3701

Bei Gewinnermittlung durch Einnahmen-Ausgaben-Rechnung (§ 4 Abs. 3 EStG 1988) kann

ab der Veranlagung 2007 ein Freibetrag für investierte Gewinne (§ 10 EStG 1988 in der

Fassung vor dem Steuerreformgesetz 2009, BGBl. I Nr. 26/2009) als fiktive Betriebsausgabe

geltend gemacht werden. Der Freibetrag für investierte Gewinne kann letztmalig bei der

Veranlagung für das Jahr 2009 geltend gemacht werden; ab der Veranlagung 2010 kann ein

Gewinnfreibetrag (§ 10 EStG 1988 in der Fassung des Steuerreformgesetzes 2009, BGBl. I

Nr. 26/2009) geltend gemacht werden (siehe dazu Rz 3819).

Bei Inanspruchnahme einer Vollpauschalierung (zB Pauschalierung für Gastwirte,

Lebensmitteleinzel- und Gemischtwarenhändler, land- und forstwirtschaftliche

Vollpauschalierung) steht kein Freibetrag für investierte Gewinne zu (vgl. VwGH 04.03.2009,

Bei Inanspruchnahme einer Teilpauschalierung steht der Freibetrag nur bei der

Handelsvertreter- und der Künstler/Schriftsteller-Pauschalierung zu, da (nur) nach diesen

Pauschalierungsverordnungen ein Freibetrag für investierte Gewinne nicht vom

Betriebsausgabenpauschale erfasst ist. Bei Inanspruchnahme der gesetzlichen

Basispauschalierung (§ 17 Abs. 1 EStG 1988) steht kein Freibetrag für investierte Gewinne zu

(VwGH 04.03.2009, 2008/15/0333).

Es bestehen keine Bedenken, auch bei Inanspruchnahme der Verordnung für

nichtbuchführende Gewerbetreibende, BGBl. Nr. 55/1990, neben dem

Betriebsausgabenpauschale einen Freibetrag für investierte Gewinne geltend zu machen.

Bei Inanspruchnahme der Sportlerpauschalierung (BGBl. II Nr. 418/2000) kann der

Freibetrag in Anspruch genommen werden. In diesem Fall ist ein Drittel des unter

Berücksichtigung des Freibetrages ermittelten Gewinnes bei Ermittlung der

Bemessungsgrundlage zu berücksichtigen; zwei Drittel des unter Berücksichtigung des

Freibetrages ermittelten Gewinnes sind progressionserhöhend zu berücksichtigen (§ 2 und

§ 3 der Sportlerpauschalierungsverordnung).

3702

Der Freibetrag setzt voraus, dass in dem betreffenden Wirtschaftsjahr aus dem jeweiligen

Betrieb vor Inanspruchnahme des Freibetrages ohne Berücksichtigung eines

Veräußerungsgewinnes bzw. eines Übergangsgewinnes ein (laufender) Gewinn erzielt wird.

Bei Vorhandensein mehrerer Teilbetriebe oder einer betrieblichen Mitunternehmerbeteiligung

steht ein Freibetrag daher nur zu, wenn das gesamte (laufende) Betriebsergebnis einen

Gewinn darstellt.

Beispiel:

A hält im Rahmen seines Betriebes als Einzelunternehmer eine Beteiligung an der ABGesbR.

Der Betrieb des A erzielt (vor Berücksichtigung des Betriebsergebnisses der

GesbR) einen Verlust von 10.000 Euro. Der Gewinnanteil aus der GesbR beträgt 15.000

Euro. Da insgesamt ein Gewinn erzielt wird, steht ein Freibetrag zu, sodass für

Investitionen des A in seinem Betrieb, dem A zuzurechnende Investitionen im

Vermögen der GesbR sowie für Investitionen des A in seinem Sonderbetriebsvermögen

bei der AB-GesbR ein Freibetrag zusteht.

Der Freibetrag steht höchstens in Höhe der (gegebenenfalls um steuerfreie Subventionen

oder übertragene stille Reserven gekürzten) Anschaffungs- oder Herstellungskosten

begünstigter Wirtschaftsgüter zu. Insgesamt darf der Freibetrag höchstens 10% des

(laufenden) Gewinnes des Betriebes (vor Freibetrag) ohne Übergangs- und

Veräußerungsgewinne betragen. Er ist überdies mit 100.000 Euro im Kalenderjahr begrenzt.

Bei Vorhandensein mehrerer Betriebe steht dem Steuerpflichtigen der Höchstbetrag von

100.000 Euro insgesamt nur einmal zu.

Der Freibetrag kann wahlweise in Anspruch genommen werden. Das Wahlrecht kann jährlich

unabhängig von der Vorgangsweise in früheren Zeiträumen ausgeübt werden. Der Freibetrag

muss nicht schon ab Beginn des Betriebes oder der Mitunternehmerstellung in Anspruch

genommen werden.

3703

Voraussetzung für den Freibetrag ist, dass im betreffenden Wirtschaftsjahr abnutzbare

körperliche Anlagegüter mit einer betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer von mindestens vier

Jahren angeschafft oder hergestellt worden sind. Im Fall der gemischten (teils betrieblichen,

teils privaten) Nutzung ist auf die Betriebsvermögenszugehörigkeit abzustellen: Bei

Überwiegen der betrieblichen Nutzung können die gesamten Anschaffungs- oder

Herstellungskosten berücksichtigt werden, im Fall des Überwiegens der privaten Nutzung

liegt kein betriebliches Wirtschaftsgut vor, für das ein Freibetrag geltend gemacht werden

könnte.

