Der Kaufpreis gilt als Anschaffungskosten im engeren Sinn und entspricht jenen
Aufwendungen, die gegenüber dem Veräußerer oder einem Dritten getätigt werden, um das
wirtschaftliche Eigentum an einem Wirtschaftsgut zu erwerben.
6.4.1.5.1.1 Einzelfälle
Anschaffung, Einlage
2175
Wird ein Wirtschaftsgut aus dem Privatvermögen verkauft und zugleich für den Betrieb
rückgekauft, liegt tatsächlich keine Veräußerung und Anschaffung vor. Es handelt sich
vielmehr um eine Einlage in das Betriebsvermögen (VwGH 14.5.1991, 89/14/0012).
Barzahlung, Übernahme von Verbindlichkeiten und Verpflichtungen
2176
Dem Kaufpreis entspricht das vertraglich vereinbarte Entgelt (Barzahlung) für die
Übertragung des wirtschaftlichen Eigentums einschließlich übernommener Verbindlichkeiten
und Verpflichtungen gegenüber dem Verkäufer oder Dritten.
Leasing
2177
Die Ermittlung der Anschaffungskosten im Falle der Zurechnung zum Leasingnehmer siehe
Rz 135 ff.
Rentenverpflichtungen
2178
Werden Wirtschaftsgüter gegen eine Rentenverpflichtung angeschafft, dann ergeben sich die
Anschaffungskosten aus dem Barwert der Rentenverpflichtung im Anschaffungszeitpunkt;
siehe Rz 2454 ff, 7031 ff, 7042 f.
Skontoabzug
2179
Gewährt ein Lieferant eines Wirtschaftsgutes dem Abnehmer Skonti, so liegen bei diesem in
Höhe der Skonti keine Anschaffungskosten vor, da er insoweit keine Aufwendungen getätigt
hat.
Überhöhter Kaufpreis
2180
Der Kaufpreis gilt auch dann in unverminderter Höhe als Teil der Anschaffungskosten, wenn
dieser unbestrittener Maßen weit überhöht ist. Es ist anzunehmen, dass die
Anschaffungskosten und der Teilwert im Zeitpunkt der Anschaffung übereinstimmen; diese
Teilwertvermutung ist widerlegbar (VwGH 11.8.1993, 92/13/0096, VwGH 10.9.1998,
93/15/0051).
Unrentable Investitionen
2181
Anders als bei unverzinslichen Forderungen dürfen die Anschaffungskosten eines von einem
Kreditinstitut zur Vermeidung höherer Forderungsausfälle ersteigerten unrentablen
Grundstücks nicht abgezinst werden. Die möglicherweise nicht Gewinn bringende Investition
ist ein in den Geschäftswert eingehender Faktor.
Unverzinste Verbindlichkeiten und Verbindlichkeiten inklusive Zinsen
2182
Die Anschaffungskosten eines fremdfinanzierten Wirtschaftsgutes decken sich auch dann mit
dem nominellen Rückzahlungsbetrag der Verbindlichkeit, wenn diese unverzinst ist. Eine
Abzinsung einer unverzinsten Verbindlichkeit auch zur Ermittlung der Anschaffungskosten ist
nur zulässig, wenn im Rückzahlungsbetrag der Verbindlichkeit Zinskomponenten enthalten
sind, die nicht Bestandteil der Anschaffungskosten des fremdfinanzierten Wirtschaftsgutes
sind (VwGH 23.11.1994, 91/13/0111).
Verzicht auf ein Recht, Hingabe von Wirtschaftsgütern jeder Art
2183
Der Kaufpreis kann auch durch Verzicht auf ein Recht erbracht werden (VwGH 5.8.1992,
90/13/0138).
Währung
2184
Der Kaufpreis in ausländischer Währung ist zum Zwecke der Bilanzierung stets in die
nationale Währungseinheit unter Verwendung des höheren Briefkurses umzurechnen (vgl.
§ 193 Abs. 4 UGB).
Bei Anzahlungen und Barzahlungen entspricht der Anschaffungspreis dem tatsächlich
entrichteten Devisenbetrag, umgerechnet mit dem Tagesbriefkurs im Zeitpunkt der
Bezahlung. Das gilt selbst dann, wenn die erforderlichen Devisen bereits kürzere oder
längere Zeit vor ihrem Bedarf zu einem gegenüber dem Tagesbriefkurs niedrigeren oder
höheren Wechselkurs ohne Zusammenhang mit der Anschaffung gekauft wurden und daher
mit der Ausbuchung der Fremdwährungsposition eine Gewinn- bzw. Verlustrealisierung in
Höhe der Kursdifferenz eintritt. Die Aufbringung der zur Bewirkung des Rechnungsausgleichs
erforderlichen Devisen ist als eigenständiger von der Anschaffung losgelöster Geschäftsfall zu
betrachten.
