13 Zeitliche Zuordnung von Einnahmen und Ausgaben (§ 19 EStG 1988)

13.1 Vereinnahmung

13.1.1 Allgemeines

4601

Einnahmen sind einem Steuerpflichtigen zugeflossen, sobald er die volle Verfügungsmacht
über sie erhält (VwGH 17.10.1984, 82/13/0266; VwGH 22.2.1993, 92/15/0048). Bei
geldwerten Vorteilen ist ein Zufluss auch dann gegeben, wenn der Empfänger den Vorteil auf
Grund einer Verfügungsbeschränkung nicht weitergeben bzw. weiterveräußern kann (zB
Aktien, die einem zeitlich befristeten Veräußerungsverbot unterliegen).
Entscheidend ist die objektive Verfügungsmöglichkeit und nicht die Kenntnis des
Steuerpflichtigen von einem Geldeingang. Somit ist ein auf das Bankkonto des
Zahlungsempfängers eingezahlter Betrag mit dem Zeitpunkt der Gutschrift durch die Bank
und nicht erst im Zeitpunkt der Verständigung von dieser Gutschrift zugeflossen
(VwGH 7.2.1982, 82/14/0088).

4602

Für den Zeitpunkt der Vereinnahmung von Geld (oder geldwerten Vorteilen) ist es ohne
Bedeutung, wann der obligatorische Anspruch (Übergang des bürgerlich-rechtlichen
Eigentums) darauf entstanden ist. Wird ein Geschäft zB am 22. Dezember eines
Kalenderjahres abgeschlossen, erhält der Steuerpflichtige aber die ihm aus dem Geschäft
zustehende Geldleistung erst am 15. Jänner des folgenden Kalenderjahres auf seinem Konto
gutgeschrieben, so ist der Zufluss erst im folgenden Kalenderjahr erfolgt (VwGH 14.12.1979,
0377/79).

4603

Daher bewirken auch Gutschriften in den Büchern des Schuldners oder die Zustellung einer
Gutschriftsanzeige in der Regel kein Zufließen beim Gläubiger, weil damit noch keine
Verfügungsmacht über den gutgeschriebenen Betrag erlangt wird; maßgeblich ist die reine
Geldbewegung (VwGH 18.1.1983, 82/14/0076). Gibt der Schuldner jedoch zusätzlich zur
Gutschrift in seinen Büchern zu erkennen, dass der Betrag von nun an dem Gläubiger zur
tatsächlichen Verwendung zur Verfügung steht, ist damit der Zufluss verwirklicht. Dies wird
etwa dann anzunehmen sein, wenn der Schuldner dem Gläubiger eine
Auszahlungsverfügung in die Hand gibt, mit der dieser jederzeit bei ihm (zB bei der
Betriebskasse) oder bei der kontoführenden Bank das Geld abholen kann (VwGH 20.9.1988,
88/14/0114; VwGH 19.5.1992, 92/14/0011) bzw. bei Benachrichtigung des Berechtigten
über die jederzeit behebbare Gutbuchung auf einem Verrechnungskonto.

4604

Ist der Schuldner zahlungsunfähig, begründet die Gutschrift keinen Zufluss
(VwGH 12.12.1978, 2090/78). Die Zahlungsunfähigkeit setzt ein dauerndes
Nichtzahlenkönnen voraus. Eine bloße Zahlungsstockung, dh. ein lediglich vorübergehend
und kurzzeitiger Mangel an Zahlungsmitteln, der durch alsbaldige Mittelbeschaffung - wie
etwa durch kurzfristig mögliche Verwertung vorhandener Aktiva oder Aufnahme eines
Überbrückungskredites - wieder behebbar ist, stellt keine Zahlungsunfähigkeit dar (vgl.
VwGH 29.7.1997, 95/14/0014). Ist der Schuldner zahlungsunwillig oder unterbleibt die
Auszahlung, weil der Schuldner in Täuschungs- bzw. Betrugsabsicht handelt, liegt ebenfalls
kein Zufluss vor.

