3436

§ 14 Abs. 12 EStG 1988 in der Fassung des Bundesgesetzes BGBl. I Nr. 28/1999 ist erstmals

bei der Veranlagung für das Kalenderjahr 1999 anzuwenden. Es darf dabei nur jener Betrag

der Rückstellung zugeführt werden, der bei der Verteilung des Gesamtaufwandes auf das

einzelne Wirtschaftsjahr entfällt (§ 124b Z 33 lit. a EStG 1988).

3437

§ 124b Z 33 lit. a EStG 1988 sieht bei der Bildung von Jubiläumsgeldrückstellungen im

Bereich der steuerlichen Gewinnermittlung das so genannte Nachholverbot vor. Dieses

Nachholverbot bewirkt, dass die Zuführung zur Rückstellung nur insoweit den steuerlichen

Gewinn mindern darf, als die Zuführung wirtschaftlich auf das betreffende Wirtschaftsjahr

entfällt. Rückstellungszuführungen, die im Rückstellungsstand zum Beginn des

Wirtschaftsjahres 1999 (1998/1999) enthalten sind und die in der Vergangenheit nicht

steuerwirksam dotiert wurden, können daher nicht gewinnmindernd nachgeholt werden.

Zahlungsverpflichtung erhöht nur jener Teil des aufgelösten Betrages den Gewinn, dessen

Zuführung sich bereits gewinnmindernd auswirkte. Die Auflösung des steuerunwirksam

gebildeten Rückstellungsanteiles hat keinerlei steuerliche Auswirkungen.

3438

Die folgende Tabelle zeigt einen Überblick über jene steuerwirksamen und

steuerunwirksamen Rückstellungsdotierungen, aus denen sich der Stand der Rückstellung

zum Ende des Wirtschaftsjahres 1999 (1998/1999) zusammensetzen kann:

3439

Für die Berechnung des steuerwirksamen und des steuerunwirksamen Anteiles der zum Ende

des Wirtschaftsjahres 1999 (1998/1999) bestehenden Jubiläumsgeldrückstellung(en) ist von

folgender vereinfachter Formel auszugehen:

Summe der Rückstellungsstände zum Ende des Wirtschaftsjahres 1999 (1998/1999)

abzüglich der steuerwirksamen Dotierungen des Jahres 1999 (1998/1999)

abzüglich Summe der fortgeschriebenen Rückstellungsstände zum Ende des

Wirtschaftsjahres 1993 (1992/1993)

Ergebnis höher als 0 = steuerunwirksamer Sockelbetrag (siehe Rz 3440 ff)

Ergebnis niedriger als 0 = steuerwirksamer Mehrbetrag (siehe Rz 3444)

3440

Grundsätzlich ist ein steuerneutral gebildeter Rückstellungsteil auch steuerneutral

aufzulösen. Zur vereinfachten (Fort-)Führung des nicht gewinnwirksam gebildeten

Rückstellungsteiles bestehen keine Bedenken, den zum Ende des Wirtschaftsjahres 1999

(1998/1999) für alle Jubiläumsgeldverpflichtungen in Summe bestehenden

steuerunwirksamen Sockelbetrag beginnend ab dem Veranlagungsjahr 1999 auf einen

angenommenen durchschnittlichen Zeitraum der Jubiläumsgeldzahlungen von mindestens

15 Jahren gleichmäßig verteilt abzuschreiben. Die gewinnmindernde Verteilung des

Sockelbetrages ist losgelöst von der (weiteren) Entwicklung der Jubiläumsgeldrückstellungen

vorzunehmen.

3441

Im Falle einer Betriebsaufgabe oder einer entgeltlichen Betriebsübergabe sind die noch

offenen Fünfzehntelbeträge im Rahmen des laufenden Gewinnes sofort abzusetzen. Bei einer

Teilbetriebsaufgabe bzw. -veräußerung kommt es insoweit zu einem Sofortabzug der offenen

Fünfzehntelbeträge, als sie auf Arbeitnehmer entfallen, die von der Teilbetriebsaufgabe bzw.