Der Anschaffungswert eines auf Ziel in fremder Währung gekauften Wirtschaftsgutes
entspricht nicht nur wegen der fehlenden Vorhersehbarkeit künftiger
Wechselkursänderungen der Fremdwährungsschuld, umgerechnet mit dem Briefkurs im
Anschaffungszeitpunkt. Kommt es zwischen dem Anschaffungszeitpunkt und dem späteren
Termin der Devisentransaktion zu Änderungen des Wechselkurses, so bleiben die
Anschaffungskosten davon unberührt.
Wertsicherungsbeträge
2185
Wertsicherungsbeträge, die auf ein Darlehen zur Anschaffung eines Wirtschaftsgutes
entfallen, stellen keine nachträglichen Anschaffungskosten dar. Soweit sie auf den
Anschaffungszeitraum entfallen, erhöhen sie den Kaufpreis und sind sie zu aktivieren.
6.4.1.5.2 Anschaffungsnebenkosten
2186
Dazu zählen zB:
Abgaben auf Grund des Abschlusses des Rechtsgeschäftes
beispielsweise: Grunderwerbsteuer, NoVA, nicht als Vorsteuer abzugsfähige
Umsatzsteuer, gerichtliche Eintragungsgebühren (VwGH 17.3.1961, 0207/58), Zölle,
Anmeldekosten für Kraftfahrzeuge, Börsenumsatzsteuer; zu Umgründungskosten siehe
Rz 1662.
Behördliche Genehmigung
Ist die Aufnahme des Betriebes einer Anlage von einer behördlichen Genehmigung
abhängig, sind die dadurch veranlassten Aufwendungen aktivierungspflichtig.
Honorare auf Grund des Abschlusses des Rechtsgeschäftes.
Vermittlungsprovisionen (VwGH 20.11.1990, 89/14/0090), Anwalts- und Notarhonorare
(VwGH 7.1.1955, 3195/53), Übersetzerhonorare, Maklergebühren.
Montage- und Anschlusskosten (auch dann wenn sie im Unternehmen durch
Eigenleistungen anfallen).
Der Begriff der Montagekosten ist weit zu fassen. Er schließt alle Aufwendungen ein, die
bei der Aufstellung einer Anlage erforderlich werden, wie bspw. Kosten für notwendige
Zubehörteile, für Veränderungen an anderen Maschinen sowie alle baulichen Maßnahmen
die damit verbunden sind. Daher sind bspw. auch Aufwendungen für das Niederreißen
und Wiederherstellen von Mauern aktivierungspflichtig.
Reise- und Besichtigungskosten oder Kosten der Begutachtung der Beschaffenheit und
des Wertes des anzuschaffenden Gegenstandes.
Derartige Kosten sind zu aktivieren, wenn diese zu einem Vertragsabschluss führen. Nicht
zu aktivieren sind hingegen die Personalkosten des Einkäufers.
Transaktionsentgelte und Bankspesen für an den Terminbörsen erworbene Optionsrechte
sind zu aktivieren.
Transportkosten
Derartige Kosten sind zu aktivieren, gleichgültig ob sie durch Dritte oder betriebseigene
Arbeitskräfte erbracht werden. Dazu zählen nur Aufwendungen der Überführung des
Wirtschaftsgutes von der fremden in die eigene Verfügungsmacht. Kosten für
innerbetriebliche Transporte - etwa vom Rohstofflager in ein Produktionslager - oder die
Einsortierung von Handelswaren in die Verkaufsregale sind nicht zu aktivieren.
Transportversicherung
Die Aufwendungen sind zu aktivieren, wenn sie vom Erwerber zu bezahlen sind.
Umladung und Entladung
Derartige Kosten sind zu aktivieren, gleichgültig ob sie durch Dritte oder betriebseigene
Arbeitskräfte erbracht werden.
Umrüstkosten
Werden gebraucht erworbene Gegenstände erst nach einer entsprechenden Umrüstung
im Unternehmen bestimmungsgemäß einsatzfähig, sind die Umrüstkosten als Kosten der
erstmaligen Inbetriebnahme den Anschaffungskosten zuzuordnen.
Verluste aus der Veräußerung notwendig mitangeschaffter Wirtschaftsgüter
Als Anschaffungsnebenkosten eines Wirtschaftsgutes und nicht als Aufwand der
laufenden Periode gelten auch die Verluste aus der Veräußerung notwendig
mitangeschaffter Wirtschaftsgüter (VwGH 22.1.1960, 0714/59: Erwerb einer Liegenschaft
im Rahmen einer Zwangsversteigerung; die miterworbenen Anlagen werden später mit
Verlust veräußert).
