finanzierung des Wirtschaftsgutes aufgenommene Schuld weiterhin eine betrieblich

veranlasste Schuld.

1426

Ist für einen Teil eines ursprünglich aus betrieblichen Gründen aufgenommenen Darlehens

die betriebliche Veranlassung nicht mehr gegeben (zB Privatnutzung eines Wirtschaftsgutes,

die zu keiner Entnahme führt), so ist insoweit ein weiterer Abzug der Zinsen als

Betriebsausgaben ausgeschlossen. Ungeachtet einer überwiegenden Verwendung des

Darlehens für betriebliche Zwecke, ist der nichtbetriebliche Prozentsatz zu ermitteln und es

sind die Ausgaben entsprechend zu kürzen. Eine Automatik dahingehend, dass zuerst die

(privaten) Altschulden durch die Rückzahlungen getilgt worden seien, gibt es nicht. Es ist

vielmehr der Aufwand Jahr für Jahr anteilig zu korrigieren (vgl. VwGH 15.5.1997,

94/15/0223).

1427

Die hypothekarische Besicherung von Verbindlichkeiten ändert nichts an der Zugehörigkeit

zum Betriebs- oder Privatvermögen. Wird eine Privatschuld mit einem betrieblichen

Wirtschaftsgut abgesichert (betriebliche Sicherungsübereignung), bleibt sie im privaten

Vermögen. Wird eine Betriebsschuld mit einem privaten Wirtschaftsgut abgesichert (private

Sicherungsübereignung), bleibt sie Betriebsschuld.

1428

Zinsen sind nicht als Betriebsausgaben abzugsfähig:

abgedeckt werden oder die Schulden der Anschaffung endbesteuerter Kapitalanlagen

dienten (siehe Rz 4853 ff.) bzw. im Zusammenhang mit nicht steuerpflichtigen Erträgen

stehen. Der unmittelbare wirtschaftliche Zusammenhang zwischen

Finanzierungsaufwendungen und nicht steuerpflichtigen Vermögenswerten (Einnahmen)

muss von der Abgabenbehörde konkret erwiesen werden. Ein Abstellen auf

Bilanzrelationen ist nicht zulässig. Wenn sich ein Kaufmann nämlich dessen bewusst ist,

dass er Zinsen für aufgenommenes Fremdkapital nicht als Betriebsausgaben absetzen

kann, wenn er das Fremdkapital unmittelbar für die Erzielung nicht steuerpflichtiger

Einkünfte verwendet, so wird er bestrebt sein, die Fremdmittel vorrangig für andere

Zwecke zu verwenden, um die begünstigten Einkünfte mit Eigenmitteln zu finanzieren.

Ein solches aus steuerlicher Sicht sinnvolles Verhalten kann grundsätzlich unterstellt

werden. Der Gegenbeweis der (anteiligen) Fremdfinanzierung von nicht steuerpflichtigen

Einkunftsquellen wäre demgegenüber von der Abgabenbehörde zu führen

(VwGH 20.10.1999, 94/13/0027).

Unterstützung eines Not leidenden Klienten durch einen Rechtsanwalt

(VwGH 18.12.1996, 94/15/0157); bei Aufnahme eines Kredites für Pflichtteilsschulden

(VwGH 5.8.1993, 88/14/0060), und zwar auch dann nicht, wenn das Nachlassvermögen

zu einem Betriebsvermögen gehört; wenn die Schuldaufnahme der Finanzierung einer

nichtbetrieblichen Steuer dient (zB Einkommensteuer, VwGH 17.9.1997, 93/13/0027).

vornherein sowohl eine betriebliche, als auch eine private Veranlassung aufweisen (die

Verbindlichkeit entfällt zB teils auf betriebliche, teils auf private Wirtschaftsgüter oder auf

den betrieblichen und privaten Teil eines Wirtschaftsgutes). In diesem Fall ist eine

Aufteilung vorzunehmen, siehe dazu auch Rz 1429 ff.

