2392

Bankguthaben in ausländischer Währung sind mit dem Anschaffungskurs zu bewerten. Ist

der Devisen-Geldkurs am Bilanzstichtag niedriger, so kann (bei Gewinnermittlung gemäß

§ 5 Abs. 1 EStG 1988: muss) dieser angesetzt werden.

2393

Ist die Fremdwährungsforderung durch ein Devisentermingeschäft kursgesichert, dann ist die

Forderung mit dem Terminkurs zu bewerten. Steht dem Bankguthaben ein Bankkredit

gegenüber (insoweit Ausgleich des Währungsrisikos), so ist insoweit eine geschlossene

Position gegeben, die als solche einheitlich bewertet wird.

2394

Kassenbestände ausländischer Geldsorten sind mit dem Anschaffungskurs zu bewerten. Ist

der Valuten-Geldkurs am Bilanzstichtag niedriger, so kann (bei Gewinnermittlung

nach § 5 Abs. 1 EStG 1988: muss) dieser angesetzt werden.

2394a

grundsätzlich frei handel- und übertragbar und gewähren dem Inhaber das Recht, pro

Zertifikaten wird zunächst den Emittenten vom Bundesministerium für Land- und

Forstwirtschaft, Umwelt und Wasserwirtschaft für jeweils ein Kalenderjahr unentgeltlich

Markt zuzukaufen, widrigenfalls eine Sanktionszahlung anfällt.

2394b

Verbrauch dienen oder gehandelt werden können, wenn sie nicht verbraucht werden.

2394c

Die Bewertung der Zertifikate erfolgt nach dem Anschaffungswertprinzip (§ 6 EStG 1988):

Für unentgeltlich zugeteilte Zertifikate betragen die Anschaffungskosten Null. Entgeltlich

hinzuerworbene Zertifikate sind grundsätzlich gesondert mit den Anschaffungskosten

auszuweisen; entgeltlich hinzuerworbene Zertifikate können aber auch als gleichartige

Wirtschaftsgüter des Umlaufvermögens zu einer Gruppe zusammengefasst und entsprechend

bewertet werden (dazu EStR Rz 2315 ff). Unentgeltlich zugeteilte und entgeltlich erworbene

Zertifikate können nicht zu einer Gruppe zusammengefasst werden.

sind sie mit ihren Anschaffungskosten zu aktivieren. Für die Rückgabeverpflichtung bis

spätestens 30. April des Folgejahres ist ein entsprechender Passivposten anzusetzen, weil

der Aufwand der betreffenden Periode zuzuordnen ist.

anzusetzen.

2394d

im Zeitpunkt der Anschaffung der fehlenden Zertifikate aufzulösen ist. Ist auf Grund der

Unterdeckung zudem mit einer Sanktionszahlung mit überwiegender Wahrscheinlichkeit

ernsthaft zu rechnen (zB Knappheit von Zertifikaten am Weltmarkt), ist zusätzlich auch für

die Sanktionszahlung eine Rückstellung zu bilden.

Da die Emissionszertifikate für Kalenderjahre (Jahresperioden) und nicht für Wirtschaftsjahre

zugeteilt werden, kommt bei einem abweichendem Wirtschaftsjahr eine

Rückstellungsbildung, die das abgelaufenen Kalenderjahr betrifft, nur dann in Betracht, wenn

die fehlenden Emissionszertifikate noch nicht nachbeschafft sind. Steht am Bilanzstichtag des

abweichenden Wirtschaftsjahres für das laufende Kalenderjahr mit überwiegender

Wahrscheinlichkeit fest, dass im Kalenderjahr ein überhöhter (nicht durch

Wirtschaftjahre mit Bilanzstichtag vor dem 30. April bestehen keine Bedenken, wenn die

Rückstellung in voller Höhe (ohne 80%-Kürzung) angesetzt wird.