4605

Bei einer Gutschrift von Betriebssteuern wird der Zufluss mit der Gutschrift am Konto des
Steuerpflichtigen beim Finanzamt bewirkt, und zwar auch dann, wenn es zu keiner
Rückzahlung, sondern zu einer Guthabensverwendung gemäß § 215 BAO kommt
(VwGH 27.9.1972, 0117/71). Verfügungsbeschränkungen iSd § 239 BAO hindern nicht die
Annahme eines Zuflusses.

4606

Die Vereinnahmung eines Geldbetrages durch einen Bevollmächtigten bewirkt einen
Einnahmenzufluss beim Vollmachtgeber (VwGH 12.11.1980, 1300/80; VwGH 7.2.1990,
86/13/0072).

4607

Ein steuerlich wirksamer Zufluss liegt weiters bei Anzahlungen auf noch nicht erbrachte
Leistungen, Akontozahlungen oder Vorauszahlungen vor (VwGH 15.6.1979, 0659/75;
VwGH 31.7.1996, 92/13/0015, betreffend vorausgezahlte Provisionen; VwGH 5.10.1982,
82/14/0006, betreffend Handelsvertreter; VwGH 24.6.1986, 84/13/0214, betreffend
Rechtsanwalt). Auf die Fälligkeit wirtschaftlich bereits zugegangener Einnahmen kommt es
grundsätzlich nicht an (VwGH 10.11.1987, 86/14/0201; VwGH 26.6.1990, 89/14/0278);
daher sind auch Vorauszahlungen vor Fälligkeit zugeflossen und - trotz Fälligkeit nicht
gezahlte Beträge - nicht zugeflossen.

4608

Vorauszahlungen wie insbesondere Bezugsvorschüsse und Mietvorauszahlungen sind
grundsätzlich nach den allgemeinen Zufluss-Grundsätzen - unabhängig von der Fälligkeit,
nach Maßgabe der Erlangung der Verfügungsmacht - zu beurteilen. Zur Abgrenzung zum
Darlehen siehe Rz 6411, zu Bezugsvorschüssen siehe LStR 2002 Rz 632 und 633.

4609

Änderungen in den Folgejahren, insbesondere die Rückzahlung, können den einmal erfolgten
Zufluss nicht mehr rückgängig machen (VwGH 29.1.1965, 0300/63, betreffend verdeckte
Ausschüttung). Auch die Rückgängigmachung des Rechtsgeschäftes ändert nichts am bereits
erfolgten Zufluss (VwGH 15.9.1967, 0618/67, betreffend Spekulationsgeschäft;
VwGH 18.1.1983, 82/14/0076, betreffend Rückzahlung von Vorauszahlungen bei nicht
zustandegekommenen Verträgen). Auch das weitere Schicksal zugeflossener Beträge beim
Steuerpflichtigen ist unmaßgeblich (VwGH 2.2.1951, 0345/48; VwGH 24.11.1970, 1573/68).

Siehe im Übrigen auch LStR 2002 Rz 631 bis 639.

13.1.2 Forderungsabtretung (Zession), Factoring

4610

Bei einer Forderungsabtretung fließen Zahlungen, die der Schuldner des Zedenten
unmittelbar an den Zessionar leistet, dem Zedenten im Zeitpunkt der Zahlung zu
(VwGH 12.2.1965, 1767/64). Eine andere Betrachtung ist dann geboten, wenn die in
§ 1397 ABGB vorgesehene Haftung des Zedenten für die Einbringlichkeit der Forderung
vertraglich ausgeschlossen wird. In diesem Fall kommt es beim Zedenten in dem Zeitpunkt
zu einer Vereinnahmung, in dem der Zedent vom Zessionar das Entgelt für die
Forderungsabtretung erhält (oder ein geldwerter Vorteil - etwa in Form eines Schulderlasses
- wirksam wird).

