14.3.6 Auswirkungen bei unangemessenen Aufwendungen
4801
Die Aufwendungen bzw. Ausgaben in Zusammenhang mit den im § 20 Abs. 1 Z 2
lit. b EStG 1988 angeführten Wirtschaftsgütern umfassen die mit den Anschaffungs- oder
Herstellungskosten verbundenen Aufwendungen (zB die Absetzung für Abnutzung,
Teilwertabschreibung, Investitionsbegünstigungen), Leasingkosten, Finanzierungskosten,
Betriebskosten, Reparaturen und sonstige in Verbindung mit dem Wirtschaftsgut anfallende
Aufwendungen, wie zB Versicherungskosten.
14.3.6.1 Die Aufwendungen sind nicht betrieblich veranlasst bzw. dem Grunde
nach unangemessen
14.3.6.1.1 Gewinnermittlung Einkommensteuer
4802
Ist die Anschaffung (Herstellung) der angeführten Wirtschaftsgüter nicht betrieblich
veranlasst oder dem Grunde nach unangemessen, so können diese nicht Gegenstand des
Betriebsvermögens werden. Die Veräußerung derartiger Wirtschaftsgüter stellt keinen
betrieblichen Vorgang dar.
14.3.6.1.2 Gewinnermittlung Körperschaftsteuer
4803
Die unter Punkt 14.3.6.1.1 dargestellten Konsequenzen treten bei Körperschaften
unabhängig davon ein, ob das betreffende Wirtschaftsgut im Interesse eines Anteilsinhabers
oder im Interesse eines Arbeitnehmers angeschafft oder hergestellt wird.
14.3.6.2 Aufwendungen sind betrieblich veranlasst und dem Grunde nach
angemessen, aber der Höhe nach unangemessen
14.3.6.2.1 Gewinnermittlung Einkommensteuer
4804
Werden die Aufwendungen bzw. Ausgaben für ein bestimmtes Wirtschaftsgut als
unangemessen hoch eingestuft, so ist der die Angemessenheit übersteigende Teil der
außerbetrieblichen Sphäre zuzuordnen. Der unangemessene Teil der
Anschaffungs(Herstellungs)kosten ist steuerlich nicht zu aktivieren bzw. der unangemessene
Teil der Aufwendungen außerbücherlich zuzurechnen. Es können also daraus weder im
Zeitpunkt der Anschaffung noch in der Folge Aufwendungen oder Ausgaben entstehen.
Ebenso liegen im Falle einer Veräußerung hinsichtlich des auf den unangemessenen Teil der
Anschaffungs- oder Herstellungskosten entfallenden Veräußerungserlöses keine
Betriebseinnahmen vor.
4805
Wenn die Anschaffung eines unter die Angemessenheitsprüfung fallenden Wirtschaftsgutes
betrieblich veranlasst und dem Grunde nach angemessen ist, dann kommt dem der Höhe
nach als angemessen anzusehenden Teil der Anschaffungskosten betrieblicher Charakter zu.
Dies gilt auch dann, wenn der unangemessene Anteil höher als der angemessene ist (kein
Überwiegensprinzip).
4806
Ist der Aufwand für die Anschaffung eines Wirtschaftsgutes unangemessen hoch, so sind
auch Finanzierungskosten bzw. alle anderen wertabhängigen Kosten nur hinsichtlich des
angemessenen Teiles absetzbar. Die anderen mit dem Wirtschaftsgut verbundenen
laufenden Aufwendungen sind jeweils gesondert darauf zu untersuchen, ob und inwieweit sie
ebenfalls auf den gehobenen Standard des Wirtschaftsgutes zurückzuführen sind.
Beispiel:
Angaben wie im Beispiel zu Rz 4799 (Barockschrank, 6.500 Euro angemessen,
19.500 Euro nicht angemessen). Der Barockschrank ist daher nur zu 25% der
Anschaffungskosten als Betriebsvermögen anzusetzen. Auch bei Übertragung stiller
Reserven ist von den angemessenen Anschaffungskosten in Höhe von 6.500 Euro
auszugehen. Eine AfA ist nicht zulässig (siehe Rz 4800). Allfällige werterhaltende
Reparaturen sind hingegen in vollem Umfang abzugsfähig. Wird der Barockschrank in
der Folge um 43.000 Euro verkauft, so sind auch für Ermittlung des steuerpflichtigen
Veräußerungsgewinnes lediglich 25% des Gesamterlöses heranzuziehen.
14.3.6.2.2 Gewinnermittlung Körperschaftsteuer
4807
Die im Abschn. 14.3.6.2.1 dargestellten Grundsätze gelten unabhängig davon, ob das
Wirtschaftsgut im Interesse eines Anteilsinhabers oder eines Arbeitnehmers angeschafft oder
hergestellt werden.
14.4 Arbeitszimmer (§ 20 Abs. 1 Z 2 lit. d EStG 1988)
Siehe LStR 2002 Rz 324 bis 336.
14.5 Repräsentationsaufwendungen (§ 20 Abs. 1 Z 3 EStG1988)
14.5.1 Begriff der Repräsentationsaufwendungen
14.5.1.1 Allgemeines
4808
Nicht abzugsfähig sind Aufwendungen oder Ausgaben, die
durch den Beruf des Steuerpflichtigen bedingt sind bzw. in Zusammenhang mit der
Erzielung von steuerpflichtigen Einkünften anfallen und
geeignet sind, sein gesellschaftliches Ansehen zu fördern.