3704

Der Freibetrag steht auch zu, wenn bestimmte Wertpapiere angeschafft werden. Die

Wertpapiere sind im § 14 Abs. 7 Z 4 EStG 1988 umschrieben (siehe dazu Rz 3406c ff).

Rückdeckungsversicherungen, die bei der Pensionsrückstellung auf das Ausmaß der

erforderlichen Wertpapierdeckung anrechenbar sind, sind für die Inanspruchnahme des

Freibetrages nicht geeignet.

Im Falle der Wertpapieranschaffung müssen die Wertpapiere dem Anlagevermögen ab dem

Anschaffungszeitpunkt mindestens vier Jahre gewidmet werden. Wertpapiere mit einer

Bundesschatzscheine stellen auch bei Wahl einer Laufzeitvariante von weniger als vier

Jahren begünstigte Wertpapiere dar; zur Vermeidung einer Nachversteuerung dürfen sie vor

Ablauf von vier Jahren nicht aus dem Betriebsvermögen ausscheiden, sodass die Laufzeit

gegebenenfalls verlängert werden muss.

Als Anschaffungszeitpunkt ist bei Wertpapieren – unabhängig vom Zahlungsfluss und vom

Zeitpunkt der Erteilung des Kaufauftrages – jener Zeitpunkt anzusehen, zu dem das

Wertpapier für den Steuerpflichtigen verfügbar ist, das ist jener Zeitpunkt, zu dem das

Wertpapier auf dem Depot als zugegangen ausgewiesen ist.

Der Umtausch von Anteilen an einem Kapitalanlagefonds auf Grund der Zusammenlegung

von Fondsvermögen gemäß § 3 Abs. 2 oder eines Anteilserwerbs gemäß § 14 Abs. 4 InvFG

1993 gilt nicht als Tausch (§ 40 Abs. 3 InvFG 1993). Die neuen Anteile treten an die Stelle

der alten.

Die Widmung für den Freibetrag geschieht bei Wertpapieren durch Aufnahme in das zu

führende gesonderte Verzeichnis (§ 10 Abs. 7 Z 2 EStG 1988). In diesem ist betriebsbezogen

für jedes Wertpapier der in Anspruch genommene Freibetrag der Höhe nach auszuweisen

(siehe Rz 3714). Da die Widmung für Zwecke des Freibetrages (nur) durch den Ausweis in

dem gesonderten Verzeichnis erfolgt, können Wertpapiere, die zur Inanspruchnahme des

Freibetrages angeschafft wurden, auch mit privaten Wertpapieren auf einem gemeinsamen

Wertpapierdepot gehalten werden. Ebenso können Wertpapiere, die in mehreren Betrieben

für Zwecke des Freibetrages angeschafft wurden, auf einem einzigen Depot gehalten

werden. Lautet das Depot auf mehrere Inhaber, muss die Anschaffung nachweislich durch

den Steuerpflichtigen erfolgt sein.

Erfolgt eine Gewinnerhöhung, können Wertpapiere durch Aufnahme in das Verzeichnis für

den Freibetrag (nach-)gewidmet werden.

Angeschaffte und im Verzeichnis ausgewiesene Wertpapiere gemäß § 14 Abs. 7 Z 4

EStG 1988 stellen in jenem Umfang, in dem sie einen Freibetrag für investierte Gewinne

vermitteln, notwendiges Betriebsvermögen dar. Für die Bemessung des Freibetrages sind bei

Wertpapieren die tatsächlichen Anschaffungskosten, die sich mit dem Nennwert bzw.

Erstausgabepreis nicht decken müssen, heranzuziehen. Eingekaufte Stückzinsen zählen nicht

zu den Anschaffungskosten des Wertpapiers.

Wird die Anschaffung der im Verzeichnis ausgewiesenen Wertpapiere fremdfinanziert,

können Finanzierungsaufwendungen im Hinblick darauf, dass die Wertpapiererträge

endbesteuert sind, nicht als Betriebsausgaben abgezogen werden (§ 20 Abs. 2 EStG 1988).

Im Fall der ohne vorhergehende Entnahme erfolgenden Veräußerung der Wertpapiere sind

seit der Anschaffung angefallene Finanzierungsaufwendungen insoweit abzugsfähig, als sie

die gesamten Wertpapiererträge übersteigen (vgl. Rz 4863).

Eine Veräußerung von Wertpapieren, für die ein Freibetrag geltend gemacht wurde,

innerhalb der Behaltefrist ist insoweit unschädlich, als im selben Wirtschaftsjahr begünstigte

3704a

Werden Wertpapiere, für die ein Freibetrag in Anspruch genommen wurde, vorzeitig getilgt,

treten innerhalb von zwei Monaten nachbeschaffte Wertpapiere im Umfang der

Anschaffungskosten der vorzeitig getilgten Wertpapiere an deren Stelle; es unterbleibt eine

Nachversteuerung, in den nachbeschafften Wertpapieren setzt sich der Lauf der Behaltefrist

der getilgten Wertpapiere fort.