Vertragserrichtungskosten gehören zu den Anschaffungskosten (VwGH 22.9.1971,
0406/71; VwGH 24.10.1978, 1006/76).
Vorperiodische Anschaffungsnebenkosten
Entstehen die Anschaffungsnebenkosten spätestens zum Bilanzstichtag und erfolgt die
Anschaffung erst danach, so sind diese zu aktivieren.
Zwischenlagerung
Kosten der Zwischenlagerung auf dem Weg vom Lieferanten zum Erwerber sind zu
aktivieren.
2187
Nicht aktivierungspflichtig sind zB:
Devisenbeschaffungskosten
Wird der Kaufpreis eines Wirtschaftsgutes in ausländischer Währung vereinbart, so sind
die durch die notwendige Devisenbeschaffung veranlassten Nebenkosten (zB
Bankgebühren) nicht in die Anschaffungskosten einzurechnen.
Entscheidungsvorbereitung und Entscheidungsfindung
Derartige Kosten (zB für eine Investitionsrechnung) dürfen nicht aktiviert werden.
Finanzierungsaufwendungen
Zinsen in Zusammenhang mit der Finanzierung des Kaufpreises gehören grundsätzlich
nicht zu den Anschaffungsnebenkosten; zur Ausnahme siehe Rz 2171 ff.
Lagerkosten
Bei Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffen und bei Handelswaren endet der
Anschaffungsvorgang mit der erstmaligen Aufnahme in das Material- bzw. Warenlager.
Die Lagerkosten selbst zählen nicht mehr zu den Anschaffungsnebenkosten.
Planungskosten
Diese zählen nicht zu den Anschaffungskosten, wenn sie allgemeiner Natur sind und der
Ermittlung von Beschaffungsalternativen dienen. Demgegenüber sind sie Teil der
Anschaffungsnebenkosten, wenn sie nach der Entscheidung für eine bestimmte
Beschaffungsalternative anfallen.
Qualitätskontrolle
Sind die Kosten der Qualitätskontrolle durch Herstellungs- bzw. Absatzmaßnahmen
veranlasst, gehören sie nicht mehr zu den Anschaffungsnebenkosten.
Rechtsstreitigkeiten
Kosten auf Grund von Rechtsstreitigkeiten über die Zahlung des Kaufpreises, über
Gewährleistungs- und Garantieansprüche sowie Anfechtung eines Vertrages wegen
Verletzung des Hälftewertes gemäß § 934 ABGB gehören nicht zu den
Anschaffungskosten.
Testläufe
Die mit Testläufen verbundenen Aufwendungen gehören nicht zu den
Anschaffungsnebenkosten, und zwar unabhängig davon, ob der Probebetrieb vom
Hersteller der Anlage selbst oder von betriebseigenen Arbeitskräften überwacht wird
(VwGH 8.3.1994, 93/14/0179). Sie sind ausnahmsweise dann zu den
Anschaffungsnebenkosten zu rechnen, wenn die Durchführung einer Vielzahl von
Testläufen unabdingbar für die Herstellung der Betriebsbereitschaft ist.
Wertsicherungsbeträge für gestundete Kaufpreisschulden sind keine
Anschaffungsnebenkosten (VwGH 13.5.1986, 83/14/0089).
6.4.1.5.3 Nachträgliche Anschaffungskosten
6.4.1.5.3.1 Allgemeines
2188
Nachträgliche Anschaffungskosten sind Bestandteil der Anschaffungskosten. Dabei handelt
es sich um Erhöhungen der einzelnen Anschaffungskostenkomponenten (Kaufpreis,
Nebenkosten, Kosten der Herstellung der erstmaligen Betriebsbereitschaft). Aufwendungen,
die nach erstmaliger Erreichung der Betriebsbereitschaft entstehen, sind nicht zu aktivieren.
6.4.1.5.3.2 Einzelfälle
2189
Kaufpreiserhöhungen
Diese können bspw. aus der Neufestlegung des Kaufpreises auf Grund eines Urteils oder
(gerichtlichen) Vergleichs oder aus Nachzahlungen auf Grund einer Verletzung des
§ 934 ABGB resultieren. Weiters führen aufschiebend bedingte Verbindlichkeiten erst im
Zeitpunkt ihres Feststehens zu nachträglichen Anschaffungskosten.
Erhöhung der Anschaffungsnebenkosten und Kosten für die Herstellung der
Betriebsbereitschaft.
Die nachträgliche Rückzahlung steuerfreier Subventionen gilt als
Anschaffungskostenerhöhung.
Rentenzahlungen, Rentenwagnis
Ergibt der Verlauf der Rentenzahlungen, dass die tatsächlich erbrachten Teilzahlungen
ohne den in ihnen enthaltenen Zinsanteil die Höhe der passivierten Rentenlast
übersteigen, so liegen keine nachträglichen Anschaffungskosten vor.