Unmaßgeblich für die Beurteilung als Repräsentationsaufwendungen sind
die Motive für die Tragung des Aufwands,
die Möglichkeit, sich dem Aufwand entziehen zu können,
das Vorliegen eines ausschließlich betrieblichen Interesses
(VwGH 13.9.1989, 88/13/0193 und VwGH 15.7.1998, 93/13/0205).
4809
Grundsätzlich sind Aufwendungen, die dazu dienen,
geschäftliche Kontakte aufzunehmen und zu pflegen,
bei Geschäftsfreunden eingeführt zu werden, um als möglicher Ansprechpartner in
Betracht gezogen zu werden,
nicht abzugsfähige Repräsentationsaufwendungen (VwGH 13.10.1999, 94/13/0035).
4810
Keine Repräsentationskosten sind die Kosten für Zuwendungen, bei denen primär die
berufliche Tätigkeit und nicht die Person des Steuerpflichtigen im Vordergrund steht (zB
Kranz- und Blumenspenden für verstorbene Arbeitnehmer und Klienten). Dies gilt auch für
Gegenstände, die aus Gründen der Werbung überlassen werden, wenn sie geeignet sind,
eine entsprechende Werbewirksamkeit zu entfalten (zB Kalender und Kugelschreiber mit
Firmenaufschrift).
4811
Repräsentationsaufwendungen stellen auch Aufwendungen oder Ausgaben anlässlich der
Bewirtung von Geschäftsfreunden dar. Die Ausnahme vom Abzugsverbot der
Repräsentationsaufwendungen für den Fall eines damit verbundenen Werbezweckes
(siehe Abschn.14.5.2.3) erfasst nur Bewirtungsspesen, nicht jedoch andere
Repräsentationsaufwendungen (VwGH 24.11.1999, 96/13/0115).
14.5.1.2 Einzelfälle aus der Judikatur zu nicht abzugsfähigen Geschenken
4813
Übliche Geschenke an Kunden und Klienten anlässlich deren persönlicher Anlässe wie
Einstand, Beförderung, Pensionierung, Geburtstag usw. sowie anlässlich allgemeiner
Ereignisse wie Weihnachten, Jahreswechsel usw. - soweit nicht ein erheblicher
Werbeaufwand vorliegt (vgl. Abschn. 14.5.1.1). Als übliche Geschenke gelten zB:
Blumen, Handelsmünzen, Schreibutensilien, Rauchwaren, Spirituosen, Bonbonnieren,
Bücher, Zeitschriftenabonnements oder Einladungen zu geselligen, sportlichen bzw.
kulturellen Veranstaltungen (etwa Ball-, Theater-, Konzertkarten);
Blumen- und Weihnachtsgeschenke eines gewerblich tätigen Versicherungsvertreters an
seine Geschäftsfreunde (VwGH 19.9.1990, 89/13/0174);
Einladung von Geschäftsfreunden zu einem (gemeinsamen) Urlaub (VwGH 25.11.2002,
98/14/0129);
Einladung von Geschäftsfreunden zu sportlicher Betätigung (VwGH 17.12.2002,
2002/14/0081, Tennis);
Geschenkkörbe, Geschenkkartons eines praktischen Arztes an die Abteilungen jenes
Krankenhauses, in dem er die Ausbildung erhielt und von dem er sich eine bevorzugte
Behandlung seiner Patienten erhofft (VwGH 9.4.1986, 84/13/0210);
Geschenke eines Handelsvertreters an ausländische Geschäftspartner (VwGH 13.10.1993,
92/13/0162);
Geschenke eines Kfz-Sachverständigen an Gerichtsbedienstete (VwGH 23.6.1993,
92/15/0098);
Geschenke eines Notars auf Grund beruflicher Beziehungen zu Anlässen wie
Weihnachten, Neujahr, Geburtstag, bei “persönlichen Besuchen", aber auch “ohne
besondere Anlässe" (VwGH 29.6.1985, 84/13/0091);
Geschenke eines Wirtschaftstreuhänders an Klienten zu persönlichen Anlässen, wie zB
Geburt oder Hochzeit (VwGH 19.11.1979, 1378/78);
Hochzeitsgeschenk für einen in keinem Dienstverhältnis zum Geschenkgeber stehenden
Mitarbeiter (VwGH 29.1.1991, 89/14/0088);
Kaffeespenden eines Gewerkschaftsfunktionärs (VwGH 19.11.1998, 97/15/0100 und
98/15/0104);
Kristallgläser einer Betreiberin eines Erholungsheimes an Angestellte der
Gebietskrankenkasse zur Erreichung einer hohen Anzahl von Zuweisungen in das Heim
(VwGH 15.4.1997, 95/14/0147, wobei der Gerichtshof auch darauf verwies, dass die
Gewährung oder Annahme solcher Sachzuwendungen mit gerichtlicher Strafe bedroht
sein könne - siehe hiezu Abschn. 14.7.1);
Sachgeschenke eines Geometers an Kunden, Klienten, Geschäftsfreunde und Beamte
(VwGH 2.12.1987, 86/13/0002);
Weihnachtsgeschenke eines Primararztes an das Krankenhauspersonal im Rahmen der
freiberuflichen ärztlichen Praxis (VwGH 26.1.1981, 2157/79; VwGH 26.4.1994,
91/14/0036);
Weihnachts- und Hochzeitsgeschenke eines technischen Büros (VwGH 29.1.1991,
89/14/0088);
Weihnachtsgeschenke an einen Mitarbeiter (Einkaufsleiter) eines Kunden (VwGH
24.11.1999, 96/13/0115, betr. behauptete Schenkung von Kleidungsstücken durch eine
Textilgroßhandelsfirma);
Weihnachtsgeschenke eines Rechtsanwaltes an Gerichtspersonal, Bankangestellte und
“sonstige Kontaktpersonen bei Firmen" (VwGH 11.7.1995, 91/13/0145; VwGH 17.3.1999,
97/13/0211; im letztangeführten Fall wurden zudem vom Beschwerdeführer keine
näheren Angaben gemacht);
Weihnachtsgeschenke eines Versicherungsbüros (VwGH 13.4.1988, 87/13/0046).