4611

Beim unechten Factoring kauft der Factor vom Steuerpflichtigen grundsätzlich alle während
der Vertragsdauer im Geschäftsbetrieb des Steuerpflichtigen entstehenden
Kundenforderungen im Wege der Forderungsabtretung; das Risiko für die Einbringlichkeit
der Forderung bleibt beim Steuerpflichtigen. Die Einnahmen aus den abgetretenen
Kundenforderungen gelten dann als zugeflossen, sobald und soweit die Kunden an den
Factor zahlen. Die Zahlung des Factors stellt eine Einnahme, eine allfällige Ausfallszahlung
des Zedenten eine Ausgabe dar.

4612

Demgegenüber übernimmt der Factor beim echten Factoring mit dem Forderungsankauf
auch das Dubiosenrisiko. Diesfalls sind die Leistungen des Factors unabhängig davon zu
erbringen, ob, wann und in welchem Ausmaß bei ihm Zahlungen der Kunden aus der
abgetretenen Forderung eingehen. Damit tritt wirtschaftlich schon mit den Zahlungen des
Factors eine (endgültige) Vermögensvermehrung beim Steuerpflichtigen ein und ist somit in
diesem Zeitpunkt der Zufluss gegeben.

13.1.3 Zinsen

4613

Sparbuchzinsen fließen nach den allgemeinen Geschäftsbedingungen der Banken am Ende
des jeweiligen Kalenderjahres bzw. im Zeitpunkt der Auflösung des Sparbuches zu (vgl. auch
VwGH 28.4.1971, 0874/70).

4614

Andere Zinsen, die vereinbarungsgemäß dem Kapital zugeschlagen werden, sind mit dem
Ende der jeweiligen Zinsperiode zugeflossen (durch Auszahlung oder Gutschrift); Gleiches
gilt für Wertsicherungsbeträge (VwGH 14.12.1988, 87/13/0030). Zugeflossen sind Zinsen
und Wertsicherungsbeträge auch dann, wenn vereinbart wird, die Ansprüche in ein neues
Darlehen umzuwandeln (VwGH 11.12.1990, 89/14/0040).

4615

Bei Sparbriefen, Kapitalsparbüchern, Termineinlagen und Festgeldern liegen die Früchte des
hingegebenen Kapitals im Unterschiedsbetrag zwischen der geleisteten Einlage und dem am
Ende der Laufzeit zurückerhaltenen (höheren) Betrag. Dieser Unterschiedsbetrag stellt
Einkünfte aus Kapitalvermögen dar, es sei denn, die Kapitalanlage ist Gegenstand eines
Betriebsvermögens (diesfalls betriebliche Einkünfte); im Bereich der Gewinnermittlung
gemäß § 4 Abs. 3 EStG 1988 sowie der Einkünfte aus Kapitalvermögen fließt der
Unterschiedsbetrag erst am Ende der Laufzeit bzw. im Zeitpunkt der vorzeitigen Rückzahlung
der Einlage zu.

4616

Dies gilt grundsätzlich auch bei den so genannten Nullanleihen (Zufluss des
Unterschiedsbetrages zwischen Ausgabewert und Einlösungswert im Zeitpunkt der Tilgung).
Wird eine derartige Anleihe verkauft, fließen dem Verkäufer in diesem Zeitpunkt die auf den
Zeitraum des Anleihebesitzes entfallenden kalkulatorischen Zinsen zu. Diese sind beim
Erwerber nicht noch einmal als Einkünfte aus Kapitalvermögen zu erfassen.

13.1.4 Schecks, Wechsel, Kreditkarten, Gutscheine (Bons)

4617

Die Entgegennahme eines ordnungsgemäß ausgestellten unbedenklichen Schecks führt im
Zeitpunkt der Übernahme zu einem Zufluss. Gleiches gilt für Wechselzahlungen, sofern der
Wechsel unbedenklich ist. Die Bezahlung mit Kreditkarte löst (noch) keine Bargeldbewegung
und folglich noch keinen Zufluss aus. Kreditkartenzahlungen sind erst mit der Gutschrift auf
dem Konto zugeflossen. Bei Verkauf von Gutscheinen (Bons) ist der Zeitpunkt des Verkaufes
der Gutscheine und nicht deren Einlösung durch den Empfänger der Gutscheine (Bons) für
die Erfassung der Bargeldbewegung und somit des Zuflusses maßgeblich.