Beispiel:

Abweichendes Wirtschaftsjahr mit Bilanzstichtag 28.02. Für das Kalenderjahr 02

werden 90 Zertifikate zugeteilt, der tatsächliche Ausstoß des Jahres 02 erfolgt in einem

Umfang, der 120 Zertifikate erforderlich machen würde. Steht zum 28.2.02

(Bilanzstichtag des Wirtschaftsjahres 01/02) mit überwiegender Wahrscheinlichkeit

fest, dass der Ausstoß des Jahres 02 durch die zugeteilten 90 Zertifikate nicht gedeckt

sein wird, muss im Wirtschaftsjahr 01/02 eine Rückstellung für

Zertifikatsbeschaffungen, die wirtschaftlich den Zeitraum Jänner und Februar 02

betreffen, gebildet werden.

Ermittlung des Rückstellungsausmaßes:

Für die Kosten von 5 voraussichtlich nachzubeschaffenden Emissionszertifikaten ist

zum Bilanzstichtag 28.2.02 eine Rückstellung zu bilden. Ein Rückstellungserfordernis

(in Höhe der Kosten von 25 nachzubeschaffenden Emissionszertifikaten) besteht im

Wirtschaftsjahr 02/03 insoweit, als bis zum Bilanzstichtag dieses Wirtschaftsjahres

(28.2.03) keine 25 Emissionszertifikate beschafft wurden.

2395

Rechnungsabgrenzungsposten dienen dazu, Einnahmen und Ausgaben jenem Wirtschaftsjahr

zuzuordnen, zu dem sie wirtschaftlich gehören. Der Anwendungsbereich besteht vor allem in

Zusammenhang mit (schwebenden) Dauerschuldverhältnissen, also zeitraumbezogenen

Schuldverhältnissen vor ihrer vollständigen Erfüllung.

2396

Demgegenüber versteht man unter Anzahlungen

(zB Anschaffungs- und Veräußerungsgeschäfte) und

Vereinbarungen über ein erst zu errichtendes Wirtschaftsgut).

2397

Als Forderungen und Verbindlichkeiten, somit als Wirtschaftsgüter gelten:

deren Zahlung nach dem Bilanzstichtag fällig ist, und

Zahlung nach dem Bilanzstichtag fällig ist.

Beispiel:

Der Mieter leistet und der Vermieter erhält die Miete des laufenden Wirtschaftsjahres

vereinbarungsgemäß erst im Folgejahr. Beim Vermieter liegt eine Forderung und beim

Mieter eine Verbindlichkeit vor.

2398

Im Rahmen der Gewinnermittlung gemäß § 5 Abs. 1 EStG 1988 sind nach den

unternehmensrechtlichen Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung

Rechnungsabgrenzungsposten zu bilden. Gemäß § 198 Abs. 5 und 6 UGB sind auszuweisen

bestimmte Zeit nach diesem Tag sind (Aktivierungspflicht);

bestimmte Zeit nach diesem Tag sind (Passivierungspflicht).

2399

Im Bereich der Gewinnermittlung gemäß § 4 Abs. 1 EStG 1988 bestehen

Abgrenzungsverpflichtungen nur für ausdrücklich geregelte Positionen (siehe Rz 1381

ff, 2403 ff, 2415 ff, 2417 ff, 2459, 2460, 3226 ff), andere Abgrenzungen können in

Ausübung von Wahlrechten vorgenommen werden. Dadurch bindet sich der Steuerpflichtige

nach dem Grundsatz der Bewertungsstetigkeit (VwGH 23.1.1974, 1138/72).

2400

Als Abgrenzungsposten kommen in Betracht:

Bilanzstichtag sind, und

Bilanzstichtag sind.

2401

Unter den Begriff der Rechnungsabgrenzungen fallen nicht:

Ausgaben bzw. Kosten an, zu deren Deckung sie dienen;

Einnahmen an, aus denen die Ausgaben gedeckt werden sollen.

Dies gilt auch dann, wenn zwischen Einnahmen und Ausgaben ein Zusammenhang besteht.

2402

Werden Pauschalentgelte vereinbart, so ist eine Passivierung selbst dann nicht zulässig,

wenn damit auch zukünftige Leistungen abgedeckt werden (zB Wartungsarbeiten,

Nachbetreuungsleistungen).

Beispiel:

Ein Rechenzentrum vereinbart mit seinen Kunden ein Pauschalentgelt pro

Buchungszeile. Daneben besteht die Verpflichtung, die gespeicherten Daten noch zwei

weitere Jahre bereitzuhalten. Ein für den Kunden erkennbarer, konkreter

Entgeltsbestandteil dafür ist nicht vereinbart.