14.5.2 Geschäftsfreundebewirtung
14.5.2.1 Allgemeines
4814
Aufwendungen oder Ausgaben anlässlich der Bewirtung von Geschäftsfreunden sind nicht
abzugsfähige Repräsentationsaufwendungen. Hinsichtlich der Abzugsfähigkeit von
Bewirtungsspesen sind folgende Fälle zu unterscheiden:
Die Bewirtungsaufwendungen sind vom Abzugsverbot nicht betroffen und daher zur
Gänze abzugsfähig (siehe Abschn.14.5.2.2).
Die Bewirtungsaufwendungen sind zur Hälfte abzugsfähig (siehe Abschn.14.5.2.3).
Die Bewirtungsaufwendungen sind zur Gänze nicht abzugsfähig (siehe Abschn.14.5.2.4).
4815
Die Bewirtungsspesen beziehen sich auf
Geschäftsessen sowohl im Betrieb als auch außerhalb (Restaurants usw.),
Übernahme der Hotelkosten des Gastes,
Kosten der Beherbergung des Gasts im (Gäste)Haus (Wohnung, Wochenendhaus,
Ferienhaus, Ferienwohnung) des Gastgebers bzw. im dafür vom Gastgeber angemieteten
Haus (Wohnung, Ferienhaus uÄ; VwGH 21.10.1986, 84/14/0054; VwGH 5.7.1994,
91/14/0110; VwGH 27.5.1998, 97/13/0031).
Zu Beherbergungskosten zählen generell Verpflegungs- und Unterbringungskosten sowie
entsprechende Zusatzangebote wie Sauna, Solarium usw.
4816
Geschäftsfreunde sind Personen, mit denen eine geschäftliche Verbindung besteht oder
angestrebt wird. Als Geschäftsfreunde gelten auch Arbeitnehmer eines Geschäftsfreundes,
nicht jedoch Arbeitnehmer des Steuerpflichtigen selbst (vgl. VwGH 31.5.1983, 83/14/0008).
14.5.2.2 Vom Abzugsverbot nicht betroffene Aufwendungen
14.5.2.2.1 Bewirtung ist Leistungsinhalt
4817
Zur Gänze abzugsfähig sind Bewirtungskosten, die unmittelbar Bestandteil der Leistung sind
oder in unmittelbarem Zusammenhang mit der Leistung stehen.
Beispiele:
Verpflegungskosten anlässlich einer Schulung, wenn die Verpflegungskosten im
Schulungspreis enthalten sind.
Bewirtung durch ein Unternehmen, dessen Unternehmenszweck die Präsentation
anderer Unternehmen ist (ein Werbebüro stellt Reisebürovertretern eine
Fremdenverkehrsregion, deren Freizeitbetriebe und Gastronomie vor und bietet dabei
Produkte der Region zum Verkosten an).
Zur Gänze abzugsfähig sind ferner Bewirtungskosten in Fällen, in denen die Repräsentation
(Einladung und Bewirtung) zu den beruflichen Aufgaben eines Steuerpflichtigen gehört und
die bewirteten Personen nicht "Geschäftsfreunde" des Steuerpflichtigen sind. In diesem Fall
liegt kein Anwendungsfall des § 20 Abs. 1 Z 3 EStG 1988 vor. Die Ausgaben fallen - nach
Kürzung um allfällige steuerfreie Einnahmen - zwar unter den allgemeinen
Werbungskostenbegriff, nicht aber unter eine Kürzungsbestimmung (VwGH 27.11.2001,
2000/14/0202).
14.5.2.2.2 Bewirtung hat Entgeltcharakter
4818
Zur Gänze abzugsfähig sind Bewirtungskosten, die (überwiegend) Entgeltcharakter haben.
Dies trifft insbesondere auf Incentive-Reisen zu. Der Wert des zugewendeten Incentives ist
beim Empfänger steuerlich als Betriebseinnahme zu erfassen (siehe Abschn. 5.1.4 unter
"Geschenke").
Beispiel 1:
Freiberuflich tätige Geschäftsvermittler werden für erfolgreiches Tätigwerden durch die
Finanzierung einer Reise belohnt (Incentive-Reise). Ein derartiger Aufwand ist vom
Anwendungsbereich des § 20 Abs. 1 Z 3 EStG 1988 auch dann nicht erfasst, wenn er
ganz oder zum Teil unter das Tatbestandsmerkmal "Bewirtung" iSd § 20 Abs. 1 Z 3 2.
Satz EStG 1988 subsumiert werden könnte.
Beispiel 2:
Ein Journalist bewirtet einen Informanten als Gegenleistung für den Erhalt der
Informationen (VwGH 26.9.2000, 97/13/0238; keine Abzugsfähigkeit besteht jedoch
nach VwGH 26.9.2000, 97/13/0238 und VwGH 30.1.2001, 96/14/0154, wenn der
Gegenleistungscharakter nicht vorliegt). Dass die Bewirtung der Informanten der
beruflichen (betrieblichen) Tätigkeit des Journalisten förderlich sein mag, reicht jedoch
(noch) nicht aus, um die Abzugsfähigkeit von Bewirtungsaufwendungen zu begründen
(VwGH 28.11.2001, 2000/13/0145).
