7 Absetzung für Abnutzung (§§ 7, 8 EStG 1988)

7.1 Allgemeine Grundsätze

7.1.1 Anwendungsbereich der allgemeinen Grundsätze

3101

Die Vorschriften über die AfA gelten, soweit nicht gesetzlich etwas Anderes vorgesehen ist,
für alle Einkunftsarten (VwGH 23.11.1994, 91/13/0111). Die Vornahme der AfA ist nicht auf
bestimmte Gewinnermittlungsarten beschränkt.

7.1.2 Persönliche AfA-Berechtigung

3102

Die AfA kann nur der wirtschaftliche Eigentümer (siehe Rz 121 ff) vornehmen
(VwGH 15.3.1988, 88/14/0009). Durch die Einräumung von Verwaltungs- und
Nutzungsrechten, zB eines Bestandrechtes, verliert der zivilrechtliche Eigentümer nicht auch
sein wirtschaftliches Eigentum. Der Pächter oder Mieter eines Wirtschaftsgutes ist somit nicht
als dessen wirtschaftlicher Eigentümer anzusehen (VwGH 22.9.1987, 86/14/0178). Diesem
steht die AfA nur für Wirtschaftsgüter zu, die er selbst angeschafft oder hergestellt hat. Ein
Fruchtnießer kann nur dann die AfA geltend machen, wenn er als wirtschaftlicher Eigentümer
anzusehen ist (VwGH 15.3.1988, 88/14/0009).

3103

Im Bereich des Leasing steht die AfA grundsätzlich dem Leasinggeber zu. Lediglich dann,
wenn das Leasinggut dem Leasingnehmer als wirtschaftliches Eigentum (siehe Rz 135 ff)
zugerechnet wird, ist der Leasingnehmer zum Abzug der AfA berechtigt.

3104

Bei Miteigentum ist die AfA entsprechend aufzuteilen (VwGH 19.5.1993, 89/13/0151).

3105

Wird ein Wirtschaftsgut einem Anderen unentgeltlich zur Einkünfteerzielung überlassen,
ohne dass es zu einer Übertragung des wirtschaftlichen Eigentums kommt, so steht die AfA
weder dem Eigentümer noch dem Nutzungsberechtigten zu (VwGH 6.11.1991, 91/13/0074).

7.1.3 Sachliche AfA-Berechtigung

3106

Absetzungsfähig sind nur Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens, die der Abnutzung
unterliegen. Eine AfA von nicht abnutzbarem Anlagevermögen ist ebenso ausgeschlossen wie
eine AfA vom Umlaufvermögen. Zur Abnutzbarkeit siehe Rz 612 und 613 f. Zur Aufteilung
des Kaufpreises für das Grundstück auf Gebäude und Grund und Boden siehe Rz 588 letzter
Absatz.

7.1.4 Einheitlichkeit des Wirtschaftsgutes

3107

Dem Grundsatz der Einzelbewertung entsprechend ist die AfA für jedes Wirtschaftsgut
gesondert anzusetzen. Jedes Wirtschaftsgut als solches unterliegt einer einheitlichen
Abnutzung. Die Wahl verschiedener AfA-Sätze für sich verschieden schnell abnutzende Teile
eines Wirtschaftsgutes kommt nicht in Frage (VwGH 27.11.1973, 0790/73). Werden Teile,
die sich rascher abnutzen, ausgetauscht, liegt Erhaltungsaufwand vor.

3108

Bei Gebäuden gilt der Grundsatz der Einheitlichkeit der AfA bei den betrieblichen Einkünften
jedoch nicht bzw. nur eingeschränkt (siehe Rz 3139 ff).

7.1.5 AfA-Methode

3109

Die einzig zulässige Form der Abschreibung ist die lineare AfA (gleichmäßige Verteilung der
Anschaffungs- oder Herstellungskosten auf die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer). Andere
Abschreibungsmethoden, wie etwa die degressive oder die Leistungs-AfA, sind nicht zulässig.
Eine Ausnahme besteht für Wirtschaftsgüter, die in einem vor dem 1. Jänner 1989
abgelaufenen Wirtschaftsjahr in Betrieb genommen und bei denen eine andere AfA-Methode
angewendet wurde. Bei diesen ist die bisherige AfA-Methode beizubehalten
(§ 114 Abs. 1 EStG 1988).
Die Bildung so genannter Festwerte (siehe Rz 2276 ff) ist als besondere Bewertungsmethode
anzusehen; eine AfA vom Festwert ist nicht zulässig.

7.1.6 Pflicht zum AfA-Abzug

3110

Für die AfA besteht kein Wahlrecht. Sie ist verpflichtend vorzunehmen. Unterlassene AfA
kann nicht nachgeholt werden (VwGH 27.5.1987, 84/13/0270). Dies gilt für alle
Einkunftsarten. Ein Verstoß gegen diese Verpflichtung führt zum Verlust der AfA als
Betriebsausgabe, ohne dass das Anlagegut zu einem höheren als den um die AfA
verminderten Wert angesetzt werden dürfte. In dem rechtskräftig veranlagten Jahr ist bei
einem Bilanzierenden zwar der Bilanzansatz zu berichtigen, doch bleibt dies - sofern eine
Wiederaufnahme nicht möglich ist - ohne steuerliche Auswirkung. Auch im Fall der
Veräußerung ist dem Veräußerungserlös der berichtigte Wertansatz gegenüberzustellen
(VwGH 17.6.1970, 1769/68).

Beispiel:
Im April 2000 wird ein Wirtschaftsgut um 70.000 S angeschafft und sofort in Betrieb
genommen. Die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer des Wirtschaftsgutes wird mit
sieben Jahren geschätzt. Im Jahr 2000 wird keine AfA, in den Jahren 2001 bis 2003 die
AfA in Höhe von jährlich 10.000 S geltend gemacht. Das Wirtschaftsgut wird im
November 2003 um 50.000 S verkauft. Aus der Differenz zwischen dem
Veräußerungserlös von 50.000 S und dem berichtigten Restbuchwert von 30.000 S
ergibt sich ein Veräußerungsgewinn von 20.000 S.