(Angemessenheitsprüfung) Platz greift. Bei der Angemessenheitsprüfung unterliegenden

Wirtschaftsgütern mit Anschaffungskosten über der steuerlichen Angemessenheitsgrenze

(zB PKW) unterliegen Zinsen für einen Kredit auch dann der anteiligen Kürzung

(Luxustangente), wenn die Kreditsumme die Angemessenheitsgrenze nicht erreicht

(VwGH 16.12.1999, 96/15/0116).

Darlehens und gleichzeitiger Entnahme des Betrages für nichtbetriebliche Zwecke der Fall

(VwGH 24.2.2005, 2000/15/0057; VwGH 20.11.1996, 89/13/0259), weiters wenn mittels

eines Bausparkassenkredites in wirtschaftlicher Betrachtungsweise der private Hausbau

finanziert wird (VwGH 18.1.1989, 88/13/0081, betreffend privater Grundstückskauf;

VwGH 10.9.1998, 93/15/0051).

1429

Verbindlichkeiten für Liegenschaften belasten diese gleichmäßig. Daher sind die Zinsen in

dem Ausmaß abzugsfähig, mit dem die Liegenschaft dem Betriebsvermögen zuzurechnen ist

(VwGH 21.5.1985, 85/14/0004).

1430

Bei einem hergestellten Wirtschaftsgut ist der auf den betrieblich genutzten Teil entfallende

Schuldbetrag betrieblich bedingt. Wird ein einheitliches Wirtschaftsgut hergestellt (zB

Gebäude), kann die Schuld nicht deshalb, weil sie geringer ist als die Herstellungskosten des

betrieblich genutzten Teiles, als nur auf den betrieblich genutzten Teil fallend angesehen

werden. Die Schuld ist vielmehr der betrieblichen und privaten Nutzung des Gebäudes

entsprechend aufzuteilen, ausgenommen es wurde nur ein abgrenzbarer und ausschließlich

betrieblich genutzter Gebäudeteil finanziert (VwGH 20.4.1977, 1468/76; VwGH 4.10.1995,

93/15/0130; VwGH 24.10.1995, 91/14/0270). Die einmal erfolgte Aufteilung eines Darlehens

für den Hausbau (zB 40% Ordination, 60% privat) und der damit in Zusammenhang

stehenden Zinsen, kann nicht im Nachhinein mit dem Argument abgeändert werden,

entsprechend der unternehmerischen Gestaltungsfreiheit wäre zuerst der private Teil getilgt

worden.

1431

Ist das fremdfinanzierte Gebäude zur Gänze Betriebsvermögen und damit auch die

Verbindlichkeit, stellen die auf die Privatnutzung entfallenden Zinsen Entnahmen dar

(VwGH 18.1.1983, 82/14/0100).

1432

Bei einem Einnahmen-Ausgaben-Rechner bestimmt sich der Betriebsausgabenabzug nach

dem Abfluss von (Geld)Mitteln. Bei einem Kontokorrentkonto bewirken die Belastungen mit

Bankspesen und Zinsen einen Abfluss, und zwar unabhängig davon, ob ein Guthaben

verringert oder der Schuldenstand vergrößert wird. Es kommt hinsichtlich aller Belastungen

(und auch Gutschriften) zu einer Art Novation, dh. der Kontoinhaber schuldet die

Bankspesen (Zinsen) nunmehr aus dem Titel Kontokorrentschuld. Wirtschaftlich betrachtet

wird dem Kontoinhaber nämlich gleichsam ein Darlehen eingeräumt, mit dem er seine

1433

Die obigen Grundsätze gelten auch dann, wenn sich der Steuerpflichtige des so genannten

Zweikontenmodells gezielt bedient.

Das Wesen dieses Modells besteht darin, dass Betriebseinnahmen und Betriebsausgaben

über zwei verschiedene Konten geleitet werden. Vom Konto, auf das die Betriebseinnahmen

gebucht werden, fließen die Entnahmen ab, wobei dieses Konto immer positiv bleibt. Das

Betriebsausgabenkonto weist dagegen einen sich ständig vergrößernden Minusstand auf.