6.4.1.5.4 Anschaffungskostenminderungen
2190
Anschaffungspreisminderungen kürzen die Anschaffungskosten (§ 203 Abs. 2
UGB).
6.4.1.5.4.1 Einzelfälle
2191
Beispiele für eine Minderung der Anschaffungskosten:
Kaufpreisreduktion wegen Inanspruchnahme der Gewährleistung.
Kaufpreisreduktionen wegen Verletzung des Hälftewertes gemäß § 934 ABGB.
Kaufpreisstreitigkeiten
Werden nachträglich die Anschaffungskosten (Kaufpreis, Anschaffungsnebenkosten)
gesenkt, zB durch Nachverhandlungen, im Prozessweg oder aus ähnlichen Gründen, so
führen diese Umstände zu einer Verminderung der Anschaffungskosten.
Rabatte
Skonti bewirken eine Anschaffungskostenminderung, wenn diese auch tatsächlich
ausgenützt werden. Erfolgt die Zahlung erst nach dem Bilanzstichtag, dann sind die
Anschaffungskosten ungekürzt auszuweisen.
Zuschüsse und Subventionen
Siehe Rz 2539 ff.
2192
Beispiele, die zu einer Minderung führen können
Ein Bonus darf grundsätzlich nicht als Anschaffungskostenminderung berücksichtigt
werden. Steht die Höhe des Bonus in der Weise fest, dass er sich im Voraus als
Preisermäßigung für eine Lieferung exakt ermitteln lässt, liegt kein Bonus, sondern
vielmehr ein Rabatt vor. Um diesen Rabatt sind die Anschaffungskosten zu kürzen.
Gleiches gilt, wenn bei Erstellung des Jahresabschlusses für die am Abschlussstichtag
vorhandenen Wirtschaftsgüter der Bonus bekannt ist.
Der Forderungsnachlass bewirkt keine Anschaffungskostenminderung, wenn dieser mit
der seinerzeitigen Anschaffung in keinem wirtschaftlichen Zusammenhang mehr steht
(VwGH 29.10.1974, 1293/73). Hingegen liegt eine Anschaffungskostenminderung vor,
wenn der Verkäufer des Wirtschaftsguts die Kaufpreisschuld erlässt.
2193
Beispiele, die zu keiner Minderung führen:
Erlass einer gegenüber Dritten bestehenden Darlehensverbindlichkeit zur Finanzierung
einer Anschaffung.
Keine Anschaffungskostenminderung, sondern ein gewinnerhöhender Schulderlass liegt
vor, wenn eine Darlehensverbindlichkeit, die gegenüber Dritten zur Finanzierung einer
Anschaffung eingegangen wurde, erlassen wird (VwGH 19.10.1983, 82/13/0190).
Wegfall einer anschaffungsbedingten Rentenschuld.
Wird ein Wirtschaftsgut gegen Rente erworben, dann führt der Wegfall der Rente nicht
zur Minderung der Anschaffungskosten, sondern ist als Ertrag auszuweisen
(VwGH 24.11.1980, 0716/79).
Wegfall einer vertraglich zugesicherten Steuerersparnis auf Grund einer
Investitionsbegünstigung.
Es liegt keine Anschaffungskostenminderung vor, wenn eine Steuerersparnis auf Grund
einer Investitionsbegünstigung vertraglich zugesagt wurde, diese jedoch nicht zum Zuge
kommt und deshalb der Veräußerer die Einkommensteuer zu ersetzen hat
(VwGH 15.12.1982, 81/13/0025).
6.4.1.5.5 Umsatzsteuer
2194
Soweit die Vorsteuer abgezogen werden kann (§ 12 Abs. 1 und Art. 12 UStG 1994), gehört
sie nicht zu den Anschaffungskosten des Wirtschaftsgutes und ist als Forderung
auszuweisen. Soweit die Vorsteuer nicht abgezogen werden kann, gehört sie zu den
Anschaffungskosten.
6.4.2 Herstellungskosten
6.4.2.1 Allgemeines
2195
Herstellungskosten sind im Sinne von Herstellungsaufwendungen zu verstehen. Sie haben im
Falle der Gewinnermittlung durch Betriebsvermögensvergleich (§§ 5 und 4 Abs. 1 EStG 1988)
Bedeutung für das Anlage- und Umlaufvermögen. Im Bereich des Sachanlagevermögens sind
dies vor allem die selbst erstellten Anlagen, Maschinen und Gebäude. Im Bereich des
Umlaufvermögens sind die Herstellungskosten nur für die unfertigen und fertigen
Erzeugnisse, sowie für die noch nicht abrechenbaren Leistungen von Bedeutung. Keine
Bedeutung haben die Herstellungskosten für unkörperliche Wirtschaftsgüter bzw.
immaterielle Gegenstände des Anlagevermögens; für diese darf ein Aktivposten nur im Falle
ihres entgeltlichen Erwerbs angesetzt werden (siehe Rz 623 ff).