7.1.7 AfA-Bemessungsgrundlage

3111

Bemessungsgrundlage sind die Anschaffungs- oder Herstellungskosten, mit denen das
Wirtschaftsgut aktiviert wird, ersatzweise der Teilwert, die fiktiven Anschaffungskosten oder
der gemeine Wert. Erfolgt keine Aktivierung, so steht auch keine AfA zu. Der
Investitionsfreibetrag kürzt die AfA-Bemessungsgrundlage nicht. Bei der Übertragung stiller
Reserven gilt der um die stillen Reserven gekürzte Betrag als Anschaffungskosten (siehe
§ 12 Abs. 5 EStG 1988). Übertragene Rücklagen (§ 12 Abs. 8 EStG 1988) sowie steuerfreie
Anlagesubventionen vermindern ebenfalls die Anschaffungskosten und damit die AfABemessungsgrundlage.
Die Anschaffungs- oder Herstellungskosten sind auch dann
anzusetzen, wenn ein so genannter Schrottwert für quantitativ und qualitativ ins Gewicht
fallendes Material angesetzt wird.
Eine Aktivierung eines Wirtschaftsgutes und damit die Vornahme der AfA ist nicht zulässig,
wenn der Empfänger der Anschaffungs- oder Herstellungskosten nicht genannt wird
(VwGH 9.4.1986, 84/13/0089).

7.1.8 Teilwertabschreibung

3112

Eine Teilwertabschreibung (siehe Rz 2230 ff) schließt eine AfA im selben Wirtschaftsjahr aus.
Der verbleibende Teilwert ist linear auf die Restnutzungsdauer zu verteilen.

7.1.9 Nutzungsdauer

7.1.9.1 Allgemeines

3113

Die AfA bemisst sich nach der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer des Wirtschaftsgutes.
Darunter ist die Dauer der normalen technischen und wirtschaftlichen Nutzbarkeit zu
verstehen (VwGH 20.11.1996, 92/13/0304). Maßgebend ist dabei aber nicht der Zeitraum
der voraussichtlichen Benutzung durch den Besitzer des Wirtschaftsgutes oder andere
subjektive Erwägungen, sondern die objektive Möglichkeit der Nutzung des Wirtschaftsgutes
(VwGH 7.9.1993, 93/14/0081). Die technische Nutzungsdauer wird durch den
Materialverschleiß bestimmt. Die wirtschaftliche Nutzungsdauer richtet sich nach der
wirtschaftlichen Nutzungsmöglichkeit, insbesondere also danach, inwieweit das
Wirtschaftsgut unmodern ist oder durch bessere Anlagen überholt werden kann. Die
wirtschaftliche Nutzungsdauer kann niemals länger, wohl aber kürzer als die technische
Nutzungsdauer sein. Eine kürzere wirtschaftliche Nutzungsdauer ist der AfA-Berechnung aber
erst zu Grunde zu legen, wenn dies der Abgabepflichtige durch konkrete Tatsachen
nachgewiesen hat (VwGH 12.9.1989, 88/14/0162).

3114

Eine besondere Komponente der Nutzungsdauer ist die rechtliche Nutzungsdauer. Das ist
jener Zeitraum, innerhalb dessen das Wirtschaftsgut genutzt werden darf (siehe zB Rz 3122 f
betreffend Mietrechte).

7.1.9.2 Ermittlung der Nutzungsdauer

3115

Die Nutzungsdauer ist vom Steuerpflichtigen zu schätzen (VwGH 12.9.1989, 88/14/0162,
VwGH 27.1.1994, 92/15/0127). Dabei sind alle Umstände zu beachten, die die
Nutzungsdauer bestimmen, und zwar sowohl jene, die durch die Art des Wirtschaftsgutes
bedingt sind, als auch jene, die sich aus der besonderen Nutzungs-(Verwendungs-)Form im
Betrieb des Steuerpflichtigen ergeben (VwGH 10.10.1978, 0631/78). Bei Einschätzung der
Nutzungsdauer sind zukünftige Verhältnisse nur insoweit zu berücksichtigen, als sich diese in
der Gegenwart bereits verlässlich voraussehen lassen (VwGH 25.4.2002, 99/15/0255).
Sofern eine Nutzungsdauer im Gesetz nicht vorgegeben ist, können die deutschen amtlichen
AfA-Tabellen als Hilfsmittel bei Ermittlung der Nutzungsdauer von Anlagegütern
herangezogen werden.

3116

Beim Kauf gebrauchter Wirtschaftsgüter ist der AfA-Berechnung die noch zu erwartende
tatsächliche Nutzungsdauer zu Grunde zu legen, unabhängig von der Nutzungsdauer des
Vorgängers. Beim Kauf eines vom Verkäufer voll abgeschriebenen Wirtschaftsgutes darf
daher nicht eine Nutzungsdauer von Null angenommen werden.

3117

Die Behörde kann eine abweichende Schätzung auf Grund allgemein anerkannter
Erfahrungssätze vornehmen (VwGH 20.1.1953, 0906/52), wenn die Differenzen zur
Schätzung des Steuerpflichtigen nicht nur geringfügig sind (VwGH 22.2.1972, 1909/70). Die
Behörde ist berechtigt, die Schätzung der Nutzungsdauer zu überprüfen, auch wenn sie die
vom Steuerpflichtigen bisher vorgenommene Schätzung in den Vorjahren unbeanstandet
gelassen hat. Dem Grundsatz von Treu und Glauben könnte diesfalls nur dann Bedeutung
beigemessen werden, wenn die Abgabenbehörde selbst eine später als unrichtig erkannte
AfA-Berechnung veranlasst hat (VwGH 24.1.1998, 93/14/0151).