Sollte eine vorzeitige Tilgung von Wertpapieren im Kalendermonat Dezember erfolgen,

bestehen keine Bedenken, wenn für das Jahr der Tilgung eine Ersatzbeschaffung der

getilgten Wertpapiere bis spätestens 31. Jänner des Folgejahres erfolgt; die

Ersatzbeschaffung ist dann als zum 31.12. des Jahres der Tilgung erfolgt anzusehen.

3704b

Im Fall von aktivierungspflichtigen Teilherstellungsvorgängen steht der Freibetrag erst im

Wirtschaftsjahr der Fertigstellung von den gesamten Herstellungskosten zu.

Im Fall nachträglicher Anschaffungskosten sind die nachträglich anfallenden Kosten im

Wirtschaftsjahr der Anschaffung des Wirtschaftsgutes für den Freibetrag zu berücksichtigen.

Nachträgliche Änderungen (Erhöhungen, Verminderungen) der Anschaffungskosten stellen

rückwirkende Ereignisse iSd § 295a BAO dar.

Beispiel:

Im Jahr 1 wird eine Maschine (Nutzungsdauer fünf Jahre) um 10.000 Euro an den

Steuerpflichtigen geliefert. In diesem Ausmaß wird ein Freibetrag in Anspruch

genommen. Im Jahr 2 fallen Montagekosten in Höhe von 500 Euro an. Diese sind im

Jahr 1 in die Bemessungsgrundlage für den Freibetrag einzubeziehen, ungeachtet der

Vorauszahlungen (Anzahlungen) auf Anschaffungs- oder Herstellungskosten führen zu

keinem Freibetrag, da im Zeitpunkt der Vorauszahlung noch keine Anschaffung oder

Herstellung vorliegt.

Beispiel:

Im Jahr 1 wird für eine Maschine (Nutzungsdauer fünf Jahre) eine Anzahlung in Höhe

von 1.000 Euro geleistet. Die Maschine wird im Jahr 2 geliefert. Der Kaufpreis beträgt

5.000 Euro, davon werden – nach Abzug der Anzahlung – 4.000 Euro bezahlt. Die

gesamten Anschaffungskosten von 5.000 Euro sind in die Bemessung des Freibetrages

des Jahres 2 einzubeziehen. Die Anzahlung des Jahres 1 darf nicht in die Bemessung

des Freibetrages des Jahres 1 einbezogen werden.

3705

Für folgende Wirtschaftsgüter kann kein Freibetrag für investierte Gewinne geltend gemacht

werden:

Nutzungsberechtigen auf ein Gebäude.

sowie Kraftfahrzeuge, die zu mindestens 80% der gewerblichen Personenbeförderung

dienen. Die Begriffe "Personenkraftwagen" und "Kombinationskraftwagen" sind im Sinne

der Verordnung BGBl. II Nr. 193/2002 auszulegen.

Im Fall der Anschaffung ist von einem gebrauchten Wirtschaftsgut auszugehen, wenn

es im Zeitpunkt der Anschaffung bereits einem nutzungsbedingten Wertverzehr

unterlegen ist. Vorführgeräte sind als gebrauchte Wirtschaftsgüter anzusehen.

Ausstellungsstücke (bspw. auf Messen) oder im Probebetrieb (VwGH 04.03.2009,

zu werten.

Für hergestellte Wirtschaftsgüter gilt:

Wirtschaftsgut entsteht, das sich in seiner Verkehrsgängigkeit von jenem

unterscheidet, aus dessen Bestandteilen es zusammengesetzt ist (in diesem Sinne

VwGH 20.02.2008, 2006/15/0130).

Wirtschaftsgütern, die zuvor dieselbe Marktgängigkeit wie das hergestellte

Wirtschaftsgut aufgewiesen haben, führt nicht schon die Herstellung selbst zu

einem ungebrauchten Wirtschaftsgut. Das hergestellte Wirtschaftsgut ist

ungebraucht, wenn der Wertanteil ungebrauchter Bestandteile und der

Eigenleistung mindestens 75% der Herstellungskosten beträgt.

Wird ein voll abgeschriebenes Wirtschaftsgut dergestalt generalüberholt, dass die

Produktivität massiv erhöht wird, stellt dies eine Änderung der Wesensart dar; es

liegt daher ein ungebrauchtes Wirtschaftsgut vor (VwGH 16.12.2009, 2009/15/0079).

beherrschendem Einfluss des Steuerpflichtigen steht. Dies ist der Fall, wenn der

Steuerpflichtige oder die Mitunternehmerschaft bei Beteiligung an einer Personen- oder

Kapitalgesellschaft zu mindestens 20% beteiligt ist (vgl. § 228 UGB) und einen

beherrschenden Einfluss ausübt. Gegebenenfalls kann auch auf Grund eines persönlichen

Naheverhältnisses ein beherrschender Einfluss vorliegen (zB bei Unternehmen im

Familienverband).

1988 oder eine entsprechende Prämie gemäß § 108c EStG 1988 in Anspruch genommen

wurde.

3706

Die angeschafften oder hergestellten abnutzbaren Wirtschaftsgüter müssen eine

betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer von mindestens vier Jahren haben. Als

betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer ist jene anzunehmen, die der Bemessung der AfA zu

Grunde gelegt wird.

