2600

Ein wesentlicher Unterschied zwischen den Einzelunternehmern und Kapitalgesellschaften

besteht darin, dass der Vermögenstransfer in die Kapitalgesellschaft auch in der Form eines

Rechtsgeschäfts Platz greifen kann. Es stellt aber nur der gesellschaftsrechtlich veranlasste

Vermögenstransfer eine Einlage dar.

2601

Verdeckte Einlagen sind alle nicht ohne weiteres als Einlagen erkennbare Zuwendungen

(Vorteilseinräumungen) einer an der Körperschaft unmittelbar oder mittelbar beteiligten

Person, die von einer dritten, der Körperschaft fremd gegenüberstehenden Person nicht

gewährt würden. Bei der verdeckten Einlage erhält die Körperschaft vom Anteilsinhaber Geld

oder körperliche oder unkörperliche Wirtschaftsgüter aus gesellschaftlichem Anlass

(societatis causa).

2602

Eine direkte verdeckte Einlage liegt vor, wenn der Gesellschafter der Körperschaft ein

Wirtschaftsgut außerhalb eines Leistungsaustauschs und außerhalb eines

gesellschaftsrechtlich gedeckten Einlagevorganges zuwendet. Ob eine Geldeinlage zum

Zwecke der Kapitalstärkung, zur Finanzierung einer Investition oder zur Verlustabdeckung

erfolgt, ist nicht von Bedeutung. Soweit eine Sacheinlage erfolgt, ist das erworbene

Wirtschaftsgut von der empfangenden Körperschaft mit dem gemeinen Wert im Anlage- oder

Umlaufvermögen zu aktivieren. Der Vermögenszugang ist einer Kapitalrücklage zuzuführen.

Beim Gesellschafter liegt korrespondierend ein Veräußerungstatbestand vor, der im

betrieblichen Bereich stets, im außerbetrieblichen Bereich nach Maßgabe des § 30 EStG 1988

in der Differenz zwischen dem gemeinen Wert und dem Buchwert bzw. den

Anschaffungskosten Steuerpflicht auslöst. Der Differenzbetrag erhöht außerdem die

Anschaffungskosten bzw. den Buchwert der Beteiligung.

2603

Bei der indirekt verdeckten Sacheinlage, die im wörtlichen Sinn durch ein Rechtsgeschäft

verdeckt wird, ist der rechtsgeschäftliche Vorgang vom gesellschaftsrechtlichen zu trennen.

Veräußert ein Gesellschafter einer Körperschaft ein Wirtschaftsgut zu einem dem

Fremdvergleich nicht entsprechenden unangemessen niedrigen Preis, liegt in Höhe der

Bereicherung der Gesellschaft eine Einlage vor. Die Anschaffungskosten der Körperschaft

sind auf den gemeinen Wert zu erhöhen, die Differenz zum gemeinen Wert ist auf Grund des

Einlagentatbestandes der Kapitalrücklage zuzuführen. Beim Gesellschafter erhöht sich der

Veräußerungspreis um die vorerwähnte Differenz mit der in Rz 2602 beschriebenen Wirkung.

Veräußert die Körperschaft an einen Gesellschafter ein Wirtschaftsgut zu einem dem

Fremdvergleich nicht entsprechenden überhöhten Preis, liegt in Höhe der Bereicherung der

Gesellschaft ebenfalls eine Einlage vor. Der Veräußerungsgewinn ist um den den gemeinen

Wert des veräußerten Wirtschaftsgutes übersteigenden Betrag zu kürzen und als

Kapitalrücklage zu behandeln. Beim Gesellschafter liegt nur in Höhe des gemeinen Wertes

eine Anschaffung vor, der übersteigende Betrag erhöht auf Grund des Einlagentatbestandes

die Anschaffungskosten bzw. den Buchwert der Beteiligung.