-veräußerung erfasst werden.

3442

Wird der Betrieb unentgeltlich oder nach dem Umgründungssteuergesetz mit

Buchwertfortführung übertragen, dann sind die Fünfzehntelabsetzungen vom

Rechtsnachfolger fortzuführen.

3443

Auf Grund der Steuerwirksamkeit der Auflösung des Sockelbetrages sind im Gegenzug auch

die Rückstellungsauflösungen zur Gänze steuerwirksam. Fällt daher ein Rückstellungsgrund

(teilweise) weg, sind die (entsprechenden) Rückstellungsbeträge zur Gänze gewinnerhöhend

aufzulösen (zB bei Ausscheiden eines Arbeitnehmers oder bei Absinken des Jubiläumsgeldes

durch Verringerung der Arbeitszeit).

Beispiel:

Siehe Beispiel 1 in Rz 3439: Der steuerunwirksame Sockelbetrag kann auf die

Veranlagungsjahre 1999 bis 2013 verteilt mit jährlich 10.000 S gewinnmindernd

abgeschrieben werden.

3444

Liegt zum Ende des Wirtschaftsjahres 1999 (1998/1999) ein steuerwirksamer Mehrbetrag

vor, so ist die Auflösung dieses Mehrbetrages zu diesem Zeitpunkt "nachzuholen".

Beispiel:

Siehe Beispiel 2 in Rz 3439: Der steuerwirksame Mehrbetrag von 100.000 S ist zum

31.12.1999 gewinnerhöhend aufzulösen.

3445

Nach Art. I Z 64 Steuerreformgesetz 1993 (StRefG 1993), BGBl. Nr. 818/1993, waren

Rückstellungen, die für Zwecke der steuerlichen Gewinnermittlung gebildet worden waren

und § 9 EStG 1988 idF StRefG 1993 nicht entsprachen, mit jenem Betrag aufzulösen, mit

dem die Rückstellungen im Jahresabschluss für das letzte vor dem 1.Jänner 1994 endende

Wirtschaftsjahr angesetzt wurden. Die gewinnerhöhende Auflösung war in jenen

Wirtschaftsjahren vorzunehmen, die auf das letzte vor dem 1.Jänner 1994 endende

Wirtschaftsjahr folgen, somit in den Jahren 1994 bis 1997. In dem nach dem 31. Dezember

1995 endenden Wirtschaftsjahr waren mindestens 50% des zu Beginn dieses

Wirtschaftsjahres noch vorhandenen Rückstellungsbetrages aufzulösen.

3446

Im Hinblick auf die Möglichkeit der Bildung von Jubiläumsgeldrückstellungen ab der

Veranlagung 1999 wurde mit dem AbgÄG 1998 (§ 124b Z 33 lit. b EStG 1988) die zwingende

Auflösung früher gebildeter Jubiläumsgeldrückstellungen wiederum aufgehoben. Wurde in

endgültig rechtskräftig veranlagten Fällen eine Auflösung derartiger Rückstellungen

vorgenommen, so sind diese auf Antrag des Steuerpflichtigen wieder aufzunehmen. Dieser

Antrag war bis zum 30. Juni 1999 zu stellen.

Für den Wiederaufnahmeantrag im Sinne des § 124b Z 33 lit. b EStG 1988 gelten -

abgesehen von der besonderen Antragsfrist - die allgemeinen Voraussetzungen der

§§ 303 bis 307 BAO. § 303a BAO verlangt, dass ein Wiederaufnahmeantrag das (die)

Verfahren zu bezeichnen hat, dessen (deren) Wiederaufnahme beantragt wird, die Umstände

anzugeben hat, auf die der Antrag gestützt wird, sowie jene Angaben zu machen hat, die für

die Beurteilung der Rechtzeitigkeit notwendig sind; andernfalls ist die Abgabenbehörde

verpflichtet, die Behebung der Mängel unter Setzung einer angemessenen Frist aufzutragen.