3118

Wurde im Ermittlungs- und Veranlagungsverfahren, im Zuge einer Betriebsprüfung oder im
Rechtsmittelverfahren die Frage der AfA im Einzelfall bei Kenntnis der für die Beurteilung der
AfA maßgeblichen Umstände in einer Art und Weise geprüft, dass der Steuerpflichtige mit
gutem Grund die Anerkennung der AfA und damit der Nutzungsdauer annehmen durfte,
sollen die AfA-Sätze und die Nutzungsdauer bei den Veranlagungen oder Betriebsprüfungen
der folgenden Jahre grundsätzlich nicht geändert werden, es sei denn, die Angaben des
Steuerpflichtigen waren unrichtig oder die Verhältnisse haben sich wesentlich geändert.
Wurde hingegen die beantragte AfA bei der Veranlagung ohne eine solche Prüfung und
Anerkennung berücksichtigt, kann die Behörde in den folgenden Jahren eine solche Prüfung
vornehmen und ggf. von der vom Steuerpflichtigen vorgenommenen AfA abweichen.

7.1.9.3 Berichtigung der Nutzungsdauer

3119

Die Berichtigung der Nutzungsdauer ist notwendig, wenn von vornherein von einer falschen
Nutzungsdauer ausgegangen worden ist. Die Abweichung muss hierbei aber erheblich
(jedenfalls 20%) sein. Es bestehen keine Bedenken, zu hohe Absetzungen in Folge zu kurzer
Nutzungsdauer dann nicht für die Vergangenheit zu berichtigen, wenn eine
Rückwärtsberichtigung keine steuerliche Auswirkung hat (zB kein Wiederaufnahmsgrund
oder Verjährung). In einem solchen Fall können sie durch entsprechende Minderung der AfA
für die restliche Nutzungsdauer oder Aussetzung der AfA bis zum Erreichen des richtigen
Wertansatzes (VwGH 12.3.1965, 0205/64) ausgeglichen werden.

Beispiel:
Im April 2001 wird ein Wirtschaftsgut um 70.000 S angeschafft und sofort in Betrieb
genommen. Die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer dieses Wirtschaftsgutes wird mit
fünf Jahren statt mit richtigerweise zehn Jahren geschätzt. In den Jahren 2001 bis
2003 werden Absetzungen für Abnutzung in Höhe von jeweils 14.000 S vorgenommen.
Im Jahr 2004 erfolgt eine Berichtigung der AfA unter Berücksichtigung einer
Nutzungsdauer von zehn Jahren.

1. Möglichkeit:
Der Restbuchwert des Wirtschaftsgutes betrug am Ende des Jahres 2003 28.000 S.
Dieser Betrag ist gleichmäßig auf die verbleibenden sieben Jahre der
betriebsgewöhnlichen Nutzung aufzuteilen, sodass für die Jahre 2004 bis 2010 die AfA
in Höhe von jeweils 4.000 S geltend gemacht werden kann.

2. Möglichkeit:
Der Restbuchwert des Wirtschaftsgutes betrug am Ende des Jahres 2003 28.000 S
statt 49.000 S, wenn die AfA von vornherein in der richtigen Höhe vorgenommen
worden wäre. Auch der errechnete korrigierte Restbuchwert für das Jahr 2004
(42.000 S) und jener für 2005 (35.000 S) liegt noch über dem Wert von 28.000 S,
jener für 2006 erreicht 28.000 S. Für die Jahre 2004 bis 2006 kann daher keine AfA
geltend gemacht werden. Für die verbleibenden Jahre 2007 bis 2010 kann dann die
korrekte AfA in Höhe von jeweils 7.000 S zum Ansatz gebracht werden.

3120

Es bestehen keine Bedenken, zu niedrige Absetzungen in Folge zu langer Nutzungsdauer
durch entsprechende Erhöhung der AfA (Aufteilung des steuerwirksam nicht mehr zu
berichtigenden Restbuchwertes auf die neue verkürzte Restnutzungsdauer) auszugleichen.

Beispiel:
Im April des Jahres 2001 wird ein Wirtschaftsgut um 70.000 S angeschafft und sofort
in Betrieb genommen. Seine betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer wird statt mit fünf
Jahren mit zehn Jahren geschätzt. In den Jahren 2001 bis 2003 werden Absetzungen
für Abnutzung in Höhe von jeweils 7.000 S vorgenommen. Im Jahr 2004 erfolgt eine
Berichtigung der AfA unter Berücksichtigung einer Nutzungsdauer von fünf Jahren. Da
das Wirtschaftsgut am Ende des Jahres 2003 einen Restbuchwert von 49.000 S hatte,
beträgt die AfA für die verbleibenden zwei Jahre jeweils 24.500 S.

Zu den Folgen des Unterlassens einer AfA-Absetzung siehe Rz 3110.

7.1.9.4 Änderung der Nutzungsdauer

3121

Eine Änderung der vom Steuerpflichtigen ursprünglich zutreffend geschätzten Nutzungsdauer
ist nur zulässig, wenn sich die für die Nutzungsdauer maßgebenden Verhältnisse wesentlich
und dauernd ändern, bspw.

• bei einer Änderung der Nutzungsart (ein LKW, der bisher für den Transport auf der
  Straße eingesetzt war, wird in Zukunft in einer Baugrube eingesetzt),
• einer Änderung der Einsatzdauer (eine Anlage wird statt acht Stunden in Zukunft
  sechzehn Stunden eingesetzt) oder
• bei nachträglichem Herstellungsaufwand, wenn sich dadurch die Restnutzungsdauer des
  Wirtschaftsgutes insgesamt verlängert bzw. die Höhe des nachträglichen
  Herstellungsaufwandes nur unter dem Gesichtspunkt einer längeren als der buchmäßigen
  Restnutzungsdauer erklärbar ist.