13.1.5 Gewinnanteile aus Beteiligungen an Kapitalgesellschaften 
und echten stillen Beteiligungen

4618

Gewinnanteile aus der Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft fließen dem Anteilsinhaber mit
der tatsächlichen Auszahlung zu. Der Anspruch auf den Gewinnanteil entsteht mit
Genehmigung des Jahresabschlusses bzw. mit Fassung des Gewinnverteilungsbeschlusses.
Der Auszahlungszeitpunkt kann daher nicht wesentlich später liegen, es sei denn, die
Gesellschaft war im Zeitpunkt der Beschlussfassung nicht liquid. Beschließen die
Gesellschafter, die Fälligkeit trotz Zahlungsfähigkeit hinauszuschieben, dann verfügen sie
damit über ihren Gewinnanspruch; er ist daher als zugeflossen zu behandeln (anders etwa,
wenn einem Minderheitengesellschafter die sofortige Auszahlung vorenthalten wird). Einem
Alleingesellschafter bzw. einem beherrschenden Gesellschafter fließen die Gewinnanteile
bereits mit Beschlussfassung über die Gewinnverteilung zu (VwGH 30.11.1993, 93/14/0155).
Verdeckte Ausschüttungen sind zugeflossen, wenn der Gesellschafter darüber verfügen kann
(VwGH 16.12.1986, 86/14/0064 zu Versicherungsprämien).

4619

Beim echten stillen Gesellschafter ist der Gewinnanteil aus dem Jahresabschluss zu ermitteln.
Mangels einer besonderen Vereinbarung ist der Gewinnanteil des Stillen mit Bilanzaufstellung
fällig und auszuzahlen oder seinem Einlagenkonto gutzuschreiben. Damit erfolgt der Zufluss.

13.2 Verausgabung

13.2.1 Allgemeines

4620

Der Zeitpunkt der Vereinnahmung und Verausgabung steht in einer zeitlichen
Wechselbeziehung; somit gelten die Regeln über den Zufluss von Einnahmen - mit
umgekehrten Vorzeichen - auch für den Abfluss von Ausgaben. Dies bedeutet, dass
Ausgaben dann abgeflossen sind, wenn der geleistete Betrag aus der Verfügungsmacht des
Leistenden ausgeschieden ist (VwGH 17.10.1984, 82/13/0266). Entscheidend für den Abfluss
ist das tatsächliche Ausscheiden aus der wirtschaftlichen Verfügungsmacht: So führt zB eine
rückwirkende Buchung auf einem Verrechnungskonto (im Jahr 2003) für das Jahr 2001 zu
keiner Ausgabe des Jahres 2001 und damit auch zu keinem Geldfluss in diesem Jahr
(VwGH 19.9.1989, 86/14/0192).

4621

Eine Zahlung auf ein Depot mit Verfügungsrecht des Zahlers begründet weder dem Grunde
(VwGH 20.5.1987, 86/13/0180) noch dem Zeitpunkt nach (VwGH 19.10.1962, 2300/61)
einen Abfluss; dies gilt allgemein bei Zahlungen, die zu einer Gutschrift beim Empfänger zu
Gunsten des Zahlers führen.

4622

Die Verausgabung eines Geldbetrages durch einen Bevollmächtigten des Dritten
(Vollmachtgebers) begründet idR unmittelbar einen Abfluss beim Dritten; wenn der
Bevollmächtigte aber Ausgaben im eigenen Namen, jedoch auf Rechnung eines Dritten
leistet, erfolgt der Abfluss beim Dritten erst mit dessen Ersatzleistung (VwGH 7.2.1990,
86/13/0072; VwGH 16.2.1994, 90/13/0071 und VwGH 18.10.1995, 92/13/0092 betr. Abfluss
bei Hausverwalterzahlungen).