Ein passiver Rechnungsabgrenzungsposten darf nicht gebildet werden. Obwohl die

Kosten der zukünftigen Speicherung und Sicherung der Daten in den Preis einkalkuliert

werden, kann aus dem Pauschalentgelt nicht einmal schätzungsweise ein Teilbetrag für

die zukünftigen Leistungen abgespalten werden. Auch eine Passivierung als erhaltene

Anzahlung oder als Rückstellung ist nicht zulässig.

2403

Siehe Rz 2459 ff.

2404

Einmalige Abschlussgebühren bzw. Baukostenzuschüsse, die nicht eine in der Art eines

Dauerschuldverhältnisses zeitraumbezogene Leistung (mit)abgelten, dürfen nicht passiv

abgegrenzt werden (VwGH 18.12.1996, 94/15/0148; VwGH 29.10.2003, 2000/13/0090).

Soweit Anschlussgebühren bzw. Baukostenzuschüsse zum Teil auch das Entgelt für die

Einräumung eines Benützungs- bzw. Bezugsrechtes darstellen, sind sie nicht sofort zur Gänze

als Einnahme zu erfassen, sondern auf den Zeitraum der Einräumung des Nutzungsrechtes

(Vertragsdauer), höchstens jedoch auf 20 Jahre passiv abzugrenzen. Dies gilt insbesondere

für Anschlussgebühren bzw. Baukostenzuschüsse für einen Anschluss an das

Versorgungsnetz eines Energieversorgungsunternehmens, weil der Leistungsempfänger mit

dem Anschluss an das Versorgungsnetz auch ein langfristiges Versorgungsrecht erwirbt

(siehe auch Rz 1032).

2405

Wird ein Baurecht iSd Baurechtsgesetzes gegen Entgelt (Bauzinsen) bestellt, ist der in Form

von wiederkehrenden Leistungen zu erbringende Bauzins als dauernde Last zu qualifizieren.

Bilanziell kann der Bauberechtigte, soweit nicht die Voraussetzungen für die Aktivierung des

Baurechts vorliegen, Vorleistungen als Rechnungsabgrenzungsposten aktivieren; der

Grundstückseigentümer kann einen passiven Rechnungsabgrenzungsposten bilden

(VwGH 26.2.1975, 0936/74).

2406

Zu den Finanzierungskosten im Zusammenhang mit Darlehen und Krediten siehe Rz 2417

und 2459 ff.

2407

Beim Ratenkauf wird der Kaufpreis mit dem Barwert der Raten angesetzt (VwGH 14.1.1986,

85/14/0134). Den Unterschiedsbetrag zwischen Barwert und Summe der Raten können

unabhängig voneinander der Ratenkäufer aktivieren und der Ratenverkäufer passivieren.

Dies gilt auch beim Leasing mit dem Charakter eines Ratenkaufs. Eine degressive

Abschreibung bzw. Auflösung ist zulässig.

2408

Miet- und Pachtverhältnisse sind Dauerschuldverhältnisse. In diesem Zusammenhang sind

Vorleistungen typische Anwendungsfälle für zulässige aktive und passive

Rechnungsabgrenzungsposten. Die Abgrenzung erfolgt im Regelfall zeitraumbezogen. Der

Vermieter darf Passivposten für zukünftige Instandhaltungsarbeiten selbst dann nicht bilden,

wenn die künftigen Ausgaben im Entgelt einkalkuliert sind (VwGH 19.3.1986, 83/13/0109).

2409

Diese führen bei über den Bilanzstichtag hinausgehenden Leistungsansprüchen zur

Berechtigung, Rechnungsabgrenzungsposten nach den allgemeinen Regeln zu bilden.

2410

Solche Verbote (Verzicht, Stilllegung) können nur dann zur Bildung von

Rechnungsabgrenzungsposten führen, wenn eine zeitliche Befristung vereinbart ist.

Entschädigungen für zeitlich unbefristete Wettbewerbsunterlassungen können nicht als

Ertrag künftiger Jahre angesehen werden.