7.1.9.5 Mietrecht, Mietvorauszahlungen

3122

Ablösezahlungen zur Erlangung eines Mietrechtes an Geschäftsräumlichkeiten stellen
Anschaffungskosten des Mietrechtes dar. Das Mietrecht an Geschäftsräumlichkeiten gehört
zu den beweglichen Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens. Die Aufwendungen zur
Erlangung des Mietrechtes sind zu aktivieren (VwGH 15.7.1998, 97/13/0076, betr.
Abgrenzung zwischen Mietvorauszahlungen und Anschaffungskosten eines Mietrechtes). Ein
entgeltlich erworbenes Mietrecht ist auf die voraussichtliche Vertragsdauer abzuschreiben
(VwGH 12.1.1993, 88/14/0077).

3123

Leistet der Mieter unter bestimmten Auflagen Mietvorauszahlungen - bei Einzug des Mieters
wird das Lokal entsprechend den Bedürfnissen des Mieters formell vom Vermieter errichtet
bzw. adaptiert, der Vermieter stimmt einem Kündigungsverzicht für jenen Zeitraum zu, der
Berechnung der Vorleistung des Mieters zu Grunde gelegt wurde, die vertraglichen Rechte
und Pflichten gehen auf den jeweiligen Rechtsnachfolger über, dem Mieter wird das Recht
der Weiter- und Untervermietung eingeräumt, das Bestandrecht wird im Grundbuch
intabuliert -, dann unterscheidet sich dieser Sachverhalt wirtschaftlich nicht von jenem, in
dem der Mieter selbst Investitionen im gemieteten Objekt durchführt. Mieterinvestitionen
sind grundsätzlich dem Mieter als dessen wirtschaftlicher Eigentümer zuzurechnen. Es ist
daher davon auszugehen, dass durch derartige Mietvorauszahlungen ein im wirtschaftlichen
Eigentum des Mieters stehendes unbewegliches Wirtschaftsgut (Gebäudeinvestition)
angeschafft wird.

7.1.9.6 Mieterinvestitionen

3124

Investitionen des Mieters sind auf die voraussichtliche Nutzungsdauer, höchstens auf die
voraussichtliche Mietdauer abzuschreiben. Ist der Mietvertrag auf unbestimmte Zeit
abgeschlossen, ist für die Abschreibung die Nutzungsdauer der Investition maßgebend. Die
Nutzungsdauer bei Aufwendungen, deren Ergebnis der Mieter dem Vermieter bei Beendigung
des Bestandsverhältnisses zu überlassen hat, ist durch die voraussichtliche Dauer des
Bestandsverhältnisses begrenzt. Somit ist die - voraussichtliche - Vertragsdauer maßgeblich,
wenn sie kürzer als die Nutzungsdauer eines Wirtschaftsgutes ist. Es kommt darauf an, wie
lange der Mieter nach dem gewöhnlichen Ablauf der Dinge mit einer Nutzung seiner
Aufwendungen im Rahmen des Vertrages rechnen kann. Auf die voraussichtliche
Vertragsdauer ist auch bei auf unbestimmte Zeit abgeschlossenen Mietverträgen abzustellen
(VwGH 25.4.2002, 99/15/0255). Wird die Nutzungsdauer der betrieblichen
Gebäudeinvestition nicht nachgewiesen, kann diese auch in Anlehnung an § 8 EStG 1988
geschätzt werden (vgl. VwGH 12.1.1993, 88/14/0077).

7.1.9.7 Baukostenzuschüsse für Energieversorgung

3125

Baukostenzuschüsse, die an Energieversorgungsunternehmen für den Anschluss an die
Energieversorgung (elektrischer Strom, Ferngas, Fernwärme usw.) geleistet werden, sind zu
aktivieren und auf den Nutzungszeitraum verteilt abzusetzen. Dies gilt für das
Netzzutrittsentgelt gemäß § 2 der zu § 25 ElWOG ergangenen Systemnutzungstarife-
Verordnung (SNT-VO 2006). Mit dem Netzzutrittsentgelt werden dem Netzbetreiber alle
Aufwendungen abgegolten, die mit der erstmaligen Herstellung des Anschlusses an ein Netz
verbunden sind. Für die Bestimmung der Nutzungsdauer ergeben sich Anhaltspunkte aus der
betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer der mit den Baukostenzuschüssen errichteten Anlagen
sowie aus der voraussichtlichen Geltungsdauer der zwischen dem Energieabnehmer und dem
Energieversorgungsunternehmen abgeschlossenen Vereinbarungen.
Das mit der Leistung des Netzbereitstellungsentgelts (§ 3 der Systemnutzungstarife-
Verordnung, SNT-VO 2006) erworbene Recht unterliegt keiner Abnutzung. Eine bis zur
Veranlagung 2007 allenfalls erfolgte AfA bleibt unberührt, ab der Veranlagung 2008 ist eine
AfA nicht mehr zulässig.

7.1.10 Ganzjahres- und Halbjahres-AfA

7.1.10.1 Beginn der AfA

3126

§ 7 EStG 1988 geht von der grundsätzlichen Überlegung aus, dass der Zeitpunkt der
Anschaffung oder Herstellung eines Wirtschaftsgutes mit dem Zeitpunkt seiner
Inbetriebnahme zusammenfällt. Erfolgt die Inbetriebnahme zu einem späteren Zeitpunkt,
dann kommt die AfA erst ab dem Zeitpunkt in Betracht, zu dem das Wirtschaftsgut den
Zwecken des Betriebes dient und deshalb einer Abnutzung unterliegt (VwGH 5.10.1962,
0748/62). Bei hergestellten Wirtschaftsgütern sind Absetzungen für Abnutzung idR
ausgeschlossen, solange das Wirtschaftsgut nicht fertig gestellt ist (VwGH 11.8.1993,
91/13/0159). Eine Ausnahme besteht bei einer Gebäudeerrichtung in Teilabschnitten, wobei
einzelne Teile bereits in Nutzung genommen werden.