Teilweise wird dabei der Minusstand des Ausgabenkontos mittels privat besicherter Kredite

ausgeglichen, wobei die Kreditverbindlichkeit als notwendiges Betriebsvermögen gesehen

wird und die darauf entfallenden Zinsen als Betriebsausgaben abgesetzt werden, indem ein

wirtschaftlicher Zusammenhang zwischen den Konten verneint wird.

1434

Ein Hinweis auf die gezielte Inanspruchnahme des Zweikontenmodells ergibt sich daraus,

dass sich das Eigenkapital laufend vermindert. Im Sinne der Judikatur des VwGH ist das

Zweikontenmodell folgendermaßen zu beurteilen (VwGH 27.1.1998, 94/14/0017;

VwGH 10.9.1998, 93/15/0051):

veranlasst ist, wenn Fremdmittel und nicht Eigenmittel dem Betrieb entzogen werden.

kein Geldmittelüberschuss im Betrieb vorhanden ist, entstehen durch die Entnahmen

keine betrieblichen Schulden. Die Entnahmen stehen vielmehr in einem eindeutigen

Veranlassungszusammenhang mit dem Ansteigen der Fremdmittel.

Zahlungsvorgänge auf zwei (oder mehrere) Konten von einem einzigen Konto

auszugehen.

1435

Zinsen für Verbindlichkeiten, die vor der Betriebseröffnung aufgenommen wurden, sind

Ausgaben, wenn damit betrieblich veranlasste Leistungen oder betrieblich genutzte

Wirtschaftsgüter finanziert werden.

1436

Werden im Zuge der Betriebsaufgabe Wirtschaftsgüter in das Privatvermögen übernommen,

so gelangen auch die Verbindlichkeiten, die der Finanzierung dieser Wirtschaftsgüter gedient

haben, in das Privatvermögen. Scheidet zB ein fremdfinanziertes Gebäude aus dem

Betriebsvermögen aus, teilt die Finanzierungsverbindlichkeit sein Schicksal. Wird dieses

Gebäude vermietet, so sind die auf die Finanzierungsverbindlichkeit entfallenden Zinsen

Werbungskosten im Rahmen der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung

(VwGH 30.11.1999, 94/14/0166). Hingegen sind nicht Werbungskosten Zinsen für

Bankverbindlichkeiten, deren Valuta nicht zur Finanzierung des aus dem Betriebsvermögen

ausgeschiedenen und vermieteten Gebäudes, sondern für allgemeine betriebliche Zwecke

verwendet worden ist; eine Verbindlichkeit kann mit steuerlicher Wirkung nicht umgewidmet

werden (VwGH 30.9.1999, 99/15/0106, 99/15/0107; VwGH 15.6.2005, 2001/13/0174, siehe

auch Rz 1437).

1437

Vom Erwerber des Betriebes nicht übernommene bzw. nach Betriebsveräußerung oder -

aufgabe noch vorhandener Verbindlichkeiten sind, soweit sie nicht mit einem in die private

Sphäre überführten Wirtschaftsgut zusammenhängen, weiterhin dem Betriebsvermögen

zuzurechnen (§ 32 Z 2 EStG 1988). Die darauf entfallenden Aufwendungen (insbesondere

Zinsen) sind daher nachträgliche Betriebsausgaben, andererseits führt ein Erlass dieser

Schulden zu nachträglichen Betriebseinnahmen. Es sind aber alle zumutbaren Schritte zur

Tilgung der Verbindlichkeiten zu setzen; bei Unterbleiben derartiger Maßnahmen sind die

Zinsen nicht mehr Aufwendungen iSd § 32 Z 2 EStG 1988 (VwGH 22.10.1996, 95/14/0018;

VwGH 20.9.2001, 98/15/0126). Werden ins Privatvermögen übernommene Wirtschaftsgüter