Beispiel 3:
Ein Kriminalbeamter (Suchtgiftfahnder) tätigt Ausgaben für Vertrauensleute. Da es sich
dem Charakter nach um berufliche Ausgaben handelt (keine Repräsentationsausgaben
oder Geschäftsfreundebewirtung iSd § 20 Abs. 1 Z 3 EStG 1988), sind diese Ausgaben
(nicht hingegen die Ausgaben für die eigene Konsumation) abzugsfähige
Werbungskosten (VwGH 16.2.2000, 95/15/0050).
14.5.2.2.3 Bewirtung ohne Repräsentationskomponente
4819
Zur Gänze abzugsfähig sind Bewirtungskosten, die (nahezu) keine
Repräsentationskomponente aufweisen.
Beispiele:
Kostproben bei "Kundschaftstrinken" (zB Lokalrunden eines Brauereivertreters).
Bewirtung in Zusammenhang mit Betriebsbesichtigung, wobei fast ausschließlich
betriebliche Gründe oder Werbung für den Betrieb ausschlaggebend sind (man
will aus der Besuchergruppe künftige Arbeitnehmer werben; der Betrieb will vor
der Besuchergruppe mit seinen Produkten, seinem Know-how werben und durch
die Bewirtung eine angenehme Atmosphäre schaffen).
Bewirtung anlässlich der Schulung von Arbeitnehmern eines in- oder
ausländischen Geschäftsfreunds.
Bewirtung anlässlich von Fortbildungsveranstaltungen, die für Geschäftsfreunde,
mit denen laufende Geschäftsbeziehungen bestehen, gegeben werden (wie
Produktvorstellung, Schulung usw. für selbständige Handelsvertreter, Kaufleute
usw., die die Erzeugnisse des Betriebs vertreten).
Die Bewirtung selbst ist Werbung wie bei Produkt- und Warenverkostung,
Kostproben, um für die im Unternehmen erzeugten oder/und vertriebenen
Produkte zu werben (zB Anbieten von Kostproben der Backwaren eines
Bäckereibetriebs), anlässlich von Betriebseröffnungen, Betriebsbesichtigungen,
Betriebsjubiläen, Messen, Jahrmärkten, Vereinsfesten und ähnlichen geselligen
Ereignissen sowie auf Verkaufsplätzen, wo diese Produkte angeboten werden
(Supermärkte, Einzelhandel usw.). Dabei können auch sonstige
Aufmerksamkeiten geringen Umfangs gereicht werden (zB Mineralwasser, Kaffee,
Tee, Säfte) sowie Getränke und Speisen, die als unmittelbare Ergänzung zur
Produktwerbung angesehen werden können (zB Wein und Nüsse bei der
Präsentation von Käsesorten).
Einladung auf ein einfaches Essen auf Verkaufsveranstaltungen aus Anlass der
Produktpräsentation.
Bewirtung im Rahmen von Events, wenn derartiges Event-Marketing im Rahmen
eines professionellen Marketingkonzeptes eingesetzt wird.
Ein derartiges „Event-Marketing“-Konzept liegt vor, wenn es als
Marketingstrategie die Veranstaltung entsprechend gestalteter Events (oder die
Teilnahme an und die Abhaltung von Groß-Events) mit der Zielsetzung vorsieht,
die angesprochenen Marktteilnehmerinteressen auf das Unternehmen zu lenken.
Liegt ein solches Werbekonzept vor und entspricht die durchgeführte Maßnahme
diesem Konzept, sind Bewirtungskosten, die im Rahmen eines durchgeführten
„Events“ anfallen, zur Gänze als Betriebsausgaben abzugsfähig.
4820
Beim Bewirteten sind derartige Zuwendungen grundsätzlich keine Betriebseinnahme. Eine
Kürzung seiner Reisediäten erfolgt erst, wenn die Bewirtung in einer kompletten Mahlzeit
besteht (LStR 2002 Rz 314). Bloße Aufmerksamkeiten wie Brötchen, Kaffee, Gebäck,
Getränke usw. führen nicht zur Reisediätenkürzung.
14.5.2.3 Aufwendungen, die unter die 50-prozentige Kürzung fallen
4821
Zur Hälfte abzugsfähig sind werbewirksame Bewirtungsaufwendungen, bei denen die
Repräsentationskomponente untergeordnet ist. Die repräsentative Mitveranlassung darf nur
ein geringes Ausmaß erreichen. Die Gegebenheiten und Erfordernisse der jeweiligen
Geschäftssparte sind zu berücksichtigen.
4822
Weist der Steuerpflichtige nach, dass die Bewirtung der Geschäftsfreunde
einen eindeutigen Werbezweck hat (ein werbeähnlicher Aufwand reicht nicht aus, VwGH
2.8.2000, 94/13/0259; VwGH 26.9.2000, 94/13/0260; VwGH 26.9.2000, 94/13/0262;
VwGH 29.11.2000, 95/13/0026) und
die betriebliche oder berufliche Veranlassung der so entstandenen Aufwendungen oder
Ausgaben weitaus überwiegt, können die betreffenden Aufwendungen oder Ausgaben
zur Hälfte abgesetzt werden.
Unter dem Begriff "Werbung" ist ganz allgemein im Wesentlichen eine Produkt- oder
Leistungsinformation zu verstehen. Es ist ausreichend, wenn der Abgabepflichtige dartut,
dass er anlässlich der Bewirtung jeweils eine auf seine berufliche Tätigkeit bezogene
Leistungsinformation geboten hat. Es ist jedoch nicht erforderlich, dass mit der Bewirtung
selbst ein Werbeobjekt in Form einer Werbebotschaft an eine Zielperson herangetragen wird
(VwGH 26.9.2000, 98/13/0092).