6.4.2.2 Steuerrecht, Unternehmensrecht
6.4.2.2.1 Einkommensteuergesetz
2196
Nach § 6 Z 1 und Z 2 lit a EStG 1988 ist das abnutzbare und das nicht abnutzbare
Anlagevermögen sowie das Umlaufvermögen mit den Anschaffungs- oder Herstellungskosten
anzusetzen. Zu den Herstellungskosten des abnutzbaren und nicht abnutzbaren
Anlagevermögens sowie des Umlaufvermögens gehören auch angemessene Teile der
Material- und Fertigungsgemeinkosten (Aktivierungspflicht, § 6 Z 2 lit a EStG 1988). Ist der
Teilwert niedriger, kann dieser angesetzt werden.
6.4.2.2.2 Maßgeblichkeit der UGB-Bilanz
2197
Im Rahmen des § 5 EStG 1988 ist grundsätzlich der unternehmensrechtliche Begriff der
Herstellungskosten maßgeblich. Die Bewertung hat den Grundsätzen ordnungsmäßiger
Buchführung zu entsprechen, wobei die auf den vorhergehenden Jahresabschluss
angewendeten Bewertungsmethoden beizubehalten sind; ein Abweichen ist nur bei Vorliegen
besonderer Umstände zulässig (§ 201 Abs. 1 und 2 UGB).
6.4.2.3 Herstellungskosten
2198
Herstellungskosten sind jene Aufwendungen, die für die Herstellung eines Wirtschaftsgutes,
seine Erweiterung oder für eine über seinen ursprünglichen Zustand hinausgehende
wesentliche Verbesserung entstehen, wobei bei der Berechnung der Herstellungskosten auch
angemessene Teile der Materialgemeinkosten und der Fertigungsgemeinkosten eingerechnet
werden dürfen, steuerlich aber gemäß § 6 Z 2 lit. a EStG 1988 eingerechnet werden müssen.
Aufwendungen, die unter Beibehaltung der Wesensart lediglich den Nutzwert und/oder die
Nutzungsdauer verändern, sind nicht zu den Herstellungskosten zu zählen
(VwGH 24.09.2007, 2006/15/0333 zur Wasserleitung einer Brauerei; siehe auch Rz 3178).
2199
Fassung für Herstellungsvorgänge, die vor 2005 begonnen wurden:
Sind die Gemeinkosten durch offenbare Unterbeschäftigung überhöht, so dürfen nur die
einer durchschnittlichen Beschäftigung entsprechenden Teile dieser Kosten eingerechnet
werden. Aufwendungen für Sozialeinrichtungen des Betriebes, für freiwillige Sozialleistungen,
für betriebliche Altersversorgung und Abfertigungen dürfen eingerechnet werden. Kosten der
allgemeinen Verwaltung und des Vertriebes dürfen nicht in die Herstellungskosten
einbezogen werden (§ 203 Abs. 3 UGB). Nur bei Aufträgen, deren Ausführung sich über
mehr als 12 Monate erstreckt, dürfen angemessene Teile der Verwaltungs- und
Vertriebskosten angesetzt werden, falls eine verlässliche Kostenrechnung vorliegt und soweit
aus der weiteren Auftragsabwicklung keine Verluste drohen (Aktivierungswahlrecht, § 206
Abs. 3 UGB).
Fassung für Herstellungsvorgänge, die nach 2004 begonnen werden:
Sind die Gemeinkosten durch offenbare Unterbeschäftigung überhöht, so dürfen nur die
einer durchschnittlichen Beschäftigung entsprechenden Teile dieser Kosten eingerechnet
werden. Aufwendungen für Sozialeinrichtungen des Betriebes, für freiwillige Sozialleistungen,
für betriebliche Altersversorgung und Abfertigungen dürfen eingerechnet werden. Kosten der
allgemeinen Verwaltung und des Vertriebes dürfen nicht in die Herstellungskosten
einbezogen werden (§ 203 Abs. 3 UGB). Da der steuerliche Herstellungskostenbegriff
Verwaltungs- und Vertriebskosten nicht umfasst, besteht zum Unterschied vom
Unternehmensrecht (§ 206 Abs. 3 UGB) für langfristige Aufträge steuerlich keine Möglichkeit
zur Aktivierung von Verwaltungs- und Vertriebskosten bzw. zum Ausweis der Selbstkosten.