Eine Inanspruchnahme des Freibetrages auf Grund nachträglicher Anschaffungs- oder

Herstellungskosten ist bei einer vierjährigen Nutzungsdauer auch dann möglich, wenn die

restliche Nutzungsdauer im Zeitpunkt des Anfalles der nachträglichen Anschaffungs- oder

Herstellungskosten nicht mehr vier Jahre beträgt.

3707

Wird im Zuge abgabenrechtlicher Überprüfungen die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer auf

weniger als vier Jahre reduziert, bleibt ein in Anspruch genommener Freibetrag bestehen, es

sei denn, die seinerzeitige Nutzungsdauer wurde willkürlich festgelegt. Die Nutzungsdauer ist

jedenfalls nicht willkürlich festgelegt worden, wenn ihr allgemein übliche AfA-Werte (zB

Werte laut deutschen AfA-Tabellen, vgl. Rz 3115) zu Grunde liegen.

Wird im Zuge abgabenrechtlicher Überprüfungen die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer auf

mindestens vier Jahre erhöht, kann der Freibetrag für das Jahr der Anschaffung oder

Herstellung in Anspruch genommen werden.

Kommt es nachträglich (nach dem Jahr der Anschaffung bzw. Herstellung) wegen einer

wesentlichen und dauernden Änderung der für die Nutzungsdauer maßgeblichen Verhältnisse

zu einer Änderung der einmal geschätzten Nutzungsdauer, ergeben sich daraus für den

Freibetrag keine Konsequenzen. Bei Absinken der Nutzungsdauer auf unter vier Jahre (etwa

durch Einführung eines Mehrschichtbetriebes) hat daher keine Auflösung des ursprünglich zu

Recht geltend gemachten Freibetrages zu erfolgen; bei Verlängerung der bisher nicht

mindestens vier Jahre betragenden Nutzungsdauer (etwa Einstellung des

Mehrschichtbetriebes) kann jedoch keine Bildung eines Freibetrages, erfolgen.

3708

Die angeschafften oder hergestellten abnutzbaren Wirtschaftsgüter müssen in einer

Betriebsstätte im Inland oder im übrigen EU/EWR-Raum verwendet werden, die der

Erzielung von betrieblichen Einkünften dient. Dabei gelten Wirtschaftsgüter, die auf Grund

einer entgeltlichen Überlassung überwiegend außerhalb des EU/EWR-Raumes eingesetzt

werden, nicht als in einer Betriebsstätte im EU/EWR-Raum verwendet.

3709

Bei Wirtschaftsgütern, die nicht auf Grund einer entgeltlichen Überlassung überwiegend

außerhalb des EU/EWR-Raumes eingesetzt werden, ist eine körperliche Anwesenheit des

Wirtschaftsgutes in einer Betriebsstätte im Inland oder im übrigen EU/EWR-Raum nicht

unbedingt erforderlich (zB bei LKWs, Containern). Das Wirtschaftsgut muss der

Betriebsstätte im Inland oder im übrigen EU/EWR-Raum jedoch dienen, es muss eine

funktionelle Zugehörigkeit gegeben sein; das Wirtschaftsgut muss somit dem

Aufgabenbereich der Betriebsstätte im Inland oder im übrigen EU/EWR-Raum zuordenbar

sein. Der geforderte Bezug zur Betriebsstätte im Inland oder im übrigen EU/EWR-Raum

ergibt sich zB durch Leistungen für diese oder durch die Einsatzlenkung von dieser aus.

Erfolgen sämtliche kaufmännischen und einsatzorganisatorischen Maßnahmen von einer

Betriebsstätte im Inland oder im übrigen EU/EWR-Raum aus, ist das Wirtschaftsgut dieser

Betriebsstätte funktional zuzuordnen, sodass die Voraussetzungen des § 10 Abs. 3 lit. b

erster Satz EStG 1988 als erfüllt anzusehen sind. Dies auch dann, wenn das Wirtschaftsgut

ausschließlich außerhalb des EU/EWR-Raumes stationiert ist und die Einsätze von diesem Ort

aus erfolgen. Hat ein Unternehmer in einem solchen Fall nur im Inland oder im übrigen

EU/EWR-Raum eine Betriebsstätte, können alle zum Betriebsvermögen gehörigen

Wirtschaftsgüter nur dieser Betriebsstätte zugerechnet werden. Der Freibetrag steht daher

unter diesen Voraussetzungen auch für außerhalb des EU/EWR-Raumes eingesetzte

Wirtschaftsgüter zu.

3710

Hat der Unternehmer hingegen (auch) eine Betriebsstätte außerhalb des EU/EWR-Raumes,

ist zu prüfen, ob ein dort eingesetztes Wirtschaftsgut dieser Betriebsstätte zuzurechnen ist.

Wird ein Wirtschaftsgut in jenem Staat außerhalb des EU/EWR-Raumes eingesetzt, in dem

sich eine Betriebsstätte befindet, ist regelmäßig von einer Zurechnung zu dieser

Betriebsstätte auszugehen. Eine Zurechnung zu einer Betriebsstätte außerhalb des EU/EWR Raumes

ist jedenfalls dann gerechtfertigt, wenn ein Wirtschaftsgut für einen Einsatz in dieser

ausländischen Betriebsstätte angeschafft wird. Wird ein Wirtschaftsgut zunächst in einer

Betriebsstätte im Inland oder im übrigen EU/EWR-Raum eingesetzt und sodann vor Ablauf

der Behaltefrist in eine Betriebsstätte außerhalb des EU/EWR-Raumes verbracht, ist der

Freibetrag gewinnerhöhend aufzulösen (§ 10 Abs. 5 EStG 1988, Rz 3715). Eine

gewinnerhöhende Auflösung unterbleibt nur dann, wenn es sich um einen bloß

vorübergehenden Auslandseinsatz von nicht mehr als zwölf Monaten handelt.