2411

Verpflichtet sich der Empfänger von Zuschüssen zu weiteren Leistungen (zB Erhaltung,

Instandsetzung, Erneuerung), kann ein passiver Rechnungsabgrenzungsposten gebildet

werden. Dieser ist zeitanteilig aufzulösen. Bei Sanierungszuschüssen ohne

Rückzahlungsverpflichtung fehlt es am zeitraumbezogenen Verhalten, somit an der

Gegenleistung, eine Abgrenzung kommt daher nicht in Betracht. Eine allfällige

Rückzahlungsverpflichtung löst erst bei Eintritt der Bedingung die Passivierung einer Schuld

aus (VwGH 14.12.1993, 90/14/0034).

Zuschüsse gegen Abnahmeverpflichtungen können auf den Vertragszeitraum verteilt werden.

Investitionszuschüsse eines Getränkeerzeugungs- und -lieferunternehmens, die kein

bestimmtes Verhalten des Empfängers bedingen, erlauben keinen passiven

Rechnungsabgrenzungsposten; Werbezuschüsse zu einem Produktplatzierungsprogramm

über 34 Monate können abgegrenzt werden; ein Zuschuss für den Fall der Erfüllung der

vorgeschriebenen Anschaffungsquoten ist als Entgelt für eine am Bilanzstichtag bereits

erfüllte Leistung anzusehen (VwGH 18.1.1994, 90/14/0124).

Eine Bierabnahmeverpflichtung gegen die Überlassung von Einrichtungsgegenständen, die

nach zehn Jahren (Vertragsdauer) ins Eigentum des zu ihrer Erhaltung verpflichteten Wirts

übergehen, führt einerseits zur Gewinnrealisierung im Umfang des gemeinen Werts der

Bierbezugsverpflichtung (VwGH 16.3.1989, 88/14/0055). Andererseits kann die

Betriebseinnahme passiv abgegrenzt werden. Die Bevorschussung von üblichen Rabatten

durch eine Brauerei gegen eine Bierabnahmeverpflichtung ist nach dem wahren

wirtschaftlichen Gehalt ggf. in ein Darlehen (der Höhe nach übliche, nicht gewährte Rabatte)

und in eine Einnahme aufzuspalten (VwGH 29.9.1987, 87/14/0086; VwGH 13.9.1994,

90/14/0172); diese Einnahme kann durch einen passiven Rechnungsabgrenzungsposten auf

die Laufzeit verteilt werden.

2412

Die Rechtsprechung hat darüber hinaus in folgenden Fällen Abgrenzungsposten zugelassen:

2042/78),

Einkünften (Einnahmen); siehe Rz 3303.

2413

Nach § 198 Abs. 3 UGB dürfen Aufwendungen für das Ingangsetzen und Erweitern eines

Betriebes als Aktivposten ausgewiesen werden, der nach § 210 UGB in jedem Geschäftsjahr

zu mindestens einem Fünftel abzuschreiben ist. Ingangsetzungskosten sind Ausgaben, die

mit dem Aufbau der Betriebsorganisation zusammenhängen (Kosten für

Personalbeschaffung, Marktanalysen, Einführungswerbung, behördliche Bewilligungen und

Gutachten). Steuerrechtlich sind vorbereitende Betriebsausgaben und Anlaufkosten

regelmäßig als laufende Unkosten zu behandeln (Aufwendungen für Planung, Organisation,

Lieferantensuche, Gewinnung von Kunden usw.). Der unternehmensrechtliche Aktivposten ist

weder ein Wirtschaftsgut iSd EStG 1988 noch ein aktiver Rechnungsabgrenzungsposten iSd

UGB. Wird in der UGB-Bilanz vom Aktivierungswahlrecht Gebrauch gemacht, ergibt sich iSd

so genannten ergänzenden Maßgeblichkeit (siehe Rz 433 f) eine Pflicht zur Aktivierung in der

Steuerbilanz.

Aufwendungen für das Ingangsetzen und Erweitern eines Betriebes dürfen für

Geschäftsjahre (Wirtschaftsjahre), die nach dem 31.12.2009 beginnen, weder

2010 begonnen haben, ausgewiesen worden sind, sind gemäß § 210 UGB idF vor dem RÄG

2010 weiterhin in jedem Wirtschaftsjahr zu mindestens einem Fünftel abzuschreiben.