(zB ein vormaliges Betriebsgebäude) in der Folge zur Erzielung von Einkünften (zB

Vermietung und Verpachtung) genutzt, ist in Höhe des gemeinen Wertes dieser

Wirtschaftsgüter eine Tilgung der Verbindlichkeiten nicht zumutbar, sodass ein Zinsenabzug

nach § 32 Z 2 EStG 1988 in Betracht kommt. Zur Überprüfung, ob alle zumutbaren Schritte

zur Tilgung der Verbindlichkeiten gesetzt wurden, sind für jedes Veranlagungsjahr nach der

Betriebsveräußerung bzw. -aufgabe die Einnahmen und die "notwendigen Ausgaben" des

Steuerpflichtigen gegenüberzustellen; auf diese Weise ist ein rechnerischer

Einnahmenüberschuss zu ermitteln, wobei auch auf das Vermögen des Steuerpflichtigen

Bedacht zu nehmen und insb. zu prüfen ist, ob der Rückkauf von Lebensversicherungen

zumutbar ist. Wird der Betrag des rechnerischen Einnahmenüberschusses nicht zur

Kredittilgung verwendet, wird die vormalige Betriebsschuld mit diesem Betrag (rechnerischer

Einnahmenüberschuss) zur Privatschuld. Es kommt daher zu einer Aufteilung der vormaligen

Betriebsschuld. Nur jener Teil der Schuld, dessen Tilgung dem ehemaligen Betriebsinhaber

(noch) nicht zumutbar war, führt zu nachträglichen Betriebsausgaben (VwGH 20.9.2001,

98/15/0126).

1438

Schulden sind aber insoweit notwendiges Privatvermögen und die darauf entfallenden Zinsen

nicht mehr abzugsfähig, als der Erlös und die zurückbehaltenen Aktivwerte nicht zur Tilgung

der Verbindlichkeiten verwendet werden; für solche Zinsen kommt mangels Zwangsläufigkeit

auch keine außergewöhnliche Belastung in Betracht.

Beispiel:

Verbindlichkeiten 5 Mio. S. Ein Grundstück mit einem Verkehrswert von 3 Mio. S und

sonstiges Vermögen von 1 Mio. S werden in die private Sphäre überführt.

Verbindlichkeiten sind nur insoweit dem Betriebsvermögen zuzurechnen, als sie die

Aktivwerte übersteigen, das sind 1 Mio. S; nur die darauf entfallenden Zinsen sind als

nachträgliche Ausgaben abzugsfähig.

1439

Nach der Beendigung der betrieblichen Tätigkeit aufgenommene Kredite bilden keine

Betriebsschuld mehr (VwGH 6.3.1984, 83/14/0107), es sei denn, sie finanzieren

nachträgliche Betriebsausgaben.

1440

Der Lehrlingsfreibetrag (LFB, § 124b Z 31 EStG 1988) stellt eine fiktive Betriebsausgabe dar,

deren Inanspruchnahme dem Lehrberechtigten (§ 2 Berufsausbildungsgesetz - BAG, siehe

Rz 1443) freisteht. Er steht bei Vorliegen der anspruchsbegründenden Voraussetzungen in

Höhe von jeweils 1.460 Euro bei der Gewinnermittlung durch Betriebsvermögensvergleich,

bei vollständiger Einnahmen-Ausgaben-Rechnung, nicht hingegen bei Teil- oder

Vollpauschalierung zu (der LFB gilt nicht als Lohnaufwand zB iSd § 17 Abs. 1 EStG 1988).

Eine teilweise Inanspruchnahme der Höhe nach oder eine Aliquotierung kommen nicht in

Betracht.

1440a

Die Bestimmungen betreffend den Lehrlingsfreibetrag sind nur für Lehrverhältnisse

anzuwenden, die vor dem 1. Jänner 2003 begonnen haben. Zum Inkrafttreten siehe

Rz 1456. Zum Verhältnis Lehrlingsfreibetrag - Lehrlingsausbildungsprämie siehe Rz 8234.