3127

Tritt ein Wertverzehr schon vor der Inbetriebnahme ein (zB wirtschaftlicher Wertverzehr bei
Wohngebäuden), so kann die AfA schon vor der technischen Inbetriebnahme beginnen
(VwGH 27.11.1984, 83/14/0046; VwGH 22.2.1993, 92/15/0048).

3128

Ein Probebetrieb ist nicht als Inbetriebnahme anzusehen, es sei denn, das Wirtschaftsgut
wird nach dem Probebetrieb unmittelbar in die Produktion übernommen.

7.1.10.2 Ganzjahres- oder Halbjahres-AfA bei Inbetriebnahme

3129

Wird ein Wirtschaftsgut im Wirtschaftsjahr mehr als sechs Monate genutzt, dann ist der
gesamte auf ein Jahr entfallende Betrag abzusetzen, sonst die Hälfte dieses Betrages. Fallen
der Zeitpunkt der Anschaffung (Herstellung) eines Wirtschaftsgutes und der Zeitpunkt seiner
Inbetriebnahme auseinander, dann ist für die Berechnung der AfA auf den Zeitpunkt der
Inbetriebnahme abzustellen. Wird also ein Wirtschaftsgut im ersten Halbjahr angeschafft,
jedoch erst im zweiten Halbjahr in Betrieb genommen, dann kann im Wirtschaftsjahr der
Anschaffung (Herstellung) nur die Halbjahres-AfA abgesetzt werden. Erfolgt die
Inbetriebnahme nicht im Jahr der Anschaffung (Herstellung), kann in diesem Jahr keine AfA
abgesetzt werden. In einem solchen Fall kann die AfA erst im Jahr der Inbetriebnahme des
Wirtschaftsgutes unter Anwendung des § 7 Abs. 2 EStG 1988 in Anspruch genommen
werden.

Beispiel:
Anfang Dezember 1999 wird ein Kaufvertrag über die Anschaffung einer Maschine zu
einem Kaufpreis von 500.000 S zuzüglich 20% Umsatzsteuer unterzeichnet. Weiters ist
eine Probezeit von vier Monaten nach Beendigung der Montage vorgesehen. Die
Montagekosten betragen 50.000 S zuzüglich 10.000 S Umsatzsteuer. Die Lieferung der
Maschine erfolgt Mitte August 2000. Da die Montage einen Zeitraum von vier Wochen
beansprucht, wird mit dem Probebetrieb Mitte September 2000 begonnen. Als
betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer wird ein Zeitraum von 10 Jahren angenommen.

Kaufpreis (netto): 500.000 S
Nebenkosten (netto): + 50.000 S
Anschaffungskosten: 550.000 S
davon 1/10 = 55.000 S
AfA 1999 (keine Inbetriebnahme) 0 S
AfA 2000 (ebenfalls noch keine Inbetriebnahme) 0 S
Ab dem Jahr 2001 steht eine Jahres-AfA von jeweils - 55.000 S für zehn Jahre zu.

3130

Wird ein Wirtschaftsgut innerhalb eines Jahres zunächst zur Erzielung betrieblicher Einkünfte
und anschließend zur Erzielung außerbetrieblicher Einkünfte genutzt, kann es sowohl zum
Ansatz einer Ganzjahres-AfA als auch einer Halbjahres-AfA kommen.

Beispiel:
Ein Betrieb wird zum 1. April 2001 aufgegeben und das ehemalige Betriebsgebäude
anschließend zur Erzielung von Einkünften aus Vermietung und Verpachtung genutzt.
Bei der Gewinnermittlung des Betriebes ist für das Jahr 2001 noch die Hälfte der AfA
abzusetzen (§ 7 Abs. 2 EStG 1988), bei den Werbungskosten aus Vermietung und
Verpachtung steht die AfA für das ganze Jahr 2001 zu (§ 16 Abs. 1 Z 8 EStG 1988 in
Verbindung mit § 7 Abs. 2 EStG 1988).

7.1.10.3 Halbjahres-AfA bei Veräußerung und Rumpfwirtschaftsjahr

3131

Beträgt ein Wirtschaftsjahr weniger als sechs Monate (Rumpfwirtschaftsjahr), steht nur die
halbe Jahres-AfA zu. Dieser Grundsatz ist auch bei einer Veräußerung (Ausscheiden) eines
Wirtschaftsgutes während des Wirtschaftsjahres (Rumpfwirtschaftsjahres) anzuwenden,
wobei der AfA bei einer solchen Veräußerung (bei einem solchen Ausscheiden) im Rahmen
der Übertragung der stillen Reserven nach § 12 EStG 1988 (siehe Rz 3861 ff) Bedeutung
zukommt. Bei Vorliegen eines Rumpfwirtschaftsjahres ist die anteilsmäßige AfA auch
hinsichtlich der nicht in diesem Wirtschaftsjahr angeschafften oder hergestellten (bzw.
veräußerten) Wirtschaftsgüter nach den Grundsätzen des § 7 Abs. 2 EStG 1988 (Halbjahresoder
Ganzjahres-AfA) zu berechnen.

7.1.10.4 AfA bei unentgeltlicher Betriebsübertragung

3132

Aus dem Umstand, dass bei einer unentgeltlichen Betriebsübertragung die Buchwerte
fortzuführen sind (§ 6 Z 9 lit. a EStG 1988), kann geschlossen werden, dass der Buchwert in
der Schlussbilanz des Übernehmers mit demselben Betrag anzusetzen ist, der beim
Rechtsvorgänger in dieser Schlussbilanz auszuweisen gewesen wäre. Daraus folgt, dass im
Jahr der Übertragung insgesamt nicht mehr als die ganze Jahres-AfA abgesetzt werden
kann. Da der Rechtsnachfolger in die Rechtsstellung des Rechtsvorgängers eintritt, bestehen
keine Bedenken, wenn in diesem Fall die Jahres-AfA aliquot bei der Gewinnermittlung des
Rechtsvorgängers und des Rechtsnachfolgers berücksichtigt wird. Gleiches gilt in anderen
Fällen von Betriebsübertragungen mit Buchwertfortführung, bspw. Umgründungen iSd
UmgrStG, siehe UmgrStR 2002 Rz 120 f, 952, 1403, 1585).