2604

Auf der Passivseite stellt das gesellschaftsrechtlich veranlasste Entschulden der Gesellschaft

eine Einlage dar. Dies ist durch Übernahme einer bestehenden Gesellschaftsschuld

gegenüber einem Dritten oder durch Verzicht auf eine bestimmte Forderung gegen die

Gesellschaft möglich.

2605

Bei Nutzungseinlagen überlässt der Gesellschafter sein Vermögen oder seine Arbeitskraft der

Körperschaft aus gesellschaftsrechtlichen Gründen unentgeltlich oder teilentgeltlich zur

Nutzung, wodurch der Körperschaft in Höhe des nicht verrechneten Aufwands ein Vorteil

zukommt. Nutzungseinlagen durch unentgeltliche oder zu gering bemessene entgeltliche

Überlassung der Arbeitskraft, von Geld oder Wirtschaftsgütern des Anteilsinhabers an die

Körperschaft lösen keine steuerlichen Einlagenwirkungen aus. Auf der Ebene der

Körperschaft sind weder bilanziell ein Aktivum anzusetzen noch fiktive Betriebsausgaben in

Höhe der ersparten Aufwendungen zu berücksichtigen, ebenso liegen beim Einlegenden

keine fiktiven Einnahmen vor (etwa bei unentgeltlicher Geschäftsführertätigkeit oder bei

unentgeltlichen Werbemaßnahmen).

2606

Ausnahmen von der Gewinnrealisierung infolge Verwirklichung der Tauschfiktion des

§ 6 Z 14 EStG 1988 sind auf der Grundlage des UmgrStG gegeben.

2607

Sind die Voraussetzungen des Art. III UmgrStG nicht gegeben oder liegt ein in Art. III

UmgrStG vorgesehener Fall der Aufwertungsoption oder Zwangsaufwertung vor ist der

Tauschgrundsatz auch bei Einbringung von (Teil-)Betrieben, Mitunternehmer- und

Kapitalanteilen iSd § 12 UmgrStG zwingend anzuwenden. Es kommt zu einer (Teil-

)Betriebsveräußerung oder Mitunternehmer- oder Kapitalanteilsveräußerung, auf die ggf. die

Begünstigungsvorschriften des EStG 1988 anzuwenden sind. Diese ist auf den nach dem

UmgrStG maßgeblichen Einbringungsstichtag zu beziehen, sofern die Anmeldung oder

Meldung innerhalb der Neunmonatsfrist des § 13 Abs. 1 UmgrStG erfolgt. Eine rückwirkende

Gewinnverwirklichung kommt nicht in Betracht, wenn es sich nicht um eingebrachtes

Vermögen iSd § 12 Abs. 2 UmgrStG handelt. Siehe UmgrStR 2002 Rz 1275 ff.

Siehe Rz 306 ff.

2608

Der Anschaffungszeitpunkt der Neuanteile ist in § 6 Z 15 EStG 1988 nicht geregelt. Analog

zur Regelung des § 30 Abs. 6 EStG 1988 ist für Anteile im Betriebs- und Privatvermögen

davon auszugehen, dass durch die Aufteilung des Buchwertes bzw. der Anschaffungskosten

der Altanteile auf alte und neue keine Anschaffung, sondern nur ein Erwerb im Zeitpunkt der

Protokollierung des Kapitalberichtigungsbeschlusses im Firmenbuch vorliegt.

2609

§ 6 Z 15 EStG 1988 sieht im Falle einer Kapitalberichtigung die „Spreizung“ der

Anschaffungskosten bzw. Buchwerte der Anteile an der berichtigenden Gesellschaft vor. 

Anschaffungskosten bzw. Buchwerte abgestockt und die Abstockungsbeträge als

Anschaffungskosten bzw. Buchwerte der „Freianteile“ (bei GmbH) oder „Gratisaktien“ (bei

AG) behandelt.