Ingangsetzungskosten sind Ausgaben, die mit dem Aufbau der Betriebsorganisation

zusammenhängen (Kosten für Personalbeschaffung, Marktanalysen, Einführungswerbung,

behördliche Bewilligungen und Gutachten, Aufwendungen für Planung, Organisation,

Lieferantensuche, Gewinnung von Kunden usw.). De facto handelt es sich dabei um die

Schaffung eines originären Firmenwertes, der nicht aktivierungsfähig ist.

2414

Rechnungsabgrenzungsposten wurden in folgenden Fällen verwehrt:

87/14/0001),

abhängiges Entgelt (VwGH 27.6.1960, 0357/58).

2415

Da § 4 Abs. 6 EStG 1988 nur auf nicht "aktivierungspflichtige" Vorauszahlungen Bezug

nimmt, trifft die Verteilungspflicht nur gegebene Vorauszahlungen, also die Aufwandseite.

Für erhaltene Vorauszahlungen fehlt eine entsprechende Regelung; in diesem Bereich ist

daher weiterhin von einem Wahlrecht auszugehen.

2416

§ 4 Abs. 6 EStG 1988 ist lediglich dann nicht anzuwenden, wenn aus folgenden Gründen eine

Aktivierungspflicht besteht:

Mietrecht).

Rückverrechnung im Falle der vorzeitigen Vertragsauflösung).

Grundsätzen der Bewertungsstetigkeit Rechnungsabgrenzungen gebildet.

unternehmensrechtlichen Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung

Rechnungsabgrenzungen zu bilden.

(Damnum und Geldbeschaffungskosten, siehe Rz 2459 ff).

Weitere Ausführungen sind den Rz 1381 ff zu entnehmen.

2417

In § 8 Abs. 6 Z 2 EStG 1988 ist ein Aktivposten für bestimmte Fälle von Leasingverhältnissen

geregelt. Der Aktivposten verteilt den Aufwand des Leasingnehmers, der auf die

Anschaffungskosten eines PKW oder Kombi im Wege der Leasingrate entfällt, auf die

Mindestnutzungsdauer gemäß § 8 Abs. 6 Z 1 EStG 1988. Es handelt sich nicht um einen

Rechnungsabgrenzungsposten iSd § 198 Abs. 5 UGB. Von der Verpflichtung zur Bildung

eines Aktivpostens ist vor allem das Finanzierungsleasing unabhängig von der Ausformung

als Voll- oder Teilamortisationsvertrag betroffen. Das Operating- und das Marktpreisleasing

lösen nur bei Fehlen bestimmter Voraussetzungen die Verpflichtung zur Bildung eines

Aktivpostens aus. Ein passiver Ausgleichsposten ist insbesondere im Jahr des

Vertragsabschlusses denkbar, wenn der Abschreibungszeitraum (Ganzjahres-AfA bzw.

Halbjahres-AfA) länger als der Leasingzeitraum ist. Siehe Rz 3226 ff.

2418

Eine Verpflichtung kann im bilanzrechtlichen Sinn erst dann als Verbindlichkeit angesehen

werden, wenn es sich dabei um ein negatives Wirtschaftsgut handelt. Die Verpflichtung

muss, um als Verbindlichkeit angesehen zu werden, sowohl dem Grunde als auch der Höhe

nach feststehen; der Zeitpunkt der Passivierung ist von der Fälligkeit unabhängig

(VwGH 11.12.1964, 2334/63).

2419

Maßgeblich für den Ausweis von Verbindlichkeiten ist das wirtschaftliche Bestehen einer

konkreten Belastung (Last), wie zB die Verpflichtung eines Gastwirtes, bestimmte Produkte

einer Brauerei gegen Verzicht auf sonst übliche Rabatte anzukaufen (VwGH 29.9.1987,

87/14/0086; VwGH 16.3.1989, 88/14/0055) oder die Verpflichtung zur

Gebrauchsüberlassung im Falle einer Forderungsveräußerung. Eine Verbindlichkeit ist in

jenem Zeitpunkt zu passivieren, in dem die betreffende Belastung dem Grunde nach auftritt

(VwGH 2.6.1976, 1667/75). Auf den Zeitpunkt der Fälligkeit bzw. der Rechnungslegung

kommt es dabei nicht an (VwGH 11.12.1964, 2334/63). Bei Warenlieferungen ist das der

Zeitpunkt der Lieferung (Verschaffung des wirtschaftlichen Eigentums).