Gründete sich ein Wiederaufnahmeantrag auf § 124b Z 33 lit. b EStG 1988, so kann er -

auch ohne spezifische Erwähnung - nur das Ziel verfolgen, die in bestimmten Jahren

vorgenommenen Auflösungen früher gebildeter Jubiläumsgeldrückstellungen zur Gänze

zurückzunehmen. Es ist (war) daher ausreichend, in diesem Antrag lediglich die Verfahren zu

bezeichnen, die wieder aufgenommen werden sollen. Die Beurteilung der Rechtzeitigkeit des

Anbringens beschränkt sich auf die Beachtung der nicht verlängerbaren Fallfrist 30. Juni

1999. Ein Mängelbehebungsauftrag darf daher nur dann erlassen werden, wenn die

Verfahren, deren Wiederaufnahme beantragt wird, nicht genannt sind. Dieser Antrag kann -

wie jeder andere Wiederaufnahmeantrag - bis zur Rechtskraft der Entscheidung

zurückgezogen werden.

3446a

Zur Ausgliederung von Jubiläumsgeldverpflichtungen siehe Rz 3369a.

3447

Für konkret erwartete Aufwendungen (zB auf Grund öffentlich-rechtlicher Verpflichtung) sind

Rückstellungen zu bilden (vgl. Entfernungspflicht, Miet- und Pachtverhältnis, Abschnitt

8.2.1). Nicht umfasst von der Höhe der Rückstellung ist der Wertverlust der abgebrochenen

(entfernten) Anlagen, sondern lediglich die Höhe der zu erwartenden Aufwendungen für den

Abbruch und die Beseitigung (vgl. Baustellenräumung, Rz 3458).

3448

Rückstellungen für gesetzliche oder kollektivvertragliche Abfertigungsansprüche sind

ausschließlich im Rahmen des § 14 EStG zulässig (siehe Rz 3330 ff).

3449

Rückstellungen, die nach Art einer Rechnungsabgrenzung sowohl zu aktiv- als auch zu

passivseitigen Positionen führen können, zählen nicht zu den steuerunwirksamen

Aufwandsrückstellungen. Darunter fallen auch Rückstellungen für rückständige

Abraumbeseitigung. Hängen die Abräumarbeiten wirtschaftlich mit der Erzielung künftiger

Erträge zusammen (Beseitigung unbrauchbarer Gesteinsschichten, um an darunter liegende

Schichten zu gelangen), scheidet eine Rückstellung aus (vgl. VwGH 26.5.2004,

2000/14/0181; siehe auch Umweltschäden, Rz 3519).

3450

Aufwände für die gesetzliche Verpflichtung zur Erstellung eines Jahresabschlusses

(einschließlich der Kosten der gesetzlichen Pflichtprüfung des Jahresabschlusses und seiner

Veröffentlichung sowie Pensionsgutachten) sind rückstellungsfähig, soweit sie das

abeglaufene Wirtschaftsjahr betreffen (vgl. VwGH 15.12.1961, 2321/60; VwGH 9.12.1992,

89/13/0048). Kosten einer freiwilligen Prüfung sind nicht rückstellbar. Für die Höhe der

Rückstellung sind die internen "Zusatzkosten" (zB Überstundenentlohnung uÄ, maximal im

Ausmaß vergleichbarer Fremdkosten) und externen Kosten heranzuziehen. Nicht zu

berücksichtigen sind laufende interne Kosten, die allgemeine Geschäftskosten darstellen

(VwGH 13.4.2005, 2001/13/0122).

3451

Von Gebietskörperschaften auf Grund einer öffentlich-rechtlichen Verpflichtung (Gesetz,

Verordnung, Bescheid) an Bestandnehmer geleistete Beihilfen für die vorzeitige Aufgabe von

Bestandrechten sind in gleicher Höhe als Rückstellung für vorbelastete Einnahmen zu

berücksichtigen. Die Höhe der Rückstellung umfasst auch die Umsiedlungskosten.

3451a

Für Verpflichtungen der Hersteller oder Importeure zur Rücknahme und Verwertung von

Altfahrzeugen gemäß § 5 der auf Grund von § 14 Abs. 1 Abfallwirtschaftsgesetz 2002, BGBl.