Der Umstand, dass eine Produkt- oder Leistungsinformation bei einem bestimmten
Abgabepflichtigen nach der Art seiner Tätigkeit allenfalls nicht möglich ist, rechtfertigt nicht
die Ansicht, unter dem Begriff "Werbung" müsse deshalb etwas anderes verstanden werden,
als im Allgemeinen unter diesem Begriff zu verstehen ist (VwGH 29.11.2000, 95/13/0026).
4823
Erforderlich ist der Nachweis des Zutreffens der Voraussetzungen für jede einzelne Ausgabe
- die Glaubhaftmachung gemäß § 138 Abs. 1 BAO reicht nicht (VwGH 3.5.2000, 98/13/0198;
VwGH 26.9.2000, 94/13/0262; VwGH 29.11.2000, 95/13/0026). Die Beweislast liegt beim
Steuerpflichtigen, der den Aufwand geltend macht. Erforderlich ist die Darlegung, welches
konkrete Rechtsgeschäft im Rahmen der Bewirtung zu welchem Zeitpunkt tatsächlich
abgeschlossen wurde bzw. welches konkrete Rechtsgeschäft im Einzelfall ernsthaft
angestrebt wurde (VwGH 3.5.2000, 98/13/0198).
Beispiele:
Bewirtung in Zusammenhang mit Bilanzpressekonferenzen, Klienteninformation
oder sonstigen betrieblich veranlassten Informationsveranstaltungen,
Bewirtungsspesen eines Zivilingenieurs anlässlich einer Projektvorstellung und
Diskussion mit Ortsbewohnern,
Bewirtung im Betriebsraum bei Geschäftsbesprechung,
Bewirtung im Betriebsraum bei Betriebseröffnung (ohne Produkt- oder
Warenverkostung),
Bewirtung von Geschäftsfreunden in der Kantine des Betriebs bzw. durch den
Gastwirt in seinem eigenen Gasthaus,
"Arbeitsessen" im Vorfeld eines konkret angestrebten Geschäftsabschlusses,
Bewirtungskosten von politischen Funktionären bei Wahlveranstaltungen (VwGH
17.9.1997, 95/13/0245) bzw. anlässlich von Informationsbeschaffung bzw.
sonstige beruflich veranlasste Bewirtungen außerhalb seines Haushalts mit
Werbecharakter,
Bewirtung in Zusammenhang mit einem betrieblich veranlassten „Event“, dem
kein „Event-Marketing“-Werbekonzept (vgl. Rz 4819) zu Grunde liegt.
Voraussetzung ist, dass
der Anlass der Veranstaltung ausschließlich dem Betriebsgeschehen (vgl.
VwGH 19.12.2002, 99/15/0141 betr. Leistungsinformation eines
Privatsanatoriums bei einem Sommerfest; VwGH 3.7.2003, 2000/15/0159,
Kanzleieröffnungsfest) und nicht der Privatsphäre (vgl. diesbezüglich VwGH
24.10.2002, 2002/15/0123 betr. Nichtabzugsfähigkeit der Aufwendungen für
ein Geburtstagsfest) zuzuordnen ist und
weitaus überwiegend Geschäftsfreunde und potentielle Kunden teilnehmen.
Liegt ein betrieblich veranlasster „Event“ vor, bestehen keine Bedenken, von
einer Aufteilung in abzugsfähige Aufwendungen für Geschäftsfreunde bzw.
potentielle Kunden und nichtabzugsfähige Aufwendungen für andere
Personen abzusehen.
4824
Aufwendungen "anlässlich der Bewirtung von Geschäftsfreunden" sind solche für den
Geschäftsfreund, den bewirtenden Unternehmer oder dessen Dienstnehmer. Sie fallen zur
Gänze unter die 50%-Regelung. Der Spesenersatz des Arbeitgebers an den im Auftrag oder
Interesse des Arbeitgebers die Geschäftsfreunde bewirtenden Arbeitnehmer unterliegt beim
Arbeitgeber der 50%-Regelung und ist beim Arbeitnehmer zur Gänze Auslagenersatz gemäß
§ 26 Z 2 EStG 1988 (LStR 2002 Rz 691 f).
14.5.2.4 Zur Gänze nicht abzugsfähige Bewirtungsaufwendungen
4825
Dient die Bewirtung hauptsächlich der Repräsentation oder weist sie
Repräsentationsmerkmale in nicht unterordnetem Ausmaß auf, ist sie gemäß § 20 Abs. 1 Z 3
EStG 1988 zur Gänze nicht abzugsfähig. Etwaige werbeähnliche Elemente sind in diesen
Fällen bedeutungslos (VwGH 3.6.1992, 91/13/0176). Gemischte Aufwendungen sind zur
Gänze nicht abzugsfähig (VwGH 29.6.1995, 93/15/0113 - vgl. Abschn. 14.2.2.1
"Aufteilungsverbot").