3133

Bei den außerbetrieblichen Einkunftsarten können sich dagegen im Fall der unentgeltlichen
Übertragung Gesamtabsetzungsbeträge für mehr als ein Jahr ergeben (zB Schenkung im
November: Ganzjahres-AfA beim Geschenkgeber, Halbjahres-AfA beim Empfänger).

7.2 Anlageverzeichnis

3134

Steuerpflichtige, die ihren Gewinn gemäß § 4 Abs. 3 EStG 1988 ermitteln, haben eine
Anlagekartei (Anlageverzeichnis) der im Betrieb verwendeten abnutzbaren Wirtschaftsgüter
zu führen. Nach § 7 Abs. 3 EStG 1988 ist das Führen eines Anlageverzeichnisses keine
materielle Voraussetzung für die Inanspruchnahme einer AfA, diese Bestimmung hat nur den
Charakter einer bloßen Ordnungsvorschrift.

3135

Wird die Anlagekartei nicht geführt, dann geht das Recht auf die AfA nicht verloren, es liegt
jedoch eine Verletzung von Aufzeichnungspflichten vor (Finanzordnungswidrigkeit nach
§ 51 FinStrG).

3136

Es ist ausreichend, wenn das Verzeichnis im Zeitpunkt der Abgabe der Steuererklärung
ordnungsgemäß geführt ist.

3137

Das der Eingabe beigelegte Verzeichnis ist grundsätzlich AfA-tauglich, wenn Name und
Anschrift des Lieferanten (liefernden Unternehmers) in der Buchhaltung eindeutig
dokumentiert sind (Lieferantenrechnung) und auf Verlangen des Finanzamtes jederzeit
vorgelegt werden können.

3138

Bloße Sammelbuchungen sind nur nach Konkretisierung der selbstständig bewertbaren
abnutzbaren Anlagegüter einer AfA iSd § 7 EStG 1988 zugänglich. Zur Beseitigung von
Zweifeln hat das Finanzamt den Steuerpflichtigen zur Aufklärung bzw. Richtigstellung
aufzufordern.

7.3 Gebäude

7.3.1 Allgemeines zum AfA-Satz und Nachweis einer kürzeren Nutzungsdauer

3139

Bei Gebäuden sind im § 8 Abs. 1 EStG 1988 gesetzlich bestimmte AfA-Sätze vorgesehen.
Diese Sätze gelten auch für Gebäude, die in gebrauchtem Zustand erworben wurden. Die
AfA-Sätze können ohne Nachweis in Anspruch genommen werden. Sollen höhere AfA-Sätze
angewendet werden, so ist die Nutzungsdauer nachzuweisen. Dies hat in aller Regel –
insbesondere auch bei gebrauchten Gebäuden - durch ein Gutachten zu geschehen. Die
Beweislast in Ansehung einer kürzeren Nutzungsdauer trifft den Steuerpflichtigen. Enthält ein
Gutachten keinen nachvollziehbaren Bezug zwischen dem Befund und der vom Gutachter
angesetzten Restnutzungsdauer, ist es als Nachweis einer geringeren als der gesetzlichen
Nutzungsdauer ungeeignet, ohne dass es weiterer Ermittlungsschritte der Behörde bedarf
(VwGH 11.5.2005, 2001/13/0162). Zu Gebäuden in Leichtbauweise, die bis 2006 angeschafft
oder fertig gestellt werden, siehe Rz 3139a.

3139a

Gebäude in Leichtbauweise, die bis 2006 angeschafft oder fertig gestellt werden:
Bei derartigen Gebäuden, genügt die Art der Gebäudekonstruktion als solche für einen
Nachweis einer geringeren als der gesetzlichen Nutzungsdauer. Höhere AfA-Sätze sind in
diesem Fall ohne Vorlage eines Gutachtens möglich. Leichtbauweise liegt etwa bei
Bauausführung im Fachwerk oder Rahmenbau mit einfachen Wänden zB aus Holz, Blech,
Faserzement oder Ähnlichem und nicht massiven Dächern vor (zB Papp-, Blech- oder
Wellfaserzementausführung).
Gebäude, die ab 2007 angeschafft oder fertig gestellt werden:
Es sind die gesetzlichen AfA-Sätze anzuwenden. Sollen höhere AfA-Sätze angewendet
werden, ist die Nutzungsdauer nachzuweisen. Es bestehen aber keine Bedenken, bei
Gebäuden, die nicht in Massivbauweise errichtet werden, eine Nutzungsdauer von
mindestens 25 Jahren auch ohne Vorlage eines Gutachtens anzuerkennen.
Massivbauweise liegt vor bei Bauten aus Ziegel- oder Steinmauerwerk, aus Stahlbeton, aus
Stahl (zB in Form von Skelett-, Rahmenbau oder Fachwerkbau) oder Bauten aus massiven
Holzkonstruktionen (wie zB Nagel- oder Leimbindern, Massivholzplatten). Die Ausfachung der
Wände kann aus Ziegel- oder Steinmauerwerk, Gasbeton, Betonfertigteilen,
Sandwichpaneelen aus Metall, Kunststoff, Glasbausteinen, massivem Glas, Massivholz oder
Massivholzplatten bestehen.