3711

Für die Ausschlussbestimmung des § 10 Abs. 3 lit. b zweiter Satz EStG 1988 ist der

tatsächliche Einsatzort durch den Nutzungsberechtigten maßgebend. Wirtschaftsgüter, die

auf Grund einer entgeltlichen Überlassung (Vermietung, Verpachtung, Leasing) überwiegend

außerhalb des EU/EWR-Raumes eingesetzt werden, gelten nicht als in einer Betriebsstätte im

EU/EWR-Raum verwendet. Dabei ist auf den Auslandseinsatz durch den

Nutzungsberechtigten (Mieter, Pächter, Leasingnehmer) abzustellen.

Der Ausschluss vom Freibetrag betrifft auch jene Fälle, in denen mehrere

Nutzungsberechtigte im EU/EWR-Raum zwischengeschaltet sind und erst beim letzten

Nutzungsberechtigten ein überwiegender Einsatz außerhalb des EU/EWR-Raumes vorliegt.

Von einem Einsatz außerhalb des EU/EWR-Raumes ist jedenfalls zu sprechen, wenn es sich

um einen ortsfesten Einsatz in einer Betriebsstätte außerhalb des EU/EWR-Raumes des

Nutzungsberechtigten handelt. Ob der Auslandseinsatz überwiegt, ist zeitlich zu beurteilen

und richtet sich nach dem Verhältnis der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer des

Wirtschaftsgutes zum zeitlichen Ausmaß des Auslandseinsatzes.

Beispiel:

A verpachtet eine begünstigte Maschine im Rahmen seines Betriebes an B. Die

Maschine hat eine betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer von fünf Jahren. B setzt diese

drei Jahre in seiner Betriebsstätte in Russland ein. A hat keinen Anspruch auf den

Freibetrag.

Eine überwiegende Verwendung außerhalb des EU/EWR-Raumes auf Grund einer

nachträglich erfolgenden Vermietung stellt ein rückwirkendes Ereignis iSd § 295a BAO dar.

Bei nicht ortsfest eingesetzten Wirtschaftsgütern (zB im Frachtverkehr außerhalb des

EU/EWR-Raumes eingesetzte LKW) liegt keine überwiegende Verwendung außerhalb des

EU/EWR-Raumes vor, wenn die Einsatzlenkung des Wirtschaftsgutes von einer Betriebsstätte

im EU/EWR-Raumes erfolgt (funktionelle Zuordnung zu dieser Betriebsstätte), auch wenn es

sich zeitmäßig überwiegend außerhalb des EU/EWR-Raumes befindet. Es darf keine weitere

Einrichtung des Nutzungsberechtigten außerhalb des EU/EWR-Raumes geben, von der aus er

das Wirtschaftsgut außerhalb des EU/EWR-Raumes einsetzt.

3712

Der Freibetrag beträgt maximal 10% des (laufenden) Gewinnes (vor Freibetrag), soweit

diesem Betrag Investitionen in begünstigte Wirtschaftsgüter (siehe Rz 3703) im gleichen

Wirtschaftsjahr gegenüberstehen. Ersatzbeschaffte Wirtschaftsgüter, deren Anschaffung

gemäß § 10 Abs. 5 Z 2 EStG 1988 (zwingend) zum Unterbleiben der Nachversteuerung aus

der Nichteinhaltung der Behaltefrist bei früher angeschafften Wertpapieren führt, dürfen

insoweit nicht in die Bemessungsgrundlage einbezogen werden.

Beispiel:

Im Jahr 01 angeschaffte Wertpapiere (Anschaffungskosten von 10.000 Euro, Freibetrag

in dieser Höhe) werden im Jahr 02 veräußert. Im selben Jahr (Gewinn 150.000 Euro)

werden begünstige Wirtschaftsgüter (Maschinen) um

a) 6.000 Euro,

b) 13.000 Euro angeschafft.

Im Fall a) unterbleibt in Höhe von 6.000 Euro eine Nachversteuerung des Freibetrages

aus dem Jahr 1 (insoweit „Übertragung“ des Freibetrages auf angeschaffte

Wirtschaftsgüter). Der Rest des Freibetrages von 4.000 Euro ist nachzuversteuern. Ein

Freibetrag für investierte Gewinne kann im Jahr 02 nicht in Anspruch genommen

werden.

Im Fall b) unterbleibt zur Gänze eine Nachversteuerung des Freibetrages aus dem Jahr

1 in Höhe von 10.000 Euro. Ein Freibetrag für investierte Gewinne kann im Jahr 02 in

Höhe von 3.000 Euro in Anspruch genommen werden.