Beispiele:
Bewirtung im Haushalt des Steuerpflichtigen,
Bewirtung in Zusammenhang mit dem nicht absetzbaren Besuch von
Vergnügungsetablissements, Casinos usw.,
Bewirtung in Zusammenhang mit dem nicht absetzbaren Besuch von
gesellschaftlichen Veranstaltungen (Bälle, Essen nach Konzert, Theater usw.),
Bewirtung durch den Steuerpflichtigen anlässlich seiner Betriebseröffnung
außerhalb des Betriebs,
Bewirtung in Form von Arbeitsessen nach Geschäftsabschluss,
Bewirtung aus persönlichem Anlass des Steuerpflichtigen wie sein Geburtstag,
Dienstjubiläum usw. ist nicht dem Betriebsgeschehen, sondern der privaten
Lebensführung zuzurechnen (VwGH 24.10.2002, 2002/15/0123; VwGH 29.6.1995,
93/15/0113),
Bewirtung durch den Arbeitnehmer anlässlich seines Dienstantritts oder seiner
persönlichen Anlässe (Geburtstag, Beförderung, Pensionierung usw.), und zwar
egal, ob Vorgesetzte oder Arbeitnehmer von ihm bewirtet werden.
4826
Aufwendungen des Steuerpflichtigen für seinen eigenen Ballbesuch und die damit in
Zusammenhang stehenden Kosten (wie Ballkarte, Taxi, Ballkleidung, Ballspende, eigene und
Gästebewirtung) fallen ebenfalls unter das generelle Abzugsverbot des
§ 20 Abs. 1 Z 3 EStG 1988 (VwGH 22.1.1985, 84/14/0035). Hinsichtlich politischer
Funktionäre siehe Erlass AÖF Nr. 124/1997.
14.5.3 Arbeitnehmer - Arbeitgeber
4827
Für Bewirtungsaufwendungen des Arbeitnehmers gegen Ersatz durch den Arbeitgeber (der
Arbeitnehmer bewirtet Geschäftsfreunde des Arbeitgebers) gilt Folgendes:
Sind die Aufwendungen nahezu ausschließlich im Interesse des Arbeitgebers, sind sie
Auslagenersatz beim Arbeitnehmer (§ 26 Z 2 EStG 1988),
abzugsfähig beim Arbeitgeber nach Maßgabe der angeführten Kriterien (50%-Regel,
wenn die Bewirtung der Werbung dient und die betriebliche oder berufliche Veranlassung
weitaus überwiegt; eine Aufteilung der auf den Arbeitgeber, den Arbeitnehmer und den
Geschäftsfreund entfallenden Kosten ist nicht vorzunehmen).
Sind die Aufwendungen auch im maßgeblichen Interesse des Arbeitnehmers, sind sie
steuerpflichtiger Arbeitslohn beim Arbeitnehmer; als Werbungskosten abzugsfähig nach
Maßgabe der angeführten Kriterien,
abzugsfähig beim Arbeitgeber.
14.5.4 Ausfuhrumsätze
4828
Eine Verordnung zur Festsetzung von Durchschnittssätzen für abzugsfähige
Repräsentationsaufwendungen für Steuerpflichtige, die Ausfuhrumsätze tätigen, ist im
Geltungsbereich des EStG 1988 nicht ergangen. Deshalb sind auch im Fall von
Ausfuhrumsätzen nur nachgewiesene Bewirtungskosten mit Werbecharakter zur Hälfte
absetzbar.
14.5.5 Freiberufler
4829
Bei freiberuflicher Tätigkeit tritt ein allfälliger "Werbeeffekt" idR deutlich hinter den der
Repräsentation, da bei dieser Tätigkeit das Vertrauen in die Fähigkeit und Seriosität des
Anbieters vordergründig und nicht durch Werbung herzustellen ist (VwGH 15.7.1998,
93/13/0205). Aufwendungen zur Kontaktpflege im weitesten Sinn, somit zur Herstellung
einer gewissen positiven Einstellung zum "Werbenden", stellen nur einen nichtabzugsfähigen
werbeähnlichen Aufwand dar (VwGH 2.8.2000, 94/13/0259; VwGH 26.9.2000, 94/13/0092).
Bei Bewirtung von Klienten oder potenziellen Klienten durch einen Rechtsanwalt wird zwar
nicht schon "auf Grund der allgemeinen Lebenserfahrung" regelmäßig, gleichsam
zwangsläufig eine Leistungsinformation durch den Rechtsanwalt geboten, in gleicher Weise
gilt aber auch nicht der gegenteilige Erfahrungssatz, dass von einer Leistungsinformation des
Rechtsanwaltes gegenüber bewirteten Klienten oder potenziellen Klienten aus Anlass der
Bewirtung nicht ausgegangen werden könne. Die Behörde hat im Einzelfall zu untersuchen,
in welchem Umfang Bewirtungsspesen auf Leistungsinformationen zur Mandatserteilung oder
nur zur Kontaktpflege dienten (VwGH 22.6.2001, 2001/13/0012). Zum Begriff "Werbung"
siehe auch Rz 4822.
14.6 Freiwillige Zuwendungen und Zuwendungen an Unterhaltsberechtigte (§ 20 Abs. 1 Z 4 EStG 1988)
14.6.1 Allgemeines
4830
Freiwillige Zuwendungen und Zuwendungen an gesetzlich unterhaltsberechtigte Personen
sind - auch wenn sie auf einer verpflichtenden Vereinbarung beruhen - Fälle der
Einkommensverwendung und können als solche weder bei den einzelnen Einkünften noch als
Sonderausgaben abgezogen werden.
14.6.1.1 Freiwilliges Eingehen einer Vereinbarung
4831
Die freiwillige Zuwendung (auch an gesetzlich unterhaltsberechtigte Personen) bleibt nicht
abzugsfähig, wenn freiwillig eine verpflichtende Vereinbarung (zivilrechtlicher Vertrag oder
ein gerichtlicher Vergleich) eingegangen und damit ein Rechtstitel für die Zuwendung
geschaffen wird. Dies gilt auch dann, wenn eine solche Vereinbarung angefochten wird und
zu einem Urteil führt, das den Steuerpflichtigen zur Zuwendung verpflichtet (vgl.