Bestehen für Altanteile unterschiedliche Anschaffungskosten aus verschiedenen

Anschaffungsvorgängen, so wird für Zwecke der Behaltefrist des § 12 EStG 1988 bzw. der

Spekulationsfrist des § 30 EStG 1988 eine Zuordnung der Neuanteile zu den einzelnen

Anschaffungsvorgängen vorzunehmen sein. Denn mangels eines steuerpflichtigen

Vermögenszugangs haben die anlässlich einer Kapitalberichtigung ausgegebenen Freianteile

keinen eigenständigen Wertansatz. Es ist der Wertansatz der Altanteile auf die Alt- und

Neuanteile zu verteilen.

Beispiel:

Der Steuerpflichtige besitzt 40 Aktien mit Anschaffungskosten von 280.000 S und 30

weitere Aktien mit Anschaffungskosten von 180.000 S bei gleich hohen Nennwerten.

Wird das Grundkapital aus Gesellschaftsmitteln im Verhältnis 2:1 erhöht, so verteilen

sich die Aktien mit Anschaffungskosten von 280.000 S nunmehr auf 60 Aktien und die

Aktien mit Anschaffungskosten von 180.000 S auf 45 Aktien.

Bei durch Teilwertabschreibungen oder Übertragungen gemäß § 12 EStG 1988

reduzierte Altanteile ist dieser reduzierte Buchwert für die Aufteilung auf Alt- und

Neuanteile heranzuziehen.

2609a

Siehe Rz 6907 ff.

§ 6 Z 15 EStG 1988 regelt die Qualifikation der Anschaffungskosten bzw. Buchwerte der

Anteile nach Ablauf der Zehnjahresfrist nicht.

Die ordentliche Kapitalherabsetzung nach Ablauf der Zehnjahresfrist mit Rückzahlung ist als

Einlagenrückzahlung iSd § 4 Abs. 12 EStG 1988 zu werten. Mangels Veränderung der

Anschaffungskosten oder Buchwerte der Anteile kann sich daher ein Überhang des

Rückzahlungsbetrages gegenüber den Anschaffungskosten bzw. Buchwerten ergeben, der

sowohl bei der natürlichen Person gemäß § 31 EStG 1988 als auch bei der Körperschaft

gemäß § 7 Abs. 2 KStG 1988 Steuerpflicht auslöst.

Beispiel:

Eine GmbH hat 1993 ihr Nennkapital von damals 500.000 S im Wege einer

Kapitalerhöhung aus Gesellschaftsmitteln nach den KapitalberichtigungsG BGBl. Nr.

171/1967 auf 1.000.000 S erhöht. Für die Kapitalberichtigung wurden 200.000 S aus

der Kapitalrücklage und 300.000 S aus der Gewinnrücklage verwendet.

Im Jahre 2004 beschließen die Gesellschafter der GmbH - beteiligt sind zu 50% die

natürliche Person A (AK bis 2003 unverändert 250.000 S, nunmehr 18.169 Euro) und

zu 50% die A-GmbH (BW 210.000 S nach Übertragung stiller Rücklagen iSd

seinerzeitigen § 12 EStG 1988, nunmehr 15.262 Euro) - das Nennkapital im Wege einer

ordentlichen Kapitalherabsetzung von 72.700 Euro (früher 1,000.000 S) auf

35.000 Euro herabzusetzen und an die Gesellschafter rückzuzahlen.

Die ordentliche Kapitalherabsetzung im Nominale von 37.700 Euro fällt mit 18.850 Euro

auf A und mit 18.850 Euro auf die GmbH:

Bei A übersteigt der Rückzahlungsbetrag von 18.850 Euro die

Gesamtanschaffungskosten der Beteiligung (Altanteil und Freianteil) in Höhe von

18.169 Euro (früher 250.000 S) um 681 Euro, dieser Betrag ist gemäß § 4 Abs. 12

EStG 1988 in Verbindung mit § 31 EStG 1988 steuerpflichtig und im Veranlagungsweg

zu erfassen. Die Anschaffungskosten von 0 Euro sind für die fortgesetzte steuerliche

Behandlung maßgebend.