1441

Anspruchsbegründende Voraussetzungen sind - jeweils unabhängig von einander -

Probezeit hinaus fortgesetzt wird, LFB - Teil 1 (siehe Rz 1448 f),

Ablegung der Lehrabschlussprüfung, LFB - Teil 2 (siehe Rz 1450),

1442

In jedem Wirtschaftsjahr, in dem die jeweils anspruchsbegründende(n) Voraussetzung(en)

verwirklicht wird (werden), steht - unabhängig von der Inanspruchnahme oder

Nichtinanspruchnahme der für die übrigen Tatbestände vorgesehenen Freibeträge - der (die)

jeweilige(n) Freibetrag (Freibeträge) in Höhe von jeweils 1.460 Euro zu. Die

Inanspruchnahme des LFB - Teil 2 oder des LFB - Teil 3 setzt somit nicht voraus, dass

derselbe Lehrberechtigte Anspruch auf den LFB - Teil 1 oder (hinsichtlich des LFB - Teil 3)

Anspruch auf den LFB - Teil 2 hatte. Zum Inkrafttreten siehe Rz 1456.

1443

Der Lehrlingsfreibetrag steht grundsätzlich dem Lehrberechtigten (§ 2 BAG) zu.

Lehrberechtigter ist gemäß § 2 BAG eine natürliche oder juristische Person oder

Personengesellschaft des Unternehmensrechtes, bei der Lehrlinge (§ 1 BAG) auf Grund eines

Lehrvertrages (§ 12 BAG) zur Erlernung eines in der Lehrberufsliste (§ 7 BAG) angeführten

Lehrberufes fachlich ausgebildet und im Rahmen dieser Ausbildung verwendet (§ 9 BAG)

werden. Einem "fremden" Ausbildner im Rahmen eines Ausbildungsverbundes (§ 2a BAG)

steht kein LFB zu.

1444

Lehrlinge sind Personen, die auf Grund eines Lehrvertrages (§ 12 BAG) zur Erlernung eines

in der Lehrberufsliste (§ 7 BAG) angeführten Lehrberufes bei einem Lehrberechtigten

(§ 2 BAG) fachlich ausgebildet und im Rahmen dieser Ausbildung verwendet werden.

1445

Lehrverhältnis ist ein solches iSd BAG, dh. es muss sich um eine Lehre in einem Lehrberuf

handeln, der in der Lehrberufsliste (Verordnung zu § 7 BAG, BGBl. Nr. 268/1975) genannt

ist. Im Fall der Doppellehre gemäß § 5 Abs. 6 BAG steht der Freibetrag nur einmal zu.

1446

Ein Ausbildungsversuch wird einem Lehrverhältnis in einem Lehrberuf gleichgehalten (§ 8a

Abs. 4 BAG). Der Beginn eines Ausbildungsversuches, die Beendigung eines

Ausbildungsversuches und die Ablegung der Abschlussprüfung begründen einen Anspruch

auf einen Lehrlingsfreibetrag.

1447

Eine Vorlehre (§ 8b BAG) begründet keinen Anspruch auf einen LFB. Für

Ausbildungsverhältnisse, die keine Lehre iSd BAG darstellen, steht ebenfalls kein LFB zu (zB

zahnärztliche Ordinationsgehilfen).

1448

Beginn des Lehrverhältnisses und damit anspruchsbegründende Voraussetzung für den LFB -

Teil 1 ist der Zeitpunkt der Begründung eines Lehrverhältnisses, dh. der Zeitpunkt des

Abschlusses des Lehrvertrages. Der zeitliche Beginn der Ausbildung ist nicht maßgebend. Im

Fall einer Lehrzeitanrechnung (zB nach einer Vorlehre gemäß § 8b BAG oder gemäß den

§§ 28 und 29 BAG) steht der Freibetrag bei Beginn des Lehrverhältnisses zu.