I Nr. 102/2002, erlassenen Altfahrzeugeverordnung vom 6.11.2002, BGBl. II Nr. 407/2002,

sind erstmals für das nach dem 5. November 2002 endende Wirtschaftsjahr Rückstellungen

zu bilden.

Das Jahr der wirtschaftlichen Verursachung und somit das Jahr der Rückstellungsbildung ist

bei künftigen Neufahrzeugen regelmäßig jenes Jahr, in dem jener Tatbestand erfüllt wird,

der zur späteren Rücknahme bzw. Kostenübernahmeverpflichtung führt. Dies wird in der

Regel der Zeitpunkt sein, in dem Fahrzeuge gegen Entgelt in den Verkehr gebracht werden.

Soweit sich diese Verpflichtungen auf Fahrzeuge beziehen, die vor dem 1. Juli 2002 in

Verkehr gebracht wurden, ist der Unterschiedsbetrag zwischen der Rückstellung und dem

Betrag, der sich bei Ansammlung der Rückstellung in gleichmäßig bemessenen Jahresraten

ergibt, als gesonderter Aktivposten in der Bilanz auszuweisen. Dabei ist ein

Ansammlungszeitraum zugrunde zulegen, der mit dem nach dem 5. November 2002

endenden Wirtschaftsjahr beginnt und mit dem letzten vor dem 1.Jänner 2007 endenden

Wirtschaftsjahr endet (§ 124b Z 86 EStG 1988).

Die Rückstellung kann in Höhe der in Zukunft voraussichtlich anfallenden Kosten der zu

erwartenden Rücklaufquote ermittelt werden.

Hersteller oder Importeure können die Verpflichtungen je Marke gesamthaft an ein Sammelund

Verwertungssystem für Altfahrzeuge vertraglich überbinden, wodurch diese

Verpflichtungen auf den Betreiber dieses Systems übergehen (§ 5 Abs. 2

Altfahrzeugeverordnung, BGBl. II Nr. 407/2002).

Randzahl 3451b: entfällt

3452

3453

Nicht rückstellungsfähig - auch bei hoher Wahrscheinlichkeit des Schadenseintrittes - ist die

mögliche Haftung des Arbeitgebers dem Arbeitnehmer gegenüber für Schäden, die dieser

beim Einsatz von eigenen Arbeitsmitteln erleidet (zB Unfallschäden), da es sich dabei um

eine Pauschalrückstellung handelt. Erst bei Eintritt des Schadensfalles ist die Bildung einer

Rückstellung bzw. das Passivieren der Verbindlichkeit vorzunehmen.

3454

Siehe Rz 3327 ff.

3455

Zwischen Konzernbetrieben (Produktionsgesellschaft und Vertriebsgesellschaft) vertraglich

vereinbarte Ausgleichsansprüche für Verluste infolge hoher Produktentwicklungskosten sind

rückstellungsfähig, weil am Stichtag ein rechtlicher Leistungszwang besteht. Ein faktischer

Leistungszwang reicht für die Bildung einer Rückstellung nicht aus.

3456

Im Falle der Beteiligung am Ergebnis und an der Substanz eines Wirtschaftsgutes der die

Genussrechte emittierenden Körperschaft ist kein Substanzgenussrecht iSd

§ 8 Abs. 3 Z 1 KStG 1988 gegeben. Der Anspruch der Genussberechtigten ist als steuerlich

abzugsfähiger Aufwand zu behandeln und führt bei den Empfängern, soweit er natürliche

Personen oder Körperschaften mit steuerpflichtigen Kapitaleinkünften betrifft, zur

Endbesteuerung.

Die Beteiligung an einem Wirtschaftsgut ändert dem Grunde nach nichts an der

Eigentümerstellung der die Genussrechte emittierenden Körperschaft. Sie hat das

Wirtschaftsgut zu aktivieren, sämtliche mit dem Wirtschaftsgut zusammenhängenden

Vermögensveränderungen, Aufwendungen und Erträge sind nach allgemeinem

Ertragsteuerrecht zu beurteilen. Es ist ihr daher das Engagement steuerlich so zuzurechnen,

als ob es keine Genussberechtigten gäbe.