Bei der GmbH übersteigt die Forderung auf das rückzuzahlende Kapital in Höhe von

18.850 Euro den Gesamtbuchwert der Beteiligung von 15.262 Euro (früher 210.000 S)

um 3.588 Euro, damit liegt insoweit gemäß § 4 Abs. 12 EStG in Verbindung mit § 7

Abs. 2 KStG 1988 ein körperschaftsteuerpflichtiger Ertrag vor. Der Buchwert von

0 Euro ist für die fortgesetzte steuerliche Behandlung maßgebend.

2610

Der bebaute Grund und Boden ist in der Bilanz getrennt vom Gebäude anzusetzen.

2611

Bei Grundstücken ist die Aufteilung der Anschaffungskosten auf den Grund und Boden

einerseits und das Gebäude andererseits ua. im Hinblick auf § 4 Abs. 1 letzter

Satz EStG 1988 und auf die Abschreibung bedeutsam, weil nur das Gebäude einer

Abnutzung unterliegt. Dies gilt auch für Eigentumswohnungen (VwGH 13.12.1989,

88/13/0056).

2612

Für die Frage der Aufteilung von Liegenschaftsanschaffungskosten ist die subjektive

Einschätzung der Kaufpreisanteile durch die Vertragspartner nicht bindend. Die Aufteilung

hat nach streng objektiven Maßstäben entweder nach der Verhältnis- oder der

Differenzmethode zu erfolgen.

2613

Bei der Verhältnismethode wird jeweils der Verkehrswert des bloßen Grund und Bodens

einerseits und des Gebäudes andererseits ermittelt und der Kaufpreis für die gesamte

Liegenschaft im Verhältnis der Verkehrswerte aufgeteilt (VwGH 23.4.1998, 96/15/0063;

VwGH 15.3.1995, 92/13/0271; VwGH 15.2.1994, 93/14/0175; VwGH 30.6.1987, 86/14/0195;

VwGH 15.4.1980, 3259/79).

2614

Bei der Differenzmethode wird zuerst der Wert des Grund und Bodens festgestellt, sodass

sich der Gebäudewert als "Restgröße" ergibt. Diese Methode ist nur dann zulässig, wenn

einerseits der Wert des Grund und Bodens unter Berücksichtigung des wertbeeinflussenden

Umstandes der Bebauung unbedenklich festgestellt werden kann, und andererseits die

Summe aus Boden- und Gebäudewert genau den Gesamtkaufpreis ergibt (VwGH 7.9.1990,

86/14/0084; VwGH 23.4.1998, 96/15/0063).

2615

Die Aufteilung kann auch ohne Beiziehung eines Sachverständigen anhand der amtlichen

Kaufpreissammlung für annähernd vergleichbare Grundstücke ermittelt werden

(VwGH 8.10.1998, 97/15/0048; VwGH 15.3.1988, 87/14/0067). Die geforderte

Vergleichbarkeit des Bodenwerts ergibt sich im Wesentlichen aus der Lage.

2616

Sind mit Grund und Boden Rechte verbunden (zB Abbaurecht, Deponierecht, Jagdrecht,

Wasserrecht), ist der Kaufpreis auf das betreffende Recht sowie Grund und Boden

aufzuteilen (VwGH 18.2.1999, 97/15/0015). Sind hingegen mit dem Grundstück keine

derartigen Rechte verbunden, ist der Kaufpreis zur Gänze den Anschaffungskosten für Grund

und Boden zuzuordnen (VwGH 11.12.1996, 94/13/0179, betr. Erwerb einer ausgearbeiteten

Schottergrube, an der noch kein Deponierecht bestanden hat).

2617

Zu den Nebenkosten gehören ua. Vertragserrichtungskosten, gerichtliche

Eintragungsgebühren, Grunderwerbsteuer (VwGH 7.11.1961, 0207/58), sie sind den

Anschaffungskosten des Grund und Bodens bzw. Gebäudes zuzuordnen. Schätzungskosten

des Gebäudes gehören zu den Anschaffungskosten des Gebäudes (VwGH 12.5.1967,

1302/66).