2200
Zu den Kosten der allgemeinen Verwaltung gehören ua. die Aufwendungen für
Geschäftsleitung, Einkauf und Wareneingang, Betriebsrat, Personalbüro, Nachrichtenwesen,
Ausbildungswesen, Rechnungswesen(zB Buchführung, Betriebsabrechnung, Statistik und
Kalkulation), Feuerwehr, Werkschutz, allgemeine Fürsorge einschließlich
Betriebskrankenkasse.
2201
Zinsen für Fremdkapital, das zur Finanzierung der Herstellung eines Wirtschaftsgutes
verwendet wird, dürfen im Rahmen der Herstellungskosten angesetzt werden, soweit sie auf
den Zeitraum der Herstellung entfallen (so genannte Bauzeitzinsen, § 203 Abs. 4 UGB). Das
Wahlrecht bezieht sich auf direkt zurechenbare Zinsen und auf Zinsen, die aus der gesamten
Fremdfinanzierung des Unternehmens herausgeschlüsselt werden. Davon abgesehen
unterliegen Zinsen einem Aktivierungsverbot. Kalkulatorische Eigenkapitalzinsen dürfen nicht
in die Herstellungskosten eingerechnet werden. Zinsersetzende Aufwendungen
(Wertsicherungsbeträge, Damnum) sind wie Zinsen zu behandeln.
6.4.2.4 Herstellung
2202
Herstellung bedeutet in erster Linie die Produktion oder die Verarbeitung der zum Verkauf
bestimmten Erzeugnisse. Zur Herstellung gehört auch die Fertigung von Anlagen, die im
eigenen Unternehmen eingesetzt werden sollen. Auch die Errichtung von Gegenständen
(insbesondere Gebäuden), bei der die Leistung ausschließlich von anderen Unternehmern
erbracht wird, wird zur Herstellung gerechnet, wenn der Hersteller (Bauherr) das
wirtschaftliche Risiko während der Bauzeit trägt. Wird dagegen ein fertiges Gebäude
erworben, so liegt Anschaffung vor.
2203
Auch ein Lagerungsprozess zählt zur Herstellung, wenn es dadurch zu einer Änderung der
Verkehrsgängigkeit kommt, beispielsweise bei der Lagerung von Wein oder Holz zur
Erreichung einer bestimmten Produktqualität. Die Verbindung von Vermögensgegenständen
zu einem in der Verkehrsauffassung als neu anerkannten Gegenstand ist eine Herstellung.
Hingegen ist die Zusammenstellung eines neuen Sortiments keine Herstellung eines neuen
Wirtschaftsgutes. Unter den Begriff der Herstellung fällt auch die Erstellung unfertiger
Leistungen (noch nicht abrechenbare Leistungen); es handelt sich dabei um vorbereitete,
aber noch nicht abgeschlossene Dienstleistungen, zB die Erstellung von EDV-Programmen,
Gutachten oder Zeichnungen.
2204
Unter Erweiterung ist eine Vermehrung der Substanz, die zumeist auch eine weiter gehende
Nutzungsmöglichkeit zulässt, zu verstehen.
Über den ursprünglichen Zustand hinausgehende wesentliche Verbesserung bedeutet, dass
der Gegenstand durch Aufwendungen in seiner wirtschaftlichen oder technischen
Nutzungsmöglichkeit erweitert wird. Die Verlängerung der Nutzungsdauer kann ein Indiz für
die wesentliche Verbesserung sein. Erforderlich ist aber eine Änderung der Wesensart.
Sofern die Wesensart des Wirtschaftsgutes nicht geändert wird, führen Aufwendungen, die
lediglich den Nutzungswert erhöhen oder die Nutzungsdauer verlängern, zu
Erhaltungsaufwendungen (VwGH 24.09.2007, 2006/15/0333).
2205
Herstellungsvorgänge verlaufen innerhalb eines Zeitabschnittes (Herstellungszeitraum).
Dieser beginnt in dem Zeitpunkt, in dem durch Handlungen (zB Planung) die Absicht, einen
neuen Gegenstand herzustellen oder ein bestehendes Wirtschaftsgut zu ändern, zu
verwirklichen begonnen wird.
2206
Das Ende des Herstellungszeitraumes entspricht jenem Zeitpunkt, zu dem der Gegenstand in
den Zustand versetzt ist, der seine beabsichtigte bestimmungsgemäße Verwendung
ermöglicht. Das ist bspw. der Fall, wenn der technische Herstellungsprozess abgeschlossen
ist und die Erzeugnisse Absatzreife erlangt haben bzw. die selbsterstellten Anlagen sich in
betriebsbereitem Zustand befinden. Alle Aufwendungen, die nach dem Zeitpunkt der
Absatzreife entstehen sind nicht mehr aktivierbar.