2420

Verbindlichkeiten auf Grund einer Haftung sind zu passivieren, sobald mit der

Inanspruchnahme gerechnet werden muss; dasselbe gilt für eine Verpflichtung aus einer

übernommenen Bürgschaft (VwGH 2.6.1976, 1667/75; die Abgrenzung zur Rückstellung ist

fließend, vgl. VwGH 13.9.1988, 87/14/0132); ein etwaiger Rückforderungsanspruch ist zu

aktivieren.

2421

Eine verjährte Schuld ist weiterhin bilanziell als solche auszuweisen, wenn der

Steuerpflichtige zB aus geschäftlichen Rücksichten von einer möglichen Verjährungseinrede

nicht Gebrauch machen will (VwGH 21.12.1971, 0285/69; VwGH 18.10.1989, 88/13/0198).

Diese Absicht von einer möglichen Verjährungseinrede nicht Gebrauch machen zu wollen,

muss aus dem Verhalten des Steuerpflichtigen erkennbar sein (VwGH 18.10.1989,

88/13/0198). Der Wille, die verjährte Schuld nicht mehr zu tilgen, manifestiert sich erst

durch die entsprechende Ausbuchung im Rechenwerk gegenüber der Außenwelt

(VwGH 18.10.1989, 88/13/0198). Eine verjährte Schuld ist abzuschreiben, sobald Gewissheit

besteht, dass von der Verjährungseinrede Gebrauch gemacht wird, und der

Verjährungsgegner keinen Unterbrechungstatbestand geltend machen kann

(VwGH 1.12.1992, 92/14/0148).

2422

Sind Nachteile in den Geschäftsbeziehungen zum Gläubiger oder eine Schädigung des

wirtschaftlichen Rufs des Schuldners zu befürchten, dann kann die Verbindlichkeit trotz

Verjährung weiterhin ausgewiesen bleiben. Die bloße Erwartung eines späteren

Schuldnachlasses rechtfertigt keine niedere Bewertung (VwGH 27.4.1962, 1464/60).

Andererseits sind formal noch bestehende und noch nicht verjährte Verbindlichkeiten nicht

mehr zu bilanzieren, wenn sie mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit nicht mehr

erfüllt werden müssen (VwGH 27.9.2001, 96/14/0141).

2423

Schadenersatzansprüche Dritter und Bereicherungsansprüche Dritter sind auszuweisen,

wenn sie dem Grunde nach entstanden sind. Schadenersatzansprüche aus einem von

Erblasser abgeschlossenen Geschäft, die zwar die Verlassenschaft betreffen, aber erst nach

dem Tod des Erblassers entstanden sind, sind den Erben zuzurechnen (VwGH 29.9.1982,

82/13/0017).

2424

Steuerschulden sind in jenem Zeitpunkt zu passivieren, in dem sie gemäß § 4 BAO

entstanden sind (VwGH 29.1.1965, 1558/64; VwGH 7.5.1965, 2208/63) und zwar in Höhe

des Abgabenanspruches der anspruchsberechtigten Gebietskörperschaft, der sich auf Grund

der Abgabengesetze ergibt (VwGH 29.1.1965, 1558/64). Eine Betriebssteuerschuld erlischt

bei Abgabennachsicht mit dem Nachsichtsbescheid (VwGH 19.6.1962, 1120/69).

2425

Eine zur Finanzierung von Betriebsvermögen eingegangene Verbindlichkeit ist eine

Betriebsschuld und daher zu bilanzieren (VwGH 26.6.1984, 83/14/0078). Hingegen werden

aus Anlass eines unentgeltlichen Betriebserwerbes entstehende Verbindlichkeiten nicht zu

Betriebsschulden, damit zusammenhängende Ausgaben sind keine Betriebsausgaben

(VwGH 19.9.1990, 89/13/0021).