1449

Der Beginn eines neuen Lehrverhältnisses ist von der Fortsetzung desselben

Lehrverhältnisses bei demselben Lehrberechtigten abzugrenzen. Die Fortsetzung desselben

Lehrverhältnisses begründet keinen (nochmaligen) Anspruch auf einen LFB - Teil 1, wenn der

Anspruch auf den LFB Teil 1 bereits verwirklicht wurde. Eine bloße (den LFB - Teil 1

ausschließende) Fortsetzung desselben Lehrverhältnisses liegt vor, wenn derselbe Lehrberuf

bei demselben Lehrberechtigten nach einer Unterbrechung weiter erlernt wird und der

Anspruch auf den LFB Teil 1 bereits verwirklicht wurde. Wird nach Umwandlung in ein

definitives Lehrverhältnis eine Doppellehre begonnen und ist einer der Lehrberufe der

Doppellehre jener des ersten Lehrverhältnisses, liegt eine (den Freibetrag ausschließende)

Fortsetzung des Lehrverhältnisses vor.

Ein Beginn eines neuen Lehrverhältnisses liegt vor, wenn in der Lehre ein gegenüber der

vorhergegangenen Lehre anderer Lehrberuf iSd Lehrberufsliste erlernt wird.

Ein Beginn eines neuen Lehrverhältnisses liegt auch dann vor, wenn derselbe Lehrberuf bei

einem anderen Lehrberechtigten erlernt wird. Sind die Voraussetzungen gegeben, dann steht

dem neuen Lehrberechtigten der LFB – Teil 1 zu, auch wenn bereits der frühere

Lehrberechtigte Anspruch auf den LFB –Teil 1 hatte.

1450

Die Beendigung des Lehrverhältnisses durch Ablauf der Lehrzeit begründet den Anspruch auf

den LFB - Teil 2. Wird das Lehrverhältnis (vor Ablauf der an sich vorgesehen Lehrzeit) durch

frühere positive Ablegung der Lehrabschlussprüfung beendet, stehen (gleichzeitig) sowohl

der LFB - Teil 2 als auch der LFB - Teil 3 zu. Bei Beendigung des Lehrverhältnisses vor Ablauf

der Lehrzeit aus anderen Gründen als der Ablegung der Lehrabschlussprüfung (zB Kündigung

durch den Lehrling, Entlassung des Lehrlings, ein den Lehrberechtigten treffendes Verbot der

Ausbildung) steht kein LFB - Teil 2 oder LFB - Teil 3 zu.

1451

Anspruch auf den LFB - Teil 3 begründet die positive Ablegung der Lehrabschlussprüfung,

und zwar auch bei Ablegung nach Beendigung des Lehrverhältnisses sowie im

Wiederholungsfall. Wird das Lehrverhältnis durch positive Ablegung der

Lehrabschlussprüfung beendet, stehen gleichzeitig sowohl der LFB - Teil 2 als auch der LFB -

Teil 3 zu (siehe oben Rz 1450). Bei Doppellehre ist auf die Ablegung der ersten

Lehrabschlussprüfung abzustellen. Die Ablegung einer weiteren Lehrabschlussprüfung führt

zu keinem weiteren LFB - Teil 3.

Wird die Lehrabschlussprüfung nach Beendigung des Lehrverhältnisses abgelegt, steht der

LFB - Teil 3 dem Steuerpflichtigen zu, mit dem zum Zeitpunkt der Ablegung der

Lehrabschlussprüfung ein Dienstverhältnis bestand. Dem ursprünglichen Lehrberechtigten

steht daher kein Anspruch auf den LFB - Teil 3 zu, wenn mit ihm zum Zeitpunkt der

Ablegung der Lehrabschlussprüfung kein Dienstverhältnis besteht.

1452

Der LFB kann bei bilanzierenden Steuerpflichtigen sowohl bilanzmäßig als auch

außerbilanzmäßig geltend gemacht werden. Die bilanzmäßige Geltendmachung erfolgt über

die Bildung einer unversteuerten Rücklage (§ 205 UGB). Die außerbilanzmäßige

Geltendmachung kann durch einen gesonderten Abzug in der Abgabenerklärung oder in

einer Beilage dargestellt werden.