2618

Anschaffungskosten des Grund und Bodens (VwGH 18.05.1962, 2221/61). Abbruchreif ist

ein Gebäude, wenn es aus objektiven wirtschaftlichen oder technischen Gründen nicht

sinnvoll saniert werden kann (vgl. VwGH 27.04.2005, 2000/14/0110).

Abbruchkosten und Restbuchwert des Gebäudes gehören zu den Herstellungskosten des

neuen Gebäudes (so genannte Opfertheorie, VwGH 15.5.1968, 0337/67,

VwGH 15.2.1994, 93/14/0175).

wurde und schon längere Zeit zum Betriebsvermögen gehört bzw. dem Betrieb gedient

hat: Abbruchkosten und Restbuchwert sind sofort abzugsfähig (VwGH 25.1.2006,

2003/14/0107).

(einsturzgefährdeten) Gebäudes zur Herstellung eines unbebauten Grundstückes:

Abbruchkosten und Restbuchwert sind sofort abzugsfähig (vgl. VwGH 24.06.2010,

2619

Ist der Teilwert niedriger als die Anschaffungs- oder Herstellungskosten, kann dieser

angesetzt werden. Dies wäre bei einem Neubau nur dann der Fall, wenn sich die Planung

des Neubaus als Fehlspekulation erwiesen hätte, sodass mit Grund angenommen werden

könnte, ein Erwerber des ganzen Unternehmens hätte für das Betriebsgebäude nicht einmal

die Beträge der Bilanzwerte aufgewendet (VwGH 21.5.1965, 0240/65).

2620

Rechtslage für (anschaffungsnahe) Erhaltungsaufwendungen, die bis 31.12.2010 anfallen:

Anschaffungsnahe (nachgeholte) Erhaltungsaufwendungen sind Aufwendungen, die in einem

zeitlichen Zusammenhang mit dem Erwerb einer Liegenschaft stehen. Sie sind insoweit zu

aktivieren, als der Kaufpreis der Liegenschaft deswegen niedriger ist, weil nicht der

Verkäufer, sondern erst der Käufer diese Aufwendungen tätigt. Die Aktivierung dient der

Gleichstellung mit einem Käufer, dessen erworbene Liegenschaft vor der Veräußerung

verbessert wurde und der deshalb einen höheren (aktivierungspflichtigen) Kaufpreis zu

zahlen hat (VwGH 12.1.1971, 1764/69, VwGH 29.9.1971, 1117/69, VwGH 25.4.1973,

0460/72).

Die AfA ist (auch über 2010 hinaus) fortzusetzen. Mit Zustimmung des Steuerpflichtigen kann

jedoch in offenen Verfahren auch die Rechtslage angewendet werden, die für ab 1.1.2011

anfallende Erhaltungsaufwendungen gilt.

Rechtslage für (anschaffungsnahe) Erhaltungsaufwendungen, die ab dem 1.1.2011 anfallen:

Anschaffungsnahe (nachgeholte) Erhaltungsaufwendungen sind auch auf Grund des bloßen

zeitlichen Zusammenhanges mit dem Kauf und dem Verhältnis der Höhe der Aufwendungen

zum Kaufpreis nicht zu aktivieren (VwGH 30.06.2010, 2005/13/0076). Für Aufwendungen im

Zusammenhang mit dem Erwerb einer Liegenschaft sind die allgemeinen

Aktivierungsregelungen zu beachten.

Die Rz 2621, 2622, 2623 und 2625 sind für Erhaltungsaufwendungen, die ab dem 1.1.2011

anfallen, nicht anzuwenden.