4623

Die Leistung von Vorauszahlungen (ausgenommen jene unter § 19 Abs. 3 EStG 1988
fallenden, siehe dazu Rz 4628 bzw. 1381 ff) und Akontozahlungen führt grundsätzlich zu
einem Abfluss. Dabei muss im Zeitpunkt der Leistung ernstlich damit gerechnet werden, dass
der die Betriebsausgabeneigenschaft begründende Zusammenhang gegeben ist
(VwGH 26.6.1990, 89/14/0257). Die Vorauszahlung einer zu erwartenden Nachzahlung an
GSVG-Pflichtbeiträgen ist unter der Voraussetzung im Abflusszeitpunkt als Betriebsausgabe
absetzbar, dass sie sorgfältig geschätzt wird. Durch willkürliche Zahlungen, für die nach
Grund und Höhe keine vernünftigen wirtschaftlichen Gründe vorliegen, kann die Höhe der
Einkünfte nicht beeinflusst werden (VwGH 22.1.1992, 91/13/0160, betreffend Zahlung einer
mehrfachen Beitragsschuld an die Sozialversicherung).
Zum Abfluss von Ausgaben siehe auch LStR 2002 Rz 640 und 641.

13.2.2 Schecks, Wechsel, Kreditkarten

4624

Die Hingabe eines (gedeckten) Schecks führt bereits im Zeitpunkt der Hingabe zu einem
Abfluss (VwGH 19.12.1990, 87/13/0147). Gleiches gilt für die Zahlung mit Wechsel im
Hinblick auf dessen vergleichbare wirtschaftliche Stellung. Bei Zahlung mit Kreditkarte tritt
der Abfluss erst mit der Abbuchung vom Konto des Zahlers ein.

13.2.3 Überweisungsauftrag, Abbuchungsauftrag, Einziehungsauftrag

4625

Im Rahmen eines Abbuchungsauftrages (Dauerauftrages) behält der Auftraggeber die
Verfügungsmacht (zB Widerrufsmöglichkeit) bis zum eigentlichen Abbuchungsvorgang; es
tritt somit erst in diesem Zeitpunkt der Abfluss ein. Dies gilt auch für Einziehungsaufträge
und Überweisungsaufträge (VwGH 22.1.2004, 98/14/0025). Es bestehen keine Bedenken,
auf den Valutatag abzustellen.

13.2.4 Kontokorrentkredit

4626

Bei einem Kontokorrentkonto bewirken die Belastungen mit Bankspesen und Zinsen einen
Abfluss, und zwar unabhängig davon, ob ein Guthaben verringert oder der Schuldenstand
vergrößert wird. Es kommt hinsichtlich aller Belastungen (und auch Gutschriften) zu einer Art
Novation, dh. der Kontoinhaber schuldet die Bankspesen (Zinsen) nunmehr aus dem Titel
Kontokorrentschuld. Wirtschaftlich betrachtet wird dem Kontoinhaber nämlich quasi ein
Darlehen eingeräumt, mit dem er seine Belastungen begleicht.

13.2.5 Forderungsabtretung (Zession)

4627

Eine an Zahlungs statt abgetretene Forderung fließt im Zeitpunkt der Abtretung zu und ab;
anders bei erfüllungshalber hingegebenen Forderungen: Der Zufluss und ebenso der Abfluss
erfolgt erst dann, wenn die Forderung beim Zessionar eingeht (siehe auch Rz 4610 ff).

13.3 Verteilung von Vorauszahlungen (§ 19 Abs. 3 EStG 1988)

4628

Die nur Werbungskosten betreffende Verteilungspflicht nach § 19 Abs. 3 EStG 1988 stimmt
nahezu wörtlich mit jener nach § 4 Abs. 6 EStG 1988 überein; es gelten somit die dazu in
Rz 1381 ff getroffenen Aussagen sinngemäß. In Bezug auf Mietverhältnisse siehe auch
Rz 6449.