VwGH 7.9.1990, 90/14/0093).
14.6.1.2 Freiwillige Zuwendungen an Personen ohne gesetzlichen Unterhaltsanspruch
4832
Freiwillige Zuwendungen iSd § 20 Abs. 1 Z 4 erster Teilstrich EStG 1988 sind Ausgaben,
denen keine wirtschaftlichen Gegenleistungen gegenüberstehen und die ohne zwingende
rechtliche Verpflichtung des Gebers getätigt werden; sie dürfen auch dann nicht abgezogen
werden, wenn sie im Einzelfall durch betriebliche Erwägungen mitveranlaßt sind.
14.6.1.3 Zuwendungen an gesetzlich Unterhaltsberechtigte
4833
Zuwendungen iSd § 20 Abs. 1 Z 4 zweiter Teilstrich EStG 1988 sind - egal auf welchem
Rechtstitel sie beruhen - vom Abzug ausgeschlossen, wenn sie ohne gleichwertige
wirtschaftliche Gegenleistung des Empfängers erbracht werden bzw. eine eindeutig
überwiegende oder ausschließlich betriebliche Veranlassung nicht vorliegt.
4834
Gesetzlich unterhaltsberechtigt ist eine Person dann, wenn sie im Bedarfsfall gegenüber dem
Zuwendenden einen Unterhaltsanspruch nach bürgerlichem Recht geltend machen könnte:
Eine gesetzlich unterhaltsberechtigte Person iSd § 20 Abs. 1 Z 4 EStG 1988 ist somit auch
jemand, der vom Zuwendenden im Einzelfall noch keinen Unterhalt verlangen kann, weil
andere Verwandte vorrangig unterhaltspflichtig sind (zB: das Enkelkind ist gesetzlich
unterhaltsberechtigt gegenüber seinen Großeltern, obwohl seine Eltern vorrangig
unterhaltspflichtig sind und ihrer Unterhaltspflicht ihm gegenüber auch nachkommen).
Beispiele:
Darlehensgewährung an die im Betrieb des Steuerpflichtigen angestellte Gattin
zum Erwerb der ehelichen Wohnung (VwGH 25.9.1984, 84/14/0005).
Lebensversicherungsprämien, die der Steuerpflichtige für die in seinem Betrieb
angestellte Gattin leistet, wenn die für die Gattin bezahlte Versicherung im
Gesamtentgelt unter Berücksichtigung des Fremdvergleiches keine Deckung findet
(VwGH 12.1.1983, 81/13/0004).
Zahlung einer Abfertigung an die im Betrieb angestellte Gattin (oder Tochter), der
das Unternehmen zugleich mit der Kündigung im Schenkungsweg übertragen wird
(VwGH 17.1.1989, 86/14/0008; VwGH 19.9.1989, 86/14/0157).
Auszahlungsbeträge an den Ehegatten nach § 71 Abs. 4 BSVG = geteilte
Bauernpension (VwGH 19.11.1998, 96/15/0182).
Abgeltungsbeträge nach § 98 ABGB an den Gatten für die Mitarbeit im Erwerb des
anderen Gatten (VwGH 21.7.1993, 91/13/0163).
Versorgungsleistung an die frühere Lebensgefährtin nach Auflösung der
Lebensgemeinschaft (VwGH 15.5.1968, 0011/68).
Kosten der Wohnungsfreimachung im eigenen Haus für ein Kind bzw.
Aufstockung des Betriebsgebäudes zur Schaffung von Wohnraum für die Kinder
(VwGH 1.2.1980, 1535/79).
Taschengeld an die Kinder für gelegentliche Mithilfe im elterlichen Haus
(VwGH 17.5.1989, 88/13/0038).
Taschengeld an die volljährige, verheiratete Tochter für die Mithilfe im elterlichen
Gewerbebetrieb auf rein familienhafter Basis (VwGH 27.2.1959, 1371/57, ähnlich
auch VwGH 4.9.1992, 91/13/0196).
Unterhaltsleistungen, die der Erbe des Unterhaltsverpflichteten auf Grund des
Gesetzes (zB § 78 Ehegesetz) als Nachlassverbindlichkeit zu erfüllen hat
(VwGH 17.2.1982, 1696/80).
Hinsichtlich der abzugsfähigen Zuwendungen an gesetzlich unterhaltsberechtigte Personen
siehe Abschn. 24 (betr. Renten), Abschn. 2 (betr. Fruchtgenuss) und Abschn. 5 (betr.
Leistungsbeziehungen zwischen nahen Angehörigen).
14.6.2 Beispiele für freiwillige Zuwendungen
4835
Darlehensgewährung aus privaten (persönlichen, familiären) Gründen mit folgender
Uneinbringlichkeit oder Erlassung (VwGH 4.4.1990, 86/13/0116);
Lohnzahlungen an die (geschiedene) Gattin ohne Erbringung einer Gegenleistung
(VwGH 24.3.1981, 2857/80);
Überhöhte (fremdunübliche) Entlohnung für eine Verwandte aus familiären Gründen;
Pachtzins zwischen nahe Stehenden, der weit unter dem ortsüblichen Ausmaß liegt;
Spenden für gemeinnützige, mildtätige, kulturelle oder sportliche Zwecke außerhalb des
§ 4 Abs. 4 Z 5 und 6 EStG 1988 (VwGH 17.5.1989, 88/13/0038 und VwGH 30.1.1991,
90/13/0030) bzw. an Kirchen und kirchliche Einrichtungen (außer Kirchenbeitrag gemäß
§ 18 EStG 1988, LStR 2002 Rz 558 bis 560).