2621

Ein naher zeitlicher Zusammenhang zwischen Anschaffung und nachgeholtem

Erhaltungsaufwand ist idR anzunehmen, wenn der zeitliche Abstand der

Erhaltungsaufwendungen von der Anschaffung der Liegenschaft nicht mehr als drei Jahre

beträgt (zB VwGH 4.4.1978, 0557/75). In Einzelfällen wird dieser zeitliche Abstand bis zu

fünf Jahren ausgedehnt (VwGH 27.9.1963, 0983/61, VwGH 20.9.1963, 0717/63). Schlechter

Zustand des Gebäudes ist ein Indiz dafür, dass sich das Tragen des anschaffungsnahen

Instandsetzungsaufwandes auf den Kaufpreis niedergeschlagen hat und eine Aktivierung

vorzunehmen ist (zB VwGH 20.9.1963, 0717/63, VwGH 29.3.1957, 2969/52, betr.

Renovierung eines im stark vernachlässigten Zustand erworbenen Geschäftslokales).

2622

Aktivierungspflichtiger anschaffungsnaher Erhaltungsaufwand kann auch im Zuge einer

allgemeinen Modernisierung des Gebäudes im zeitlichen Zusammenhang mit dem

Liegenschaftserwerb anfallen (VwGH 25.4.1973, 0460/72). Bekanntheit des schlechten

Zustandes ist nicht notwendig, bloße Inkaufnahme wegen hohen Alters und ähnlichem

genügt.

2623

Anschaffungsnaher Erhaltungsaufwand ist nur dann zu aktivieren, wenn dieser eine im

Verhältnis zum Kaufpreis nicht bloß untergeordnete Höhe erreicht (VwGH 25.4.1973,

0460/72). Kleinere ständig wiederkehrende Arbeiten sind hingegen nicht aktivierungspflichtig

(VwGH 12.1.1960, 0757/59). Geringfügige "Schönheitsreparaturen" sind auch bei

Anschaffungsnähe sofort abzugsfähig.

2624

Aufwendungen für die Beseitigung von Schäden, die nach dem Erwerb des bebauten

Grundstückes entstanden sind, sind nicht zu aktivieren (VwGH 15.2.1994, 93/14/0175);

dasselbe gilt auch für verdeckte Mängel.

2625

Im Anwendungsbereich des § 4 Abs. 7 EStG 1988 (soweit das Gebäude Wohnzwecken dient,

siehe Abschnitt 5.5.9), wird die Aktivierung des nachgeholten Instandsetzungsaufwandes

durch die Anordnung der zwingenden Verteilung der Instandsetzungsaufwendungen auf

zehn Jahre verdrängt. Davon abgesehen ist anschaffungsnaher Erhaltungsaufwand bei

Gebäuden, die den einschränkenden gesetzlichen Bestimmungen über die Mietzinsbildung

unterliegen, nicht zu aktivieren (VwGH 20.4.1995, 91/13/0143; VwGH 29.4.1965, 0605/64).

2626

Beiträge zur Errichtung öffentlicher Interessentenwege und Aufschließungsbeiträge für den

Ausbau einer Ortsstraße, weiteres Kosten der erstmaligen Grundstücksaufschließung, für den

Ausbau einer Ortsstraße, gesetzliche Beiträge zu einer Fußgängerzone zählen bei einer

unbebauten Liegenschaft zu den Anschaffungskosten des Grund und Bodens. Gleiches gilt,

wenn eine Gemeinde als Eigentümerin eines Grundstückes im Rahmen des Kaufvertrages

Aufwendungen für die Errichtung einer Gemeindestraße dem Käufer anlastet

(VwGH 25.11.1999, 99/15/0169).

2627

Hingegen gehören die Kosten des Anschlusses an öffentliche Versorgungssysteme wie Gas,

Wasser, Strom, Kanalisation zu den Herstellungskosten des Gebäudes (VwGH 12.2.1965,

1279/64). Gleiches gilt für die Kosten für die Ablöse der Verpflichtung zur Errichtung von

Garagenabstellplätzen (zB nach Wiener Garagengesetz).

2628

Sofort abziehbar sind Beiträge und Gebühren zur Verbesserung von Aufschließungsanlagen,

wie zB Verbesserung von Kläranlagen, ein Anschluss an Stelle einer eigenen Anlage,

Erweiterung von Kanalisation, Wasserversorgung und Wasserversorgungsumstellung.