3140

Der Begriff "Gebäude" bestimmt sich nach der Verkehrsauffassung (VwGH 21.9.2006,
2006/15/0156). Als Gebäude gilt danach jedes Bauwerk, das durch räumliche Umfriedung
Schutz gegen äußere Einflüsse gewährt, den Eintritt von Menschen gestattet (auch wenn es
zur dauerhaften Wohnnutzung nicht geeignet oder bestimmt ist), mit dem Boden fest
verbunden und von einiger Beständigkeit ist (vgl. VwGH 21.12.1956, 1391/54). Das Bauwerk
ist mit dem Boden fest verbunden, wenn es in diesem derart verankert ist, dass die
Verbindung nicht durch bloßen Abtransport beseitigt werden kann. Lässt sich die Verbindung
des Bauwerkes zum Boden (ohne Zerstörung) lösen, darf der Abtransport nicht mit
unverhältnismäßigen Kosten verbunden sein (vgl. VwGH 21.9.2006, 2006/15/0156
betreffend ein Gewächshaus). Gegenstände, die von ihrer Zweckbestimmung zum Einsatz an
verschiedenen Orten bestimmt sind (zB Container, Ausstellungspavillons) fallen auch dann
nicht unter den Begriff "Gebäude", wenn sie auf einem festen Fundament aufgestellt sind.
Der Begriff "Gebäude" umfasst auch Herstellungsaufwendungen auf ein Gebäude und
Superädifikate (Rz 3141). Mieterinvestitionen sind als Gebäude anzusehen, wenn sie für sich
nach der Verkehrsauffassung als "Gebäude" einzustufen sind; dies kann insbesondere im Fall
einer gänzlichen Aufstockung eines Gebäudes durch den Mieter oder im Fall eines vom
Mieter getätigten Zubaus zutreffen (VwGH 25.10.2006, 2006/15/0152). Zum
Gebäudeausschluss beim Freibetrag für investierte Gewinne siehe Rz 3705.
Die Beurteilung, ob eine Anschaffung oder Herstellung das Gebäude oder einen Bestandteil
desselben betrifft oder aber ein nicht als Gebäude anzusehendes Wirtschaftsgut, hat
ausschließlich nach den für das Einkommensteuerrecht maßgebenden Kriterien zu erfolgen,
wobei es auf die bewertungsrechtliche Beurteilung nicht ankommt.
Für andere unbewegliche Wirtschaftsgüter als Gebäude (zB Maschinenumhüllungen;
Rz 3140a) gelten die Sätze des § 8 Abs. 1 EStG 1988 nicht.

3140a

Frei stehende Maschinenumhüllungen sind keine Gebäude, da sie aus Sicherheitsgründen nur
in Betriebspausen der Maschine betreten werden können, nicht aber während des sich
ständig wiederholenden Betriebsvorganges; abgesehen von Aufenthalten zu Kontroll- und
Inspektionszwecken ist daher ein längerfristiger Aufenthalt innerhalb des Bauwerkes
während des Betriebsvorganges nicht möglich.

3141

Rechtslage bis Veranlagung 2000
Die Herstellungskosten von Superädifikaten sind wie Gebäude auf eigenem Grund und Boden
mit den AfA-Sätzen des § 8 Abs. 1 EStG 1988 abzuschreiben, je nach Verwendungszweck im
Regelfall somit mit 2% bis 4%. Eine auf die Dauer des Bestandvertrages abgestimmte
kürzere Abschreibungsdauer kommt nur in Betracht, wenn der Bestandnehmer nach
Beendigung des Bestandverhältnisses keinen Ersatzanspruch gegen den Vermieter hat und
mit einer kürzeren Nutzung des Bestandgegenstandes gerechnet werden muss.

Rechtslage ab Veranlagung 2001
Die Herstellungskosten von Superädifikaten sind wie Gebäude auf eigenem Grund und Boden
mit den AfA-Sätzen des § 8 Abs. 1 EStG 1988 abzuschreiben, je nach Verwendungszweck im
Regelfall somit mit 2% bis 3%. Eine auf die Dauer des Bestandvertrages abgestimmte
kürzere Abschreibungsdauer kommt nur in Betracht, wenn der Bestandnehmer nach
Beendigung des Bestandverhältnisses keinen Ersatzanspruch gegen den Vermieter hat und
mit einer kürzeren Nutzung des Bestandgegenstandes gerechnet werden muss. Liegt der
Ersatzanspruch bei der Beendigung eines Bestandverhältnisses gegen den Vermieter unter
dem Buchwert, der sich bei Anwendung der AfA-Sätze des § 8 Abs. 1 EStG 1988 ergäbe, so
sind die Abschreibungsbeträge auf diesen geringeren Ersatzanspruch hin anzupassen.

3142

Das Wahlrecht zur Nachweisführung steht immer nur für das gesamte Gebäude zu. Es ist zB
nicht zulässig, den Nachweis nur für jenen Teil des Gebäudes zu führen, der unmittelbar der
Gewerbeausübung dient und für einen freiberuflich genutzten Teil den gesetzlich
vorgesehenen AfA-Satz anzuwenden.

3143

Ändern sich die Nutzungsverhältnisse nicht grundlegend, kann der Abgabepflichtige nur bei
Inbetriebnahme eine kürzere Nutzungsdauer nachweisen oder innerhalb der in
§ 8 Abs. 1 EStG 1988 angeführten Höchstgrenzen wählen. Er bleibt an den gewählten oder
nachgewiesenen AfA-Satz gebunden. Das Wahlrecht ist konsumiert.

3144

Ändern sich hingegen die Nutzungsverhältnisse grundlegend (zB Wechsel im
Nutzungseinsatz, der auch zu einer Änderung des gesetzlichen AfA-Satzes führt;
außergewöhnliche technische oder wirtschaftliche Abnützung oder Änderung der
Restnutzungsdauer wegen nachträglich vorgenommener Herstellungsaufwendungen) kann
auf Grund eines dann angetretenen Nachweises von den gesetzlichen AfA-Sätzen auf einen
nachgewiesenen AfA-Satz umgestiegen werden.