1453

Das "nachträgliche" Geltendmachen des LFB ist bei bilanzierenden Steuerpflichtigen bei

außerbilanzmäßigem Geltendmachen des LFB in analoger Anwendung des § 4

Abs. 2 EStG 1988 nur nach den Kriterien der Bilanzänderung zulässig.

1454

LFB und FFB (§ 4 Abs. 4 Z 4 EStG 1988) schließen einander nicht wechselseitig aus. Der LFB

kann für Lehrlinge auch dann geltend gemacht werden, wenn die Lohnkosten der Lehrlinge

in den FFB einbezogen werden.

1455

Es besteht ebenfalls kein wechselseitiger Ausschluss zwischen dem LFB und dem BFB

(§ 4 Abs. 4 Z 8 EStG 1988). Es können ggf. auch alle drei Freibeträge nebeneinander geltend

gemacht werden. Ein solcher Fall wäre dann denkbar, wenn ein Lehrling im

Forschungsbereich eingesetzt wird und der Arbeitgeber für ihn forschungsspezifische Ausoder

Fortbildungskosten aufwendet, die die Voraussetzungen für den BFB erfüllen.

1456

Die Neuregelung des § 124b Z 31 EStG 1988 idF BGBl. I Nr. 106/1999 trat stichtagsbezogen

am 1. Jänner 2000 in Kraft. Damit trat § 124b EStG 1988 idF vor dem

Steuerreformgesetz 2000, der lediglich für den Beginn des Lehrverhältnisses einen Freibetrag

in Höhe von 20.000 S vorgesehen hat, außer Kraft. Das stichtagsbezogene Inkrafttreten

bewirkt, dass bei abweichenden Wirtschaftsjahren 1999/2000 der LFB - Teil 2 und der LFB -

Teil 3 nur dann zustehen, wenn das Lehrverhältnis nach dem 31. Dezember 1999 beendet

und die Lehrabschlussprüfung nach diesem Stichtag abgelegt wird. Der Beginn des

Lehrverhältnisses ist in diesem Zusammenhang unerheblich.

Beispiel 1:

Lehrverhältnis beginnt am 1.5.1997, endet am 4.3.2000, Lehrabschlussprüfung am

10.3.2000: Erster Teil steht nach der "Altregelung" nicht zu (gilt für Fälle, in denen der

Beginn des Lehrverhältnisses ab 1.6.1998 erfolgt), zweiter und dritter Teil stehen zu.

Beispiel 2:

Lehrverhältnis beginnt am 1.10.1998, endet am 4.3.2001, Lehrabschlussprüfung am

10.3.2001: Erster Teil steht nach der "Altregelung" zu (gilt für Fälle, in denen der

Beginn des Lehrverhältnisses ab 1.6.1998 erfolgt), zweiter und dritter Teil stehen

ebenfalls zu.

Beispiel 3:

Lehrverhältnis beginnt am 1.10.1998, endet (unter Anrechung von Vorzeiten) am

4.12.1999, Lehrabschlussprüfung am 10.1.2000: Erster Teil steht nach der

"Altregelung" zu (gilt für Fälle, in denen der Beginn des Lehrverhältnisses ab 1.6.1998

erfolgt), zweiter Teil steht nicht zu, dritter Teil steht zu.

Beispiel 4:

Abweichendes Wirtschaftsjahr 1.7.1999 bis 30.6.2000: Lehrverhältnis beginnt am

1.10.1998, endet am 4.12.1999, Lehrabschlussprüfung am 10.1.2000: Erster Teil steht

nach der "Altregelung" zu (gilt für Fälle, in denen der Beginn des Lehrverhältnisses ab

1.6.1998 erfolgt), zweiter Teil steht nicht zu, dritter Teil steht zu.