2629

Unternehmensrechtliche Bewertungsgrundsätze sind im Rahmen der Gewinnermittlung

gemäß § 5 Abs. 1 EStG 1988 anzuwenden, soweit nicht steuerlich zwingende Regeln dem

entgegenstehen. Abschreibungen sind zwingend dann vorzunehmen, wenn die

Wertminderung voraussichtlich von Dauer ist (bedingtes Niederstwertprinzip).

2630

Der Teilwert beinhaltet neben den unmittelbaren Anschaffungskosten auch die

Anschaffungsnebenkosten. Bei der Beurteilung, ob der Teilwert eines Gebäudes gesunken

ist, ist auf die Veränderungen der Baukosten (Baukostenindex) Bedacht zu nehmen

(VwGH 12.7.1963, 2017/61). Eine mit verlorenem Bauaufwand begründete

Teilwertabschreibung erfordert den Nachweis, dass höhere Aufwendungen angefallen sind

als bei jedem vergleichbaren Bau (VwGH 13.5.1960, 1782/56).

2631

Wertänderungen des Grund und Bodens sind bei der Gewinnermittlung gemäß § 5

Abs. 1 EStG 1988 zu berücksichtigen. Dafür kommen insbesondere in Betracht:

2632

Lagevorteile aus dem guten Standort werden dem Grund und Boden zugeschlagen

(VwGH 20.2.1992, 88/13/0099, betr. Gasthaus in der Nähe von Massenanziehungspunkten).

2633

Im Geltungsbereich des § 5 EStG 1988 sind bebaute Grundstücke als einheitliches

Wirtschaftsgut anzusehen (Einheitstheorie). Eine durch einen Wertverlust begründete

Teilwertabschreibung am Gebäude ist nicht zulässig, wenn Werterhöhungen des Grund und

Bodens diesen Wertverlust ausgleichen (VwGH 14.10.1981, 1814/79). Eine

Teilwertabschreibung kommt dann in Betracht, wenn Sach- und Ertragswert unter dem

Buchwert liegen. Der Gesamtwert der Liegenschaft darf durch die Teilwertabschreibung nicht

unterschritten werden (VwGH 20.10.1971, 1055/69).

2634

Außerordentliche Wertminderungen bei Gebäuden sind bei der Gewinnermittlung gemäß § 4

Abs. 1 EStG 1988 nicht mit Werterhöhungen des Grund und Bodens auszugleichen.

2635

Da im Rahmen der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 1 EStG 1988 nur der auf das Gebäude

entfallende Gewinn der Steuerpflicht unterliegt, ist der Veräußerungserlös auf Grund und

Boden sowie auf das Gebäude aufzuteilen. Die Aufteilung hat vorrangig nach der

Verhältnismethode zu erfolgen.

2636

Die Bewertung der Entnahme von Liegenschaften hat mit dem im Schätzungswege nach

anerkannten Bewertungsmethoden zu ermittelnden Teilwert zu erfolgen. Ein vorgelegtes

Gutachten unterliegt der freien Beweiswürdigung.

2636a

Nach § 6 Z 16 EStG 1988 kann bei einem Betrieb, dessen Unternehmensschwerpunkt in der

gewerblichen Vermietung von Wirtschaftsgütern liegt (also vor allem Leasingunternehmen),

der Unterschiedsbetrag zwischen dem Buchwert sämtlicher vermieteter Wirtschaftsgüter und

dem Barwert der (diskontierten) Forderungen aus sämtlichen Mietverhältnissen

(Leasingforderungen) als aktiver oder passiver Ausgleichsposten angesetzt werden. Es soll

damit der Effekt erreicht werden, dass im wirtschaftlichen Ergebnis die Zinsspanne -

gleichmäßig über die Mietdauer verteilt - als Einnahme erfasst wird.