Getrennt davon ist die Beziehung zu den Genussberechtigten zu beurteilen. Das

aufgebrachte Genussrechtskapital ist als Fremdkapital anzusehen, die Verzinsung dieses

Kapitals führt nach Maßgabe der Genussrechtsbedingungen jährlich zu einer

steuerwirksamen Verbindlichkeit gegenüber den Genussberechtigten in Höhe des ihnen

Ausschüttungsvorbehalt vorsehen, kommt es im Jahr einer späteren Fälligstellung zu einer

entsprechenden Erhöhung der Verbindlichkeit. Ob und wieweit demgegenüber eine vorherige

Berücksichtigung im Wege einer Verbindlichkeit oder Rückstellung in Betracht kommt, hängt

von den Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung und einkommensteuerlichen

Vorschriften ab.

3457

Die Bildung einer Rückstellung wegen Einschränkungen der staatlichen Förderungen bei

bestehenden niedrig verzinsten Anleihen ist ebenso unzulässig wie die Bildung einer

Rückstellung für Verwaltungskosten bei der Darlehensvergabe (VwGH 27.6.1989,

88/14/0126).

3458

Für die Verpflichtung der Baustellenräumung nach Beendigung der Fertigstellung ist im

Ausmaß der voraussichtlichen Räumungskosten eine Rückstellung zu bilden.

3459

Verpflichtungen eines Elektrizitätsunternehmens zur Aufrechterhaltung der

Betriebsbereitschaft und der Stromlieferungsverpflichtung gegen Leistung eines

Baukostenzuschusses sind nicht rückstellungsfähig. Zum Ausweis eines passiven

Rechnungsabgrenzungspostens siehe Rz 2404.

3460

Kosten der Betriebsprüfung sind mangels Konkretisierbarkeit ebenso wenig

rückstellungsfähig wie Steuernachforderungen im Zuge einer Betriebsprüfung. Die Bildung

einer Rückstellung für die Mehraufwendungen, die allenfalls durch die Administration einer

(ungewissen) Betriebsprüfung in einem zukünftigen Jahr verursacht werden könnten, ist

unzulässig, da sowohl der Grund als auch die Höhe der Schuld ungewiss ist.

3461

Wenn bei Bemessung des Kaufpreises dem Grunde nach betrieblich veranlasste

Rückstellungen berücksichtigt werden, die zwar unternehmensrechtlich, nicht aber

steuerrechtlich anerkannt werden (etwa Aufwandsrückstellungen), hat der Betriebserwerber

in Höhe des übernommenen Rückstellungsbetrages einen Passivposten anzusetzen. Dieser

ist mit den entsprechenden Aufwendungen erfolgsneutral zu verrechnen, andernfalls

erfolgswirksam aufzulösen. Beim Veräußerer ergibt sich ein um den Rückstellungsbetrag

geringerer Veräußerungsgewinn.

Hinsichtlich des Übergangs von Abfertigungs-, Pensions- und Jubiläumsgeldverpflichtungen

siehe Rz 3345 ff, 3398 ff und 3433 ff.

3462

Aufwendungen einer zukünftigen Betriebsübersiedlung sowie die dafür erforderlichen Kosten

sind auch im Falle der betrieblichen Notwendigkeit der Übersiedelung nicht

rückstellungsfähig (vgl. Umzugskosten, Rz 3521).

3462a

Für den behördlich auferlegten Einbau einer Brandmeldeanlage darf keine Rückstellung

gebildet werden, weil die Kosten für die Brandmeldeanlage aktivierungspflichtigen

Herstellungsaufwand darstellen (VwGH 26.5.2004, 99/14/0261).