7.3.2 Halbjahres-AfA

3145

§ 7 Abs. 2 EStG 1988 gilt auch für die besonderen Formen der AfA. Wird ein Gebäude nicht
mehr als sechs Monate im Wirtschaftsjahr genutzt, so ist nur die Hälfte des auf ein Jahr
entfallenden AfA-Betrages abzusetzen. Unter betrieblich genutzten Gebäuden versteht man
in diesem Zusammenhang Gebäude, die betrieblichen Zwecken dienen. Für Gebäude, die in
so genannten Einsaisonbetrieben eingesetzt sind, steht daher eine volle Jahres-AfA zu.

7.3.3 AfA-Satz von 4% bzw. 3%

3146

Rechtslage bis Veranlagung 2000
Ein AfA-Satz von 4% kann angewendet werden,

• soweit das Gebäude unmittelbar der Betriebsausübung eines Land- und Forstwirtes oder
  eines Gewerbetreibenden dient,
• soweit ein Gebäude iSd Rz 3152 ff zu mindestens 80% dem Kundenverkehr dient.

Rechtslage ab Veranlagung 2001
Ein AfA-Satz von 3% kann angewendet werden,

• soweit das Gebäude unmittelbar der Betriebsausübung eines Land- und Forstwirtes oder
  eines Gewerbetreibenden dient,
• soweit ein Gebäude im Sinne des Rz 3152 ff zu mindestens 80% dem Kundenverkehr
  dient.
• Die Verringerung des AfA-Satzes gilt nicht nur für ab dem Veranlagungszeitraum 2001
  angeschaffte oder hergestellte Gebäude, sondern auch für vor dem
  Veranlagungszeitraum 2001 bereits im Betrieb vorhandene Gebäude, für die ein AfA-Satz
  von 4% zur Anwendung gekommen ist.

Beispiel:
Ein Gebäude wurde in den Jahren 1986 angeschafft oder hergestellt. Nachträgliche
Anschaffungs- oder Herstellungskosten sind nicht angefallen. Der AfA-Satz von 3% ist
auf die Anschaffungs- oder Herstellungskosten des Jahres 1986 anzuwenden. Zu
nachträglichen aktivierungspflichtigen Aufwendungen siehe Rz 3163 ff.

3147

Ob es sich um die Gebäude eines "Land- und Forstwirtes" oder eines "Gewerbetreibenden"
handelt, ist in typisierender Betrachtungsweise nach dem Inhalt der Tätigkeit des
betreffenden Steuerpflichtigen zu beurteilen (VwGH 25.10.1994, 94/14/0052). Werden etwa
die Einkünfte aus einer freiberuflichen Tätigkeit gemäß § 7 Abs. 3 KStG 1988 nur auf Grund
der Rechtsform des Unternehmens als gewerblich eingestuft (zB bei einer
Wirtschaftstreuhand-GmbH), so handelt es sich nicht um einen "Gewerbetreibenden" iSd
§ 8 EStG 1988. Liegen deshalb gewerbliche Einkünfte vor, weil ein Freiberufler nicht mehr
leitend und eigenverantwortlich tätig ist (siehe Rz 5289 ff), dann ist von einer gewerblichen
Berufsausübung auszugehen.

3148

Rechtslage bis Veranlagung 2000
Wird ein Gebäude gewerblich vermietet, so bestimmt sich der AfA-Satz nach dem
Nutzungseinsatz beim Mieter (VwGH 24.6.2003, 99/14/0015). Das gewerbliche Vermieten
allein reicht somit noch nicht für die Anwendung des AfA-Satzes von 4%. Er steht nur dann
zu, wenn der Bestandnehmer seinerseits das Wirtschaftsgut unmittelbar für die land- und
forstwirtschaftliche oder gewerbliche Betriebsausübung (auch hier inhaltlich zu verstehen)
verwendet. Ist der Mieter (Bestandnehmer) eine Körperschaft öffentlichen Rechts, so ist
darauf abzustellen, wie die Tätigkeit der Körperschaft öffentlichen Rechts bei Wegdenken der
Hoheitssphäre einzustufen wäre.

Rechtslage ab Veranlagung 2001
Wird ein Gebäude gewerblich vermietet, so bestimmt sich der AfA-Satz nach dem
Nutzungseinsatz beim Mieter (VwGH 24.6.2003, 99/14/0015). Das gewerbliche Vermieten
allein reicht somit noch nicht für die Anwendung des AfA-Satzes von 3%. Er steht nur dann
zu, wenn der Bestandnehmer seinerseits das Wirtschaftsgut unmittelbar für die land- und
forstwirtschaftliche oder gewerbliche Betriebsausübung (auch hier inhaltlich zu verstehen)
verwendet. Ist der Mieter (Bestandnehmer) eine Körperschaft öffentlichen Rechts, so ist
darauf abzustellen, wie die Tätigkeit der Körperschaft öffentlichen Rechts bei Wegdenken der
Hoheitssphäre einzustufen wäre.

3149

Unmittelbar der Betriebsausübung dienen insbesondere Gebäude, die in der Produktion
(einschließlich der Herstellung geistiger Produkte), der Bearbeitung, der Lagerung und dem
Verkauf eingesetzt werden. Weiters zählen dazu Gebäude, die den rationelleren
Arbeitseinsatz von Arbeitnehmern fördern (zB Pausenräume, Werksküche, Essensräume,
Sanitärräume und Waschräume). Setzt eine Körperschaft öffentlichen Rechts ein gemietetes
Gebäude für Hoheitszwecke ein, dann ist bspw. bei Feuerwehrhäusern, Bauhöfen, Spitälern,
Altersheimen, im Schul- und Erziehungswesen eingesetzten Gebäuden, Turn- und
Sporthallen, Kultur- und Veranstaltungshäusern beim Vermieter ein unmittelbar der
gewerblichen Betriebsausübung dienender Einsatz anzunehmen.
Hinsichtlich der Abgrenzung zur mittelbaren Betriebsausübung siehe Rz 3150 f.