14.6.2.1 Spenden mit Werbecharakter
4836
§ 4 Abs. 4 Z 5 und 6 EStG 1988 (siehe dazu Rz 1330 ff) und § 18 Abs. 1 Z 7 EStG 1988
(siehe dazu LStR 2002 Rz 565 bis 573) sieht die Abzugsfähigkeit von bestimmten freiwilligen
Zuwendungen als Betriebsausgaben bzw. Sonderausgaben vor. Ab der Veranlagung 2002
sind Geld- oder Sachaufwendungen im Zusammenhang mit der Hilfestellung in
Katastrophenfällen (insbesondere Hochwasser-, Erdrutsch-, Vermurungs- und
Lawinenschäden) Betriebsausgaben, wenn sie der Werbung dienen (§ 4 Abs. 4 Z 9 EStG
1988, siehe dazu Rz 4837).
Der Gesetzesbegriff "Katastrophenfall" im § 4 Abs. 4 Z 9 EStG 1988 umfasst dem Grunde
nach außergewöhnliche Schadensereignisse, die nach objektiver Sicht aus dem regelmäßigen
Ablauf der Dinge herausfallen und geeignet sind, in größerem Umfang Personen- oder
Sachschäden zu bewirken, die mit örtlichen Einsatzkräften nicht bewältigt werden können.
Ob ein solches Schadensereignis im In- oder Ausland stattfindet, ist ohne Bedeutung.
Als Katastrophenfall, zu deren Beseitigung abzugsfähige Geld- oder Sachaufwendungen
geleistet werden können, kommen Naturkatastrophen (zB Hochwasser-, Erdrutsch-,
Vermurungs-, Lawinen-, Schneekatastrophen- und Sturmschäden sowie Schäden durch
Flächenbrand, Strahleneinwirkung, Erdbeben, Felssturz oder Steinschlag), technische
Katastrophen (zB Brand- oder Explosionskatastrophen), kriegerische Ereignisse,
Terroranschläge oder sonstige humanitäre Katastrophen (zB Seuchen, Hungersnöte,
Flüchtlingskatastrophen) in Betracht.
4837
Gemäß § 4 Abs. 4 Z 9 EStG 1988 sind ab der Veranlagung 2002 werbewirksame Geld- und
Sachaufwendungen, die im Zusammenhang mit der Hilfestellung in Katastrophenfällen
geleistet werden, als Betriebsausgaben abzugsfähig. Eine Angemessenheitsprüfung ist
hinsichtlich werbewirksamer Katastrophenspenden nicht vorzunehmen.
Werbewirksamkeit der Zuwendungen (Spenden) ist ua. gegeben,
bei medialer Berichterstattung über die Zuwendung (Tageszeitung, Wochenzeitung,
Lokalpresse, Branchenzeitschrift, Fernsehen und Hörfunk),
in Kunden- und Klientenschreiben (regelmäßige Schreiben dieser Art oder bei bestimmten
Anlässen, zB Weihnachtsschreiben),
bei Spendenhinweisen auf Werbeplakaten, in Auslagen (Schaufenstern), an der
Kundenkasse eines Unternehmers,
bei Anbringen eines für Kunden sichtbaren Aufklebers im Geschäftsraum (Kanzlei,
Ordination) oder auf einem Firmen-PKW,
im Rahmen der Eigenwerbung des Unternehmers, bspw. wenn dieser in einer
(gegebenenfalls auch andere Werbeaussagen betreffenden) Werbeeinschaltung auf seine
Spendenleistung hinweist,
bei einem Spendenhinweis auf der Homepage eines Unternehmers.
Abzugsfähig sind auch werbewirksame Katastrophenspenden an Hilfsorganisationen oder
Gemeinden, Direktspenden an Familien oder Einzelpersonen sowie Direktspenden an
Arbeitnehmer des Unternehmers.
Beim Empfänger der Spende (katastrophenbetroffene Privatperson, Unternehmer oder
Arbeitnehmer eines Unternehmers) liegen keine steuerpflichtigen Einnahmen vor (§ 3 Abs. 1
Z 16 EStG 1988).
Randzahl 4837a: entfällt
4838
Nicht katastrophenbedingte Geldzuwendungen, die an Stelle von Werbegeschenken zur
Finanzierung von Rettungsautos zugewendet werden, sind abzugsfähig, wenn der Name des
Spenders sichtbar am Fahrzeug angebracht wird. Ein kurzes Aufscheinen des
Spendernamens im Fernsehen reicht nicht aus.
Zu Sponsorleistungen siehe ABC der Betriebsausgaben, Rz 1643.
14.6.2.2 Kulanzleistungen
4839
Kulanzleistungen fallen dann nicht unter das Abzugsverbot des § 20 Abs. 1 Z 4 EStG 1988,
wenn sie zwar freiwillig, aber aus ausschließlich oder überwiegend betrieblicher Veranlassung
gewährt worden sind.
Beispiele:
Garantie- und Versicherungsfälle (außer es besteht kein betrieblicher Anlass für
die Kulanzleistung, sondern es liegen überwiegend private Gründe für die
freiwillige Aufwendung vor, vgl. VwGH 11.5.1979, 0237/77);
Schadenersatzleistungen, die den guten Ruf des Unternehmens wahren sollen
(VwGH 11.5.1979, 0237/77).
Unternehmen ...