6.4.2.5 Funktionale Beziehung der aktivierbaren Kosten zum hergestellten
Wirtschaftsgut
2207
Nur jene Kosten, welche der Herstellung eines Wirtschaftsgutes dienen, kommen zur
Aktivierung im Rahmen der Herstellungskosten in Frage. Das gilt für die Material- und
Fertigungskosten, welche entweder als Einzel- oder Gemeinkosten in Erscheinung treten. Für
diese Kosten besteht im Steuerrecht Aktivierungspflicht (§ 6 Z 2 lit a EStG 1988).
6.4.2.5.1 Einzelfälle
Abstandszahlungen
2208
Zahlungen an Nachbarn für die Zustimmung zur Herstellung eines Gebäudes sind nicht zu
dessen Herstellungskosten, sondern zum aktivierungspflichtigen Aufwand für Grund und
Boden zu zählen.
Auftragsfertigung
2209
Führen im Falle der Auftragsfertigung der Höhe nach unübliche Kosten der
Geschäftsanbahnung zu Selbstkosten und nach Berücksichtigung eines angemessenen
Gewinnaufschlages letztlich zu einem Bar- oder Nettokassapreis, der vom Auftraggeber
akzeptiert wird, handelt es sich bei wirtschaftlicher Betrachtung nicht um Vertriebskosten,
welche einem unternehmens- und steuerrechtlichen Aktivierungsverbot unterliegen. Werden
derartige Geschäftsanbahnungskosten in einer Periode vor der Gewinnrealisierung vom
Auftragnehmer an den Auftraggeber oder an mit dem Auftraggeber in Verbindung stehende
Personen bezahlt, so sind diese Zahlungen beim Auftragnehmer im Zeitpunkt ihrer
Verausgabung nicht betriebsausgabenwirksam zu behandeln. Es entsteht auf diese Weise
eine Zwischenfinanzierung des Auftraggebers durch den Auftragnehmer. Eine entsprechende
Forderung des Auftragnehmers gegenüber dem Auftraggeber auf Rückzahlung der
Geschäftsanbahnungskosten ist daher zu bilanzieren.
Bereitschaftskosten
2210
Nur die Kosten, die zur Produktion der im abgelaufenen Jahr hergestellten Güter notwendig
waren, stehen in einem funktionalen Zusammenhang mit diesen Gütern. Wurden darüber
hinaus Teile des Produktionsapparates mit Rücksicht auf künftige Zeitabschnitte in einem
Bereitschaftsgrad gehalten, der für die Durchführung des Produktionsprogramms der
abgelaufenen Periode nicht erforderlich war, so stehen die dadurch bedingten Leerkosten in
keinem Zusammenhang mit der Produktion des abgelaufenen Geschäftsjahres.
Entwicklung oder Verbesserung volkswirtschaftlich wertvoller Erfindungen
2211
Führen die Entwicklungstätigkeiten zu erfolglosen Erfindungen oder überhaupt zu keinen
Erfindungen, so fehlt der für die Aktivierbarkeit im Rahmen der Herstellungskosten
notwendige funktionale Zusammenhang zu einem hergestellten Wirtschaftsgut. Eine
Aktivierung ist daher nicht zulässig. Gleiches gilt für jene zum Teil erfolglosen Bemühungen,
die mit der Entwicklung oder Verbesserung einer volkswirtschaftlich wertvollen Erfindung
nahezu zwangsläufig verbunden sind.
Aktivierbare Entwicklungsaufwendungen treten je nach Sachlage entweder in der Form von
Sondereinzelkosten der Fertigung oder als Gemeinkosten in Erscheinung. Für ihre Aktivierung
als Teil der Herstellungskosten ist es erforderlich, dass sie gleichzeitig in der Periode ihrer
technischen Ausführung anfallen.
Als aktivierbare Herstellungskosten kommen auch die Abschreibungen der bei der
Entwicklungstätigkeit eingesetzten Maschinen in Frage. Auch die dabei verwendeten
geringwertigen Wirtschaftsgüter (§ 13 EStG 1988) sind zu berücksichtigen. Weiters gelten
bspw. Entwicklungskosten für Software, sofern sie nicht ohnehin bereits integrierender
Bestandteil der gemäß § 4 Abs. 4 Z 4 EStG 1988 begünstigten Entwicklungskosten sind, als
aktivierbare Herstellungskosten.
Firmenwert
2212
Abschreibungen auf den derivativen Firmenwert sind bei der Ermittlung der
Herstellungskosten nicht zu berücksichtigen.
Grundlagenforschung
2213
Dieser fehlt das Verhältnis der Funktionalität zu einzelnen hergestellten Wirtschaftsgütern;
die damit in Zusammenhang stehenden Kosten sind daher nicht aktivierbar.
Insolvent gewordene Lieferanten, Zahlungen an
2214
Stehen Zahlungen an (insolvent gewordene) Bauunternehmen keine Gegenleistungen
gegenüber, so liegen zwar grundsätzlich Herstellungskosten vor. Diesen kann aber eine
Teilwertabschreibung folgen.