3463

Droht (ernstlich) die Inanspruchnahme aus einer Bürgschaftserklärung und besteht keine

ausreichende Regressmöglichkeit des Bürgen beim Schuldner, so ist dafür eine Rückstellung

zu bilden. Das Geltendmachen der Schuld durch den Gläubiger bzw. die Fälligkeit stellt keine

Voraussetzung für die Bildung der Rückstellung dar. Ist die Inanspruchnahme aus der

Bürgschaft hingegen (absolut) sicher, so ist eine Verbindlichkeit auszuweisen

(VwGH 24.11.1987, 87/14/0154). Eine Inanspruchnahme droht nicht, wenn der

Hauptschuldner zahlungskräftig ist und dem Bürgen die rechtzeitige Erfüllung seiner

Verbindlichkeit in einer objektiv ernst zu nehmenden Weise zugesichert hat

(VwGH 13.9.1988, 87/14/0132).

Wenn aber ein Abgabepflichtiger im Falle der Bildung einer Rückstellung wegen einer

drohenden Inanspruchnahme (zB aus dem Titel einer bestehenden Bürgschaft) gegen einen

Dritten einen Regressanspruch hat, dann ist dieser zu aktivieren. Ist die Einbringlichkeit der

Regressforderung nicht gefährdet, wirkt sich die Bildung der Rückstellung nicht

gewinnmindernd aus, weil deren Auswirkungen durch die Aktivierung der Regressforderung

kompensiert werden (VwGH 30.9.1987, 86/13/0153).

Ist ein Gesellschafter im Zusammenhang mit seiner Gesellschafterstellung eine

Bürgschaftsverpflichtung für Schulden der Gesellschaft eingegangen und erbringt er auf

Grund dieser Verpflichtung eine Leistung, so ist darin eine Einlage iSd § 4 Abs. 1 EStG 1988

zu erblicken (VwGH 20.11.1996, 96/15/0004). Die Inanspruchnahme des Gesellschafters aus

dieser Bürgschaft führt sohin nicht zu Betriebsausgaben, sondern zu Einlagen. Daher darf die

drohende Inanspruchnahme nicht durch eine - im Sonderbetriebsvermögen des

Gesellschafters auszuweisende - steuerliche Rückstellung berücksichtigt werden. Die

bevorstehende Verpflichtung zur Leistung einer Einlage iSd § 4 Abs. 1 EStG 1988 ist nicht

rückstellungsfähig (VwGH 17.12.1998, 97/15/0122).

3464

Für Verpflichtung, gegen Einsatz überlassene Wirtschaftsgüter (Paletten, Gebinde,

Flaschen usw.) wieder zurückzulösen, sind Rückstellungen in der Höhe zu bilden, in der die

Inanspruchnahme tatsächlich droht, dh. im Ausmaß zwischen der Rücknahmeverpflichtung

und dem Wert der übernommenen Wirtschaftsgüter.

3464a

Zur Rückstellungsbildung für den im abgelaufenen Wirtschaftsjahr nicht durch

siehe Rz 2394d.

3465

Für Entfernungsaufwendungen (zB auf Grund öffentlich-rechtlicher Verpflichtung) sind

Rückstellungen in dem Wirtschaftsjahr zu bilden, in dem die Inanspruchnahme nachweislich

konkret wird. Nicht umfasst von der Höhe der Rückstellung ist der Wertverlust der entfernten

Anlagen, sondern lediglich die Höhe der zu erwartenden Aufwendungen für die Beseitigung.

3466

Eine öffentlich-rechtliche Verpflichtung kann Gegenstand einer Rückstellung für ungewisse

Verbindlichkeiten sein, wenn die Verpflichtung nach ihrem Inhalt und insbesondere ihrem

Entstehungszeitpunkt hinreichend konkretisiert ist. Dies ist anzunehmen, wenn die

Verpflichtung unmittelbar auf dem Gesetz oder auf einem besonderen Verwaltungsakt beruht

und wenn an die Verletzung der öffentlich-rechtlichen Verpflichtung Sanktionen geknüpft

sind. Die Rückstellung ist zu bilden, wenn die Leistungspflicht dem Entstehungsgrund und

der Leistungsart gesetzlich in dem Maße vorgezeichnet ist, dass sie absehbar und

abschätzbar, sowie ihre bescheidmäßige Anforderung zufolge Tatbestandsverwirklichung

zulässig und geboten ist.