2426

Grundsätzlich ist bei einem Zusammenfallen von Gläubiger- und Schuldnerstellung die

Verbindlichkeit auszubuchen. Der Rückkauf von Inhaberschuldverschreibungen durch den

Emittenten führt aber nur dann zu einer Tilgung der Schuld, wenn eine Wiederveräußerung

ausgeschlossen ist; sofern diese Absicht nicht als ausgeschlossen anzusehen ist, bleibt es bei

der Passivierung (VwGH 10.12.1985, 85/14/0078).

2427

Aufschiebend bedingte Verbindlichkeiten sind zu passivieren (zumindest als Rückstellung),

wenn eine Inanspruchnahme wahrscheinlich ist; Gleiches gilt für auflösend bedingte

Verbindlichkeiten.

2428

Bei bedingtem Schuldnachlass ist die Verbindlichkeit solange zu passivieren, als nicht deren

wirtschaftliches Erlöschen feststeht (VwGH 31.3.1976, 0517/76; VwGH 21.4.1970, 1527/69,

betr. sukzessives Erlöschen von Ausgleichsverbindlichkeiten nach Maßgabe des Erfüllens der

Ausgleichsquote).

2429

Solange nicht einwandfrei feststeht, dass die Schuld tatsächlich erloschen ist, ist die

Verbindlichkeit im Jahresabschluss weiterhin auszuweisen. Die Schuld ist zB dann

auszubuchen, wenn die Ausgleichsquote vollständig beglichen wurde (VwGH 24.5.1993,

92/15/0041).

2430

Bedingte Rabatte bei Verbindlichkeiten aus langfristigen Kaufpreisstundungen mit

gleichzeitiger Warenabnahmeverpflichtung sind bei hoher Wahrscheinlichkeit der Erfüllung

der Abnahmeverpflichtung sofort zu realisieren.

2431

Bei unbedingten Schuldnachlässen führt der betrieblich veranlasste Wegfall der Verpflichtung

zu einem Ertrag, der im vollen Umfang der Ertragsteuer unterliegt (VwGH 19.10.1983,

82/13/0190); dies gilt auch dann, wenn die erlassene Schuld uneinbringlich war

(VwGH 3.6.1992, 87/13/0118).

2432

Bei Zuschüssen mit aufschiebend bedingter Rückzahlungsverpflichtung entsteht die

Rückzahlungsverpflichtung erst mit dem Eintritt der Bedingung; sprechen mehr Umstände für

als gegen die Rückzahlungsverpflichtung des Zuschusses, dann ist eine Rückstellung in Höhe

des zu erwartenden Rückzahlungsbetrages zu bilden. Zuschüsse mit auflösend bedingter

Rückzahlungsverpflichtung sind analog zu beurteilen.

2433

Wird eine Verbindlichkeit bestritten, so ist in jenen Fällen, in denen der Gläubiger eine

Forderung anzusetzen hat, beim Schuldner eine Verbindlichkeit zu passivieren; in jenen

Fällen, in denen beim Gläubiger noch keine Forderung anzusetzen ist, kann beim Schuldner

eine Rückstellung zu bilden sein.

2434

Verbindlichkeiten aus schwebenden Verträgen (schwebende Geschäfte, schwebende

Dauerschuldverhältnisse) können (noch) nicht passiviert werden.

2435

Echte stille Beteiligungen sind idR ebenfalls Fremdkapital und daher wie Fremdkapital zu

bewerten.

2435a

Die eingegangene Zinsverpflichtung führt auch in der Differenz zwischen dem garantierten

Zinssatz und den niedrigeren Zinsen, die im Fall der vorzeitigen Auflösung zur Auszahlung

gelangen, zu einer Verbindlichkeit (keine Rückstellung hinsichtlich des Differenzbetrages,

VwGH 25.06.2008, 2006/15/0059).