Planungskosten
2215
Folgt der Planung keine Herstellung oder ist der folgende Herstellungsvorgang von dieser
Planung völlig losgelöst, sind die Planungskosten nicht als Herstellungskosten zu aktivieren.
Anderes gilt, wenn die Planung zwar als solche nicht verwirklicht wird aber ein
Durchgangsstadium für eine sodann perfektionierte Planung darstellt.
Sozialeinrichtungen des Betriebes, freiwillige Sozialleistungen, betriebliche
Altersversorgung und Abfertigungen
2216
Das unternehmensrechtliche Aktivierungswahlrecht für diese Aufwendungen (§ 203
Abs. 3 UGB) gilt auch für die Steuerbilanz, vorausgesetzt, in der UGB-Bilanz wird
entsprechend verfahren.
Zu den Aufwendungen für Sozialeinrichtungen gehören zB Aufwendungen für Kantine
einschließlich der Essenszuschüsse sowie für Freizeitgestaltung der Arbeitnehmer.
Freiwillige Sozialleistungen sind nur Aufwendungen, die nicht arbeitsvertraglich oder
tarifvertraglich vereinbart worden sind; hierzu können zB Jubiläumsgeschenke, Wohnungsund
andere freiwillige Beihilfen, Weihnachtszuwendungen oder Aufwendungen für die
Beteiligung der Arbeitnehmer am Ergebnis des Unternehmens gehören.
Aufwendungen für die betriebliche Altersversorgung sind Beiträge zu Direktversicherungen,
Zuwendungen an Pensions- und Unterstützungskassen sowie Zuführungen zu
Pensionsrückstellungen.
Steuern (Abgaben)
2217
Für Abgaben, welche den Charakter betrieblicher Kosten haben, besteht Aktivierungspflicht.
Es kommen ausschließlich Betriebssteuern in Frage (nicht abzugsfähige Vorsteuer und
Normverbrauchsabgabe als Teil der Anschaffungskosten, Kommunalsteuer als Teil der Lohnund
Gehaltskosten, Grundsteuer und Bodenwertabgabe bei betrieblich genutztem
Grundbesitz, Grunderwerbsteuer als Teil der nicht abschreibbaren Anschaffungskosten und
Teil der Abschreibungen, Kraftfahrzeugsteuer, Straßenbenützungsabgabe, Verbrauchsteuern
wie Mineralölsteuer als Teil der Treibstoffkosten, Energieabgaben auf Erdgas und elektrische
Energie, soweit keine Rückvergütungsmöglichkeit besteht, Gebühren, soweit sie Schriften
und Rechtsgeschäfte für das Unternehmen betreffen (zB Mietverträge), Beiträge,
Eingangszölle, Sozialabgaben).
Die Erfassung hat entweder in Form von Einzel- oder Gemeinkosten zu erfolgen (zB
Erfassung der Kommunalsteuer bei Akkordlohn als Lohneinzelkosten im Fertigungsbereich
und im Falle von Zeitlohn als Teil der Gemeinkosten in den Material- und
Fertigungskostenstellen).
Steuern vom Einkommen
2218
Sie gehören nicht zu den steuerlich abziehbaren Betriebsausgaben und damit auch nicht zu
den Herstellungskosten.
Unterbeschäftigung
2219
Sind die Gemeinkosten durch offenbare Unterbeschäftigung überhöht, so dürfen nur die
einer durchschnittlichen Beschäftigung entsprechenden Teile dieser Kosten in die
Herstellungskosten eingerechnet werden (§ 203 Abs. 3 UGB). Das Ausmaß der offenbaren
Unterbeschäftigung ist nicht auf Basis der durchschnittlichen, sondern der gerade noch
zulässigen Beschäftigung zu ermitteln.
Schwankungen der Kapazitätsausnutzung, die innerhalb eines Wirtschaftsjahres häufig bei
Saisonbetrieben vorkommen (zB Zuckerfabrik), führen zwar zu einer zeitweisen
Unterbeschäftigung, nicht jedoch zu Kosten der Unterbeschäftigung iSd § 203 Abs. 3 UGB.
Die in den einzelnen Perioden jeweils erreichte Beschäftigung ist bei diesen Betrieben aus
dem gesamten Saisonverlauf zu ermitteln, in den sowohl die Stillstands- als auch die
Produktionszeiten einbezogen werden müssen.
Verlorene Anzahlungen
2220
Diese sind keine Herstellungskosten.
Vertrieb
2221
Vertriebskosten dienen nicht der Herstellung, Erweiterung oder der über den ursprünglichen
Zustand hinausgehenden wesentlichen Verbesserung eines Wirtschaftsgutes
(§ 203 Abs. 3 UGB).
Unternehmen ...