Endbesteuerungsfähige betriebliche in- oder ausländische Kapitalerträge sind für die

Inanspruchnahme des § 10 EStG 1988 sowohl bei Tarifveranlagung als auch im Fall der

Endbesteuerung mit KESt oder der Besteuerung mit 25% im Rahmen des § 37 Abs. 8 EStG

1988 bei Ermittlung der 10%-Grenze zu berücksichtigen (vgl. zu § 11a EStG 1988 Rz 3860d).

3713

Sind die Investitionen geringer als die 10%-Grenze, ist die Begünstigung mit der Höhe der

(gegebenenfalls um steuerfreie Subventionen oder übertragene stille Reserven gekürzten)

Anschaffungs- oder Herstellungskosten begrenzt. Insgesamt ist die Begünstigung je

Steuerpflichtigen mit 100.000 Euro pro Jahr begrenzt. Die Zuordnung des Freibetrages zu

den Investitionen hat im Anlageverzeichnis (körperliche Wirtschaftsgüter) oder in einem

gesonderten Verzeichnis (Wertpapiere) zu erfolgen (vgl. Rz 3714).

Nicht in die Berechnung mit einzubeziehen sind Übergangsgewinne oder -verluste gemäß § 4

Abs. 10 EStG 1988 oder Veräußerungsgewinne oder -verluste gemäß § 24 EStG 1988.

3714

Der Freibetrag muss in der Steuererklärung an der dafür vorgesehenen Stelle getrennt in

Bezug auf körperliche Wirtschaftsgüter und Wertpapiere ausgewiesen werden. Eine

Berichtigung einer trotz gewinnermittlungsmäßiger Geltendmachung unrichtigen oder

unterlassenen Eintragung ist bis zum Eintritt der Rechtskraft des betreffenden Bescheides

möglich; die Berichtigung kann somit im Rahmen einer Berufung oder im Rahmen einer

Wiederaufnahme des Verfahrens erfolgen. Zur Berichtigung reicht es aus, wenn der in der

jeweiligen Kennzahl einzutragende Betrag der Abgabenbehörde bekannt gegeben wird (keine

Abgabe einer berichtigten Erklärung erforderlich).

Die Inanspruchnahme des Freibetrages für ein bestimmtes Wirtschaftsgut muss

dokumentiert werden. Hinsichtlich abnutzbarer Wirtschaftsgüter ist der in Anspruch

genommene Freibetrag im Anlageverzeichnis (§ 7 Abs. 3 EStG 1988) beim jeweiligen

Wirtschaftsgut der Höhe nach auszuweisen. Das Anlageverzeichnis ist dem Finanzamt auf

Verlangen vorzulegen. Es bestehen keine Bedenken, wenn der Ausweis in einer getrennten

Beilage zum Anlageverzeichnis erfolgt.

Begünstigte Wertpapiere sind in einem gesonderten Verzeichnis auszuweisen, das dem

Finanzamt auf Verlangen vorzulegen ist; der Ausweis im Anlageverzeichnis gemäß § 7 Abs. 3

EStG 1988 ist für Wertpapiere nicht ausreichend.

Der Freibetrag kann höchstens im Umfang der Anschaffungs- oder Herstellungskosten

begünstigter Wirtschaftsgüter in Anspruch genommen werden, eine auch nur teilweise

Ausschöpfung der Anschaffungs- oder Herstellungskosten für den Freibetrag ist zulässig.

Unterbleibt bei den begünstigten körperlichen Wirtschaftsgütern im Anlageverzeichnis oder

bei den Wertpapieren im gesonderten Verzeichnis eine genaue Darstellung, in welcher Höhe

ein Freibetrag für das jeweilige Wirtschaftsgut in Anspruch genommen worden ist, ist im Fall

der Verwirklichung des Nachversteuerungstatbestandes der Freibetrag im Umfang der vollen

Anschaffungs- oder Herstellungskosten nachzuversteuern; dies gilt auch dann, wenn andere

Wirtschaftsgüter vorhanden sind, um den gesamten in Anspruch genommenen Freibetrag

(10% des laufenden Gewinnes) durch Anschaffungs- oder Herstellungskosten zu decken.

Da der Freibetrag bis zur Rechtskraft des Bescheides in Anspruch genommen werden kann,

kann bis dahin - somit auch in einem wiederaufgenommenen Verfahren - ein in Anspruch

genommener Freibetrag beim jeweiligen Wirtschaftsgut im Anlageverzeichnis ausgewiesen

werden.

Zum Wirtschaftsgutausweis bei im Betriebsvermögen eines Einnahmen-Ausgaben-Rechners

gehaltenen Mitunternehmeranteilen siehe Rz 3729b.

3715

Scheiden Wirtschaftsgüter, für die der Freibetrag für investierte Gewinne geltend gemacht

worden ist, vor Ablauf von vier Jahren seit ihrer Anschaffung oder Herstellung aus dem

Betriebsvermögen aus oder werden sie in eine Betriebsstätte außerhalb des EU/EWR-Raumes

verbracht, kommt es - abgesehen von den Fällen des Ausscheidens infolge höherer Gewalt

oder wegen behördlichen Eingriffs (siehe dazu Rz 3726) - zu einer Nachversteuerung durch

gewinnerhöhenden Ansatz des geltend gemachten Freibetrages. Dies hat im Wirtschaftsjahr

des Ausscheidens oder des Verbringens zu erfolgen.