2436

Verbindlichkeiten sind in aller Regel Umlaufvermögen. Sie sind daher gemäß

§ 6 Z 3 EStG 1988 unter sinngemäßer Anwendung des § 6 Z 2 lit. a EStG 1988 mit den

Anschaffungskosten zu bewerten; als Anschaffungskosten ist der Rückzahlungsbetrag

anzusetzen, den der Steuerpflichtige beim Eingehen der Schuld schuldig geworden

ist (VwGH 23.11.1994, 91/13/0111; VwGH 24.5.1993, 92/15/0041). IdR stimmt dieser

Betrag mit dem Verfügungsbetrag (Betrag, der dem Schuldner zugeflossen ist) überein. Ist

bei einer Verbindlichkeit der Rückzahlungsbetrag höher als der Verfügungsbetrag (zB

Disagio, Damnum) oder sind Geldbeschaffungskosten angefallen, so ist nach

§ 6 Z 3 EStG 1988 zwingend ein Aktivposten anzusetzen, der auf die Laufzeit der

Verbindlichkeit verteilt abzuschreiben ist (siehe Abschnitt 6.9.7). Der Ansatz geht als

zwingende steuerliche Aktivierung dem UGB-bilanziellen Wahlrecht vor (VwGH 10.12.1985,

85/14/0078).

2437

Verbindlichkeiten, denen kein Anschaffungsvorgang zu Grunde liegt (zB

Bereicherungsansprüche oder Schadenersatzansprüche Dritter), sind ebenfalls mit dem

Nennbetrag auszuweisen.

2438

Solange nicht feststeht, dass eine Schuld ganz oder teilweise erloschen ist, muss sie

mindestens mit dem Betrag bewertet werden, den der Steuerpflichtige beim Eingehen der

Schuld schuldig geworden ist (VwGH 30.10.1953, 0690/51; VwGH 24.11.1961, 1295/59;

VwGH 10.12.1985, 85/14/0078; VwGH 18.10.1988, 88/13/0198; VwGH 24.5.1993,

92/15/0041). Der Ansatz des niedrigeren Teilwertes ist solange unzulässig, als nicht

einwandfrei feststeht, dass die Verbindlichkeit ganz oder teilweise erloschen ist. Dabei kann

es nicht darauf ankommen, ob eine Schuld iSd § 53 Abs. 1 und 4 Ausgleichsordnung

zunächst teilweise erlischt und mit ihrem (allenfalls aliquoten) Wiederaufleben nur für den

Fall der ganzen oder teilweisen Nichterfüllung des Ausgleiches gerechnet werden muss,

sondern darauf, ob der Kaufmann zum Bilanzstichtag, allenfalls mit seinen bis zum Tag der

Erstellung der Bilanz gewonnenen Erkenntnissen mit Sicherheit damit rechnen kann, dass die

Verbindlichkeit nicht mehr zur Gänze abzustatten sein wird (VwGH 21.4.1970, 1527/69).

2439

Ist der Teilwert einer Verbindlichkeit gestiegen, so kann bei der Gewinnermittlung nach § 4

Abs. 1 EStG 1988 der höhere Teilwert angesetzt werden. Bei der Gewinnermittlung gemäß

§ 5 Abs. 1 EStG 1988 muss im Hinblick auf § 211 Abs. 1 in Verbindung mit § 201 Abs. 1 Z 4

UGB der höhere Wert im Jahr der Entstehung angesetzt werden (so genanntes

Höchstwertprinzip). Ein höherer Wert der Verbindlichkeit kann sich vor allem aus einer

Wertsicherung, bei Verbindlichkeiten in ausländischer Währung aus Kurssteigerungen sowie

bei besonders hoch verzinslichen Verbindlichkeiten ergeben.

2440

Ist der Teilwert unter den Rückzahlungsbetrag gesunken, dann darf der niedrigere Betrag

nicht angesetzt werden, um den Ausweis nicht realisierter Gewinne zu vermeiden

(VwGH 23.11.1994, 91/13/0111).

2441

Sinkt der Teilwert der Verbindlichkeit, nachdem ein höherer Teilwert (nicht verwirklichter

Verlust) ausgewiesen wurde, besteht im Rahmen der Gewinnermittlung gemäß §§ 4 Abs. 1

5 EStG 1988 das Recht, nicht aber eine Verpflichtung, den nunmehr wieder gesunkenen

Teilwert - jedenfalls begrenzt durch die ursprünglichen Anschaffungskosten - anzusetzen;

siehe Rz 2143 ff.