13.4 Regelmäßig wiederkehrende Einnahmen und Ausgaben
(§ 19 Abs. 1 zweiter Satz EStG 1988, § 19 Abs. 2 zweiter Satz EStG 1988)

4629

Für regelmäßig wiederkehrende Einnahmen und Ausgaben, die kurze Zeit vor oder nach
Beginn des Kalenderjahres geleistet werden, ist im Rahmen der Ermittlung der
Überschusseinkünfte und der Gewinnermittlung gemäß § 4 Abs. 3 EStG 1988 der tatsächliche
Zeitpunkt der Einnahme bzw. Ausgabe unmaßgeblich; derartige Einnahmen und Ausgaben
sind vielmehr dem Kalenderjahr zuzurechnen, zu dem sie wirtschaftlich gehören.

4630

Wiederkehrende Einnahmen (Ausgaben) sind dabei solche, die nicht nur einmal, sondern
mehrmals hintereinander (mindestens dreimal) anfallen. Regelmäßig wiederkehrend
bedeutet, dass zwischen den einzelnen Einnahmen bzw. Ausgaben gleiche bzw. zumindest
annähernd gleiche Zeiträume liegen müssen (ein Jahr, ein Halb- oder Vierteljahr, ein Monat).
Regelmäßig wiederkehrende Zahlungen müssen nicht gleich hoch sein, sie müssen lediglich
Gleichartigkeit (zB Löhne, Mieten, Versicherungsprämien, Zinsen, Renten, dauernde Lasten)
aufweisen. Ratenzahlungen sind keine wiederkehrenden Zahlungen. Regelmäßig
wiederkehrende Einnahmen (Ausgaben) sind überdies nur solche, die nach dem zugrunde
liegenden Rechtsverhältnis grundsätzlich mit Beginn oder Ende des Kalenderjahres fällig
sind, zu dem sie wirtschaftlich gehören, tatsächlich aber wenige Tage vor Beginn oder
wenige Tage nach Beendigung dieses Kalenderjahres vereinnahmt bzw. verausgabt werden.

4631

Unter dem vom Gesetzgeber verwendeten Begriff "kurze Zeit" ist eine Zeitspanne von bis zu
15 Tagen zu verstehen.

4632

Die "Kurze-Zeit-Regel" verfolgt den Zweck, zufällig eintretende Abweichungen einer Zahlung
vom wirtschaftlichen Bezugsjahr zu verhindern. Wird also eine Zahlung deshalb nicht im
wirtschaftlichen Bezugsjahr geleistet, weil sie im nächsten (vorangegangenen) Jahr fällig ist
(war), liegt bei einer Zahlung im Fälligkeitszeitpunkt keine zufällige, sondern eine durchaus
gewollte und regelmäßig eintretende Abweichung vor. In konsequenter Weiterverfolgung des
Normzweckes kommt die in Rede stehende Gesetzesbestimmung selbst dann zur
Anwendung, wenn wirtschaftliches Bezugsjahr und Jahr der Fälligkeit voneinander
abweichen und der Zahlungszeitpunkt ins wirtschaftliche Bezugsjahr fällt (Zurechnung zum
Fälligkeitsjahr).

Beispiel 1:
Miete für 12/01 wird am 15.12.01 fällig und am 5.1.02 bezahlt; Zurechnung zum Jahr
02 (Fälligkeit tritt nicht zu Beginn/Ende eines Kalenderjahres ein, daher
Zahlungszeitpunkt entscheidend).

Beispiel 2:
Miete für 12/01 wird am 5.1.02 fällig und am 5.1.02 bezahlt; Zurechnung zum Jahr 02
(Fälligkeit entscheidend).

Beispiel 3:
Miete für 12/01 wird am 1.1.02 fällig und am 30.12.01 bezahlt; Zurechnung zum Jahr
02, also dem Jahr der Fälligkeit.

Randzahlen 4633 bis 4700: derzeit frei