3467

Für die allfälligen Kosten der Erdölbevorratung auf Grund des Erdölbevorratungsgesetzes

sind Rückstellungen zu bilden (§ 3 Abs. 1 ErdölbevorratungsG). Davon ausgeschlossen sind

die Anschaffungskosten der Vorräte selbst.

3468

Für künftig zu tragende Verluste der Organgesellschaft ist beim Organträger die Bildung

einer Rückstellung unzulässig.

3469

Die Zulässigkeit der Rückstellung liegt im Bestandsverhältnis begründet. Ist bei dessen

Beendigung der Bestandnehmer verpflichtet, den ursprünglichen Zustand wiederherzustellen,

so ist eine Rückstellung hiefür zu bilden (vgl. analog Miet- und Pachtverhältnisse, Rz 3489).

3470

Gemäß Art. 3 § 2 des 1. Euro-FinanzbegleitG sind Rückstellungen im Zusammenhang mit der

Einführung des Euro in der Steuerbilanz nicht zulässig. Allein der Umstand, dass eine

bestehende Rechtslage den Unternehmer für ein späteres Jahr zu einer Ausgabe verpflichtet,

reicht für eine Rückstellung nicht aus. Voraussetzung für eine Rückstellung ist vielmehr, dass

die spätere Ausgabe wirtschaftlich seine Ursache in einer früheren Periode hat und deshalb

der früheren Periode zuzurechnen ist. Nicht davon betroffen sind Mehraufwendungen durch

die Euro-Umstellung bei anderen Rückstellungen (zB erhöhte Jahresabschlusskosten).

3471

Nicht rückstellungsfähig sind Aufwände der Forderungskontrolle, Einziehung und

Verbuchung, weil diese allgemeine Geschäftskosten darstellen und ausschließlich jenes Jahr

betreffen, in dem sie entstanden sind.

3472

Ein auflösend bedingter Forderungsverzicht des Gläubigers berechtigt den Schuldner zur

Bildung einer Rückstellung, sobald mit dem Eintritt der Bedingung zu rechnen ist.

3473

Kosten für in regelmäßigen Zeitabständen notwendige öffentlich-rechtliche Kontrollen, sind

als künftiger Aufwand nicht rückstellungsfähig. Dies gilt auch dann, wenn die Verpflichtung

dazu im vergangenen Wirtschaftsjahr entstanden ist, die Frist dagegen erst im folgenden

Jahr abläuft; Gegenstand der Prüfung ist nicht die Funktionsfähigkeit im abgelaufenen

Wirtschaftsjahr, sondern die Funktionsfähigkeit im Zeitpunkt der Kontrolle. Ist die Frist

abgelaufen, ohne dass die Anlage geprüft wurde, dann wird eine Rückstellung zu bilden sein.

3474

Rückstellungen für Garantie- und Gewährleistungsverpflichtungen dürfen ausschließlich für

den Einzelfall und nur in Höhe der ernstlich, mit größter Wahrscheinlichkeit zu erwartenden

Haftung gebildet werden. Die bloße Möglichkeit der Inanspruchnahme aus einem Garantiefall

kann nicht mit seiner Wahrscheinlichkeit gleichgesetzt werden. Die Bildung von

Pauschalrückstellungen ist unzulässig (siehe Rz 3319).

3475

Vgl. Ausschüttungsvorbehaltene Genussrechtsverbindlichkeiten, Rz 3456.

3476

Allfällige (Schadenersatz-)Ansprüche, die der Gesellschaft durch ihre Gesellschaftsorgane

(Geschäftsführer, Vorstandsmitglieder) aus Verletzung der Sorgfaltspflicht bei der Besorgung

ihrer Aufgaben verursacht werden können, sind nicht rückstellungsfähig, da es sich um

Pauschalrückstellungen handelt.