Im Falle des Ausscheidens von Wertpapieren gemäß § 14 Abs. 7 Z 4 EStG 1988 unterbleibt

insoweit der gewinnerhöhende Ansatz, als im Jahr des Ausscheidens begünstigte körperliche

Wirtschaftsgüter angeschafft oder hergestellt werden (Ersatzbeschaffung, siehe dazu

Rz 3717; siehe aber Rz 3704a zur vorzeitigen Tilgung von Wertpapieren).

Eine bloße Änderung in der Verwendung des Wirtschaftsgutes führt nicht zur

Nachversteuerung. Wurde der Freibetrag von vornherein zu Unrecht gebildet, kann er

mangels einer gesetzlichen Grundlage in einem der Folgejahre nicht aufgelöst werden. Eine

Korrektur kann, unter Beachtung der verfahrensrechtlichen Möglichkeiten, nur für das Jahr

vorgenommen werden, in welchem die Bildung erfolgte.

Die Bestimmungen über die Nachversteuerung des Freibetrages für investierte Gewinne sind

gemäß § 124b Z 153 EStG 1988 auch nach Außerkrafttreten des Freibetrages für investierte

Gewinne weiter anzuwenden.

3716

Die Behaltefrist läuft von Tag zu Tag. Sie beginnt mit dem der Anschaffung oder Herstellung

folgenden Tag und endet vier Kalenderjahre nach diesem Tag.

Beispiel:

Am 12.8.01 wird eine Maschine (Nutzungsdauer fünf Jahre) angeschafft, für die ein

Freibetrag in Anspruch genommen wird. Die Behaltefrist beginnt mit dem 13.8.01, 0.00

Uhr und endet am 12.8.05, 24.00 Uhr.

3717

Im Falle des Ausscheidens von Wertpapieren gemäß § 14 Abs. 7 Z 4 EStG 1988 unterbleibt

insoweit der gewinnerhöhende Ansatz, als im Jahr des Ausscheidens, unabhängig davon, ob

ein Gewinn oder Verlust vorliegt, körperliche Wirtschaftsgüter, die die Voraussetzungen für

den Freibetrag erfüllen, angeschafft oder hergestellt (ersatzbeschafft) werden (zwingende

"Übertragung" des Freibetrages auf die Anschaffungs- oder Herstellungskosten begünstigter

körperlicher Wirtschaftsgüter). Wertpapiere gemäß § 14 Abs. 7 Z 4 EStG 1988 kommen als

Ersatzbeschaffungswirtschaftsgüter nicht in Betracht (siehe aber Rz 3704a zur vorzeitigen

Tilgung von Wertpapieren).

Der Steuerpflichtige hat im Anlageverzeichnis beim entsprechenden

Ersatzbeschaffungswirtschaftsgut zu dokumentieren, in welcher Höhe ein Freibetrag aus

einem ausgeschiedenen Wertpapier auf das entsprechende körperliche Wirtschaftsgut

übertragen worden ist. Überdies ist der Zeitpunkt des Ausscheidens des Wertpapiers, von

bestehen keine Bedenken, diese Dokumentation in einer gesonderten Beilage vorzunehmen.

Im selben Wirtschaftsjahr angeschaffte oder hergestellte begünstigungsfähige körperliche

Anlagegüter sind zur Übertragung des Freibetrages jedenfalls heranzuziehen. Die

ersatzbeschafften Wirtschaftsgüter dürfen im Fall eines Gewinnes in Höhe des übertragenen

Freibetrages nicht in die Bemessungsgrundlage des Freibetrages im Jahr der Anschaffung

oder Herstellung einbezogen werden (siehe Rz 3712).

3718

Beim ersatzbeschafften Wirtschaftsgut wird der Fristenlauf des ausgeschiedenen Wertpapiers

auf den Lauf der Frist von vier Jahren angerechnet. Erfolgen Wertpapierveräußerung und

Wirtschaftsgutanschaffung oder -herstellung am selben Tag, wird im Ergebnis beim

angeschafften oder hergestellten Wirtschaftsgut der ursprüngliche Fristenlauf fortgesetzt.

Beispiel:

Die Anschaffung von Wertpapieren erfolgte am 17.4.01 unter Inanspruchnahme des

Freibetrages in Höhe von 10.000 Euro. Am 12.2.03 werden sämtliche angeschafften

Wertpapiere veräußert. Am selben Tag wird eine begünstigte Maschine um 13.000

Euro angeschafft (Ersatzbeschaffung). Die Behaltefrist für diese Maschine hinsichtlich

des Freibetrages von 10.000 Euro endet am 17.4.05.

3719

Sollte die Veräußerung des Wertpapiers vor der Anschaffung/Herstellung des

Ersatzwirtschaftsgutes erfolgt sein, ist die Zeitspanne zwischen Wertpapierveräußerung und

Anschaffung/Herstellung des Ersatzwirtschaftsgutes dem ursprünglichen Fristenlauf des

Wertpapiers hinzuzurechnen.

Beispiel:

Wertpapieranschaffung am 1.4.01, Wertpapierveräußerung am 1.5.02, Anschaffung

der Maschine (Ersatzbeschaffung) am 1.7.02. Die Behaltefrist für die ersatzbeschaffte

Maschine endet am 1.6.2005 (1.4.05 Ende der ursprünglichen vierjährigen Behaltefrist

des Wertpapiers zuzüglich 2 Monate - Zeitspanne zwischen Wertpapierveräußerung

und Maschinenanschaffung.