2636b

Die Anwendung des § 6 Z 16 EStG 1988 setzt zweierlei voraus:

1. Einen Mietvertrag, aus dem konkrete Forderungen resultieren. Es darf sich also nicht

um einen "gänzlich" unbefristeten Mietvertrag handeln; es muss zumindest der Mieter

einen Kündigungsverzicht auf die Kalkulationsdauer des Vertrages abgegeben haben.

2. Die Vereinbarung einer Miete, in deren Kalkulation ein bestimmter Zinssatz eingegangen

ist. Die Abzinsung erfolgt sodann mit jenem Zinssatz, der der Miete zu Grunde gelegt

worden ist.

3. Hinsichtlich des Mietvertrages dürfen keine Umstände eingetreten sein, die die

vollständige Vertragserfüllung durch den Vertragspartner unwahrscheinlich erscheinen

lassen. In einem derartigen Fall ist der betroffene Mietvertrag von der Anwendung des

§ 6 Z 16 EStG 1988 ausgenommen; dem Ausfallsrisiko ist entsprechend Rechnung zu

tragen.

Ist ein Restwert (siehe Rz 141) vereinbart, ist dieser wie eine Forderung - und zwar mit dem

Barwert - anzusetzen. Auf den Buchwertansatz der vermieteten Wirtschaftsgüter hat der

Ansatz von Ausgleichsposten keine Auswirkungen.

2636c

Der Ausgleichsposten ist für jeden Mietvertrag gesondert zu ermitteln. Er kann

außerbücherlich angesetzt werden. Ein Ansatz bei der unternehmensrechtlichen

Gewinnermittlung ist nicht erforderlich.

2636d

Ausgleichsposten im Sinne des § 6 Z 16 EStG 1988 dürfen nur angesetzt werden, wenn für

sämtliche Forderungen aus sämtlichen Mietverträgen eines Betriebes, die die

Voraussetzungen für die Ausgleichspostenbildung gemäß Rz 2636b erfüllen,

Ausgleichsposten gebildet werden. Der Ansatz muss überdies bereits im Jahr der Gründung

des Betriebes (also bei der erstmaligen Gewinnermittlung) erfolgen. Ein späterer "Einstieg"

ist ausgeschlossen. Wurden demnach zulässigerweise Ausgleichsposten angesetzt, müssen

sodann auf Bestehensdauer des Betriebes für sämtliche in Betracht kommende Forderungen

Ausgleichsposten gebildet werden.

Bei Betrieben, die bereits im Jahr 2000 bestanden haben, muss die Entscheidung über den

Ansatz von Ausgleichsposten bereits für das Jahr 2000 getroffen werden. Werden für dieses

Jahr Ausgleichsposten angesetzt, müssen auf Bestehensdauer des Betriebes für sämtliche in

Betracht kommende Forderungen Ausgleichsposten gebildet werden. Werden für das Jahr

2000 keine Ausgleichsposten angesetzt, können auch in den Folgejahren keine

Ausgleichsposten mehr gebildet werden.

Die Grundsätze der Bilanzänderung kommen zum Tragen.

2636e

Im Falle einer Umgründung iSd UmgrStG mit Buchwertfortführung gilt Folgendes:

Werden bisher von mehreren Rechtsträgern selbständig geführte Betriebe sodann von einem

Rechtsträger gemeinsam geführt (zB Verschmelzung, Einbringung), prägt die bei jenem

Betrieb getroffenen Entscheidung, dessen betriebliche Wertigkeit höher ist (zu beurteilen

nach dem Gesamtbild der Verhältnisse, wie Unternehmenswert, Umsatzhöhe), die weitere

Vorgangsweise beim "Nachfolgerechtsträger". Werden Betriebe (Teilbetriebe) lediglich in

einem geänderten Rechtskleid weitergeführt (zB Einbringung in eine bisher nicht produktive

GmbH, Realteilung auf einen bisher nicht produktiven Gesellschafter), ist die für den Betrieb

getroffene Wahl für die weitere Vorgangsweise maßgeblich.

Randzahlen 2637 bis 3100: derzeit frei