3477

Derartige Zusagen sind rückstellungsfähig, wenn am Bilanzstichtag eine rechtliche

Verpflichtung gegenüber den Mitarbeitern bestand. Wird erst im Zuge der Bilanzerstellung

die Auszahlung von Gewinnbeteiligung bzw. Leistungsprämien beschlossen, ist die Bildung

einer Rückstellung ausgeschlossen (VwGH 11.12.1990, 89/14/0109), da ein wertändernder

und nicht werterhellender Umstand vorliegt.

3478

3478a

Rückstellungen können nach § 9 Abs. 1 EStG 1988 nur gebildet werden für Anwartschaften

auf Abfertigungen, laufende Pensionen und Anwartschaften auf Pensionen, sonstige

ungewisse Verbindlichkeiten und drohende Verluste aus schwebenden Geschäften. Was

unter das Tatbestandselement "sonstige ungewisse Verbindlichkeiten" fällt, richtet sich nach

dem Steuerrecht und nicht nach dem Unternehmensrecht, da es keinen Verweis auf eine

unternehmensrechtliche Norm gibt. Zu den Betriebsausgaben gemäß § 4 Abs. 4 Z 1 EStG

1988 zählen unter anderem Beiträge des Versicherten zur Pflichtversicherung in der

gesetzlichen Kranken-, Unfall- und Pensionsversicherung. Bei der Nachentrichtung von

GSVG-Beiträgen handelt es sich somit um eine Drittverpflichtung, bei der das Bestehen

konkreter Umstände am Bilanzstichtag nachgewiesen werden kann, nach denen mit dem

Vorliegen oder dem Entstehen dieser Verbindlichkeit zu rechnen ist. Die Voraussetzungen für

die Bildung einer Rückstellung iSd § 9 Abs. 3 EStG 1988 sind daher erfüllt.

Unternehmensrechtlich dürften die GSVG-Beiträge hingegen weder abzugs- noch

rückstellungsfähig sein, da es sich um Aufwendungen des Unternehmers und nicht des

Unternehmens handelt. Dem unternehmensrechtlichen Abzugsverbot steht somit eine

steuerrechtliche Abzugspflicht gegenüber, weswegen kein Fall einer Maßgeblichkeit der UGBBilanz

für die Steuerbilanz vorliegt. Sowohl der § 5 als auch der § 4 Abs. 1 EStG 1988 -

Ermittler kann daher von einem Passivierungswahlrecht Gebrauch machen; eine

Passivierungspflicht besteht dann, wenn der Steuerpflichtige mit der Rückstellungsbildung für

GSVG-Beiträge begonnen hat (EStR 2000 Rz 3305).

3479

Die Einlöseverpflichtung für umlaufende Gutscheinmünzen begründet eine "echte"

Verbindlichkeit im Ausmaß der drohenden Belastung und keine Rückstellung.

3480

Ausgleichsansprüche des Handelsvertreters nach § 24 HVertrG 1993 entstehen erst mit

Beendigung des Vertretungsverhältnisses. Eine Rückstellung für Ausgleichsansprüche vor

Lösung des Vertretungsverhältnisses ist nicht möglich. Die Ausgleichsansprüche gelten

künftig entgehende Provisionen ab und betreffen nicht in der Vergangenheit entstandene

Ansprüche (VwGH 27.11.2001, 2001/14/0081; VwGH 29.3.2006, 2001/14/0214).

3481

Diese Rückstellung kommt nur für Aufwendungen anlässlich des Heimfalls, nicht hingegen

für die Vermögensrückstellung, in Betracht. Bei Mieterinvestitionen, die nach Ablauf des

(zeitlich begrenzten) Bestandsvertrages dem Vermieter heimfallen, kommt es beim

abnutzbaren Anlagevermögen gegebenenfalls zu einer Verkürzung der Nutzungsdauer.

Gleiches gilt für den Heimfall eines auf Grund eines (zeitlich begrenzten) Baurechtes

errichteten Gebäudes nach Ablauf der Baurechtszeit an den Grundstückseigentümer.