3720

Sollte die Anschaffung/Herstellung des Ersatzwirtschaftsgutes vor der Veräußerung des

Wertpapiers erfolgt sein, ist beim angeschafften oder hergestellten Wirtschaftsgut der

ursprüngliche Fristenlauf des Wertpapiers fortzusetzen. Es kommt zu keiner Verkürzung des

Fristenlaufs, da die Anschaffung/Herstellung erst mit der Veräußerung des Wertpapiers zur

„Ersatzbeschaffung“ wird.

3721

Stehen der Anschaffung eines Wirtschaftsgutes Wertpapieranschaffungen zu

unterschiedlichen Zeitpunkten gegenüber, erfolgt somit die Übertragung mehrerer aus

Wertpapieranschaffungen stammender Freibeträge auf ein einziges Wirtschaftsgut, ist die

Fortsetzung der Behaltefrist auf die einzelnen Wertpapieranschaffungen bezogen zu sehen.

Beispiel:

Wertpapieranschaffung 1 am 15.3.01 um 200,

Wertpapieranschaffung 2 am 7.5.02 um 500,

Wertpapieranschaffung 3 am 21.8.03 um 300.

Veräußerung sämtlicher Wertpapiere am 14.11.04, am selben Tag erfolgt die

Anschaffung einer Maschine um 1.200. Im Umfang des Freibetrages von insgesamt

1.000 unterbleibt eine Nachversteuerung und ist keine Inanspruchnahme des

Freibetrages im Jahr 04 möglich („Übertragung“ des Freibetrages).

Hinsichtlich der Maschine endet die Behaltefrist in Bezug auf die

Wertpapieranschaffung 1 am 15.3.05, in Bezug auf die Wertpapieranschaffung 2 am

7.5.06 und in Bezug auf die Wertpapieranschaffung 3 am 21.8.07.

Wird die Maschine vor dem 16.3.05 veräußert, ist der Freibetrag aus der

Wertpapieranschaffung 1, 2 und 3 nachzuversteuern (1.000), da die Behaltefrist in

Bezug auf sämtliche Wertpapieranschaffungen noch nicht abgelaufen ist.

Wird die Maschine nach dem 15.3.05 aber vor dem 8.5.06 veräußert, ist der Freibetrag

aus der Wertpapieranschaffung 2 und 3 nachzuversteuern (800), da die Behaltefrist in

Bezug auf diese Wertpapieranschaffungen noch nicht abgelaufen ist.

Wird die Maschine nach dem 7.5.06 aber vor dem 22.8.07 veräußert, ist der Freibetrag

aus der Wertpapieranschaffung 3 nachzuversteuern (300), da die Behaltefrist in Bezug

auf diese Wertpapieranschaffung noch nicht abgelaufen ist.

3722

Die Anpassung eines Freibetrages auf Grund nachträglicher Anschaffungs- oder

Herstellungskosten löst keinen neuen Fristenlauf aus, ebenso die Anpassung des

Freibetrages wegen nachträglich geänderter Anschaffungs- oder Herstellungskosten.

3723

Bei entgeltlicher oder unentgeltlicher Übertragung des gesamten Betriebes oder bei

Übertragung eines Teilbetriebes unter Mitübertragung des Wirtschaftsgutes wird die

Nachversteuerungsverpflichtung auf den Erwerber überbunden. Es kommt beim

Übernehmenden nur dann zur Nachversteuerung, wenn die Wirtschaftsgüter vor Ablauf der

Behaltefrist aus dem Betriebsvermögen ausscheiden oder in eine Betriebsstätte außerhalb

des EU/EWR-Raumes verbracht werden. Wird bei Übertragung des (Teil)Betriebes das

Wirtschaftsgut, für das der Freibetrag geltend gemacht worden ist, im Restbetrieb

zurückbehalten, läuft die Behaltefrist beim Übertragenden weiter. Entsprechendes gilt bei

Umgründungen.

Wird aus Anlass einer Betriebsveräußerung ein körperliches Wirtschaftsgut oder Wertpapier,

für das der Freibetrag geltend gemacht worden ist, vor Ablauf der Behaltefrist ins

Privatvermögen entnommen, kommt es zur Nachversteuerung. Der

Nachversteuerungsbetrag ist Teil des Veräußerungsgewinnes (§ 24 EStG 1988).

3724

Der (freiwillige oder zwangsläufige) Wechsel zur Bilanzierung löst noch keine

Nachversteuerung aus, zu einer solchen kommt es erst, wenn die Wirtschaftsgüter nach dem

Wechsel vor Ablauf der Behaltefrist ausscheiden oder in eine Betriebsstätte außerhalb des

EU/EWR-Raumes verbracht werden.

3725

Werden begünstigte Wirtschaftsgüter im Fall einer Betriebsaufgabe vor Ablauf der

Behaltefrist ins Privatvermögen entnommen, kommt es zur Nachversteuerung. Der

Nachversteuerungsbetrag ist Teil des Veräußerungsgewinnes (§ 24 EStG 1988).

3726

Scheidet ein Wirtschaftsgut infolge höherer Gewalt oder infolge eines behördlichen Eingriffs

aus, unterbleibt die gewinnerhöhende Auflösung des Freibetrages. Zur höheren Gewalt siehe

Rz 3864 ff.