15 Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft (§ 21 EStG 1988)
15.1 Land- und forstwirtschaftlicher Betrieb
15.1.1 Allgemeines
5001
In der Einkunftsart "Land- und Forstwirtschaft" werden Erträge aus der Erzeugung von
pflanzlichen und tierischen Produkten mit Hilfe der Naturkräfte erfasst. Es muss ein
Mindestmaß an Beziehung zu Grund und Boden gegeben sein (VwGH 19.3.1985,
84/14/0139).
5002
Die Vermarktung (der Verkauf) eigener land- und forstwirtschaftlicher Urprodukte, selbst
wenn sich dies in kaufmännischer Form durch Verkauf in eigenen Ladengeschäften oder
Marktständen vollzieht, gehört zur Land- und Forstwirtschaft (VwGH 27.5.2003, 98/14/0072).
5003
Die Vermarktung fremder land- und forstwirtschaftlicher Erzeugnisse (Ein- und Verkauf von
Urprodukten, be- und/oder verarbeiteten Produkten) ohne eigene Produktionsmöglichkeit ist
keine land- und forstwirtschaftliche Tätigkeit (VwGH 19.3.1985, 84/14/0139), sondern eine
gewerbliche.
5004
Auch Einkünfte, die der Pächter oder Fruchtnießer - einerlei ob mit Familienangehörigen oder
fremden Arbeitskräften - aus dem land- und forstwirtschaftlichen Pachtbetrieb erzielt, sind
Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft.
5005
Voraussetzung für das Erzielen von Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft für
Gesellschafter einer Personengesellschaft (Mitunternehmerschaft) ist, dass die Gesellschaft
ausschließlich land- und forstwirtschaftlich tätig ist (§ 21 Abs. 2 Z 2 EStG 1988).
5006
Geht eine an sich gewerbliche Tätigkeit über den Bereich des land- und forstwirtschaftlichen
Nebenbetriebes bzw. Nebenerwerbes nicht hinaus, dann bleibt die Mitunternehmerschaft
weiter Land- und Forstwirtschaft (VwGH 16.3.1979, 2979/76, betr. Baumschulbetrieb mit
Abverkauf zugekaufter Pflanzen ohne Bearbeitung).
15.1.2 Besondere Betriebseinnahmen land- und
forstwirtschaftlicher Betriebe
5007
Abfindung eines weichenden Erben
Wird der Erlös aus der Veräußerung eines Wirtschaftsgutes des land- und
forstwirtschaftlichen Betriebsvermögens für die Abfindung eines weichenden Erben
verwendet, so ist der Erlös eine steuerpflichtige Betriebseinnahme. Die Verwendung eines
Wirtschaftsgutes für Zwecke der Abfindung ist eine Entnahme (bewertet mit dem Teilwert).
Repräsentieren die unentgeltlich hingegebenen Wirtschaftsgüter einen (Teil )Betrieb, ist von
einem unentgeltlichen (Teil-)Betriebsübergang auszugehen. Beim Erben tritt keine
Gewinnrealisierung ein, die Erwerber haben die Buchwerte weiterzuführen (§ 6 Z 9 lit. a
EStG 1988; VwGH 20.11.1990, 89/14/0156; VwGH 12.02.1986, 84/13/0034; VwGH
06.06.1978, 2913/76). Der Anerbe, der im Zuge einer Erbauseinandersetzung den
weichenden Geschwistern Holzschlägerungsrechte einräumt, muss, wenn diese Geschwister
in späteren Jahren von dem Schlägerungsrecht Gebrauch machen und selbst schlägern oder
schlägern lassen, den Wert des geschlägerten Holzes als Privatentnahme versteuern (VwGH
18.04.1958, 0485/56).
5008
Ablösen
Ablösen für Wirtschaftsgüter (zB Wirtschaftsgebäude, nicht der nackte Grund und Boden)
und Rechte des land- und forstwirtschaftlichen Betriebsvermögens sind steuerpflichtige
Betriebseinnahmen.
5009
Dingliche Rechte
Ein dingliches Recht, auf Grund dessen der Berechtigte Anspruch auf bestimmte Leistungen,
ein Dulden oder Unterlassen hat, bildet einen Bestandteil des Vermögens des Berechtigten.
Die Aufgabe des Rechts ist daher wirtschaftlich als Veräußerung eines Vermögensteils
anzusehen und zählt das Entgelt, welches als Gegenleistung für die Aufgabe gewährt wird,
dann zu den Betriebseinnahmen aus Land- und Forstwirtschaft, wenn das (aufgegebene)
Recht zum Betriebsvermögen des land- und forstwirtschaftlichen Betriebes gehört hat. Dazu
zählen insbesondere Bestandsrechte, Eigenstromrechte, Fischereirechte, Jagdrechte,
Kontingente (Milch- und Rübenkontingente), Nachbarrechte, Teilwaldrechte,
Wassernutzungsrechte.
5010
Enteignungen, Entschädigungen
Aus Anlass von Enteignungen von Wirtschaftsgütern des land- und forstwirtschaftlichen
Betriebsvermögens zugesprochene Ersätze (wie sie auch immer bezeichnet sein mögen) sind
steuerpflichtige Betriebseinnahmen, soweit sie nicht den nackten Grund und Boden
(Grundablöse und Entschädigungen für Bodenwertminderung) betreffen. Dies gilt auch für
Entschädigungen für die Aufgabe von Rechten, für die Einräumung von Dienstbarkeiten, für
Ertragsausfälle, für Nutzungsbeschränkungen und für Wirtschaftserschwernisse.
Es bestehen jedoch keine Bedenken, wenn Entschädigungen für einen längeren Zeitraum bei
buchführenden Land- und Forstwirten periodengerecht abgegrenzt werden.
Die Entschädigung für die Betriebsverlegung eines land- und forstwirtschaftlichen Betriebes
kann eine solche für entgangene bzw. entgehende Einnahmen oder für die Aufgabe oder
Nichtausübung einer Tätigkeit sein (§ 32 Z 1 EStG 1988). Sie ist auch Betriebseinnahme,
wenn sie den Abbruch und den Wiederaufbau des Betriebsgebäudes betrifft.
5011
Prämien
Prämien (zB auf Grund des Beitrittes Österreichs zur EU) sowie Förderungen, Beihilfen,
Ausgleichszahlungen und Subventionen, soweit sie nicht nach § 3 Abs. 1 Z 6 EStG 1988 zu
beurteilen sind, stellen steuerpflichtige Betriebseinnahmen dar.
15.1.3 Buchführungs-, Aufzeichnungs- und
Aufbewahrungsverpflichtungen, Registerführung
5012
Neben der Einhaltung der Vorschriften der §§ 126, 131 und 132 BAO sowie § 18 UStG 1994,
der Führung notwendiger Aufzeichnungen für Buchführungspflichtige, freiwillig Buchführende
und Einnahmen-Ausgaben-Rechner, haben buchführende Land- und Forstwirte gemäß § 125
Abs. 5 BAO in Verbindung mit der Verordnung vom 2.2.1962, BGBl. Nr. 51/1962, folgende
Verzeichnisse zu führen: Grundstücks-, Anbau- und Ernteverzeichnis, Vieh- und
Naturalienregister.
Die im Folgenden (beispielhaft) angeführten Aufzeichnungs- und Aufbewahrungspflichten
nach anderen gesetzlichen Vorschriften sind gemäß § 124 BAO auch im Interesse der
Abgabenerhebung zu erfüllen:
5013
Marktordnungsgesetz
Marktordnungsgesetz 2007 (MOG 2007), BGBl. I Nr. 55/2007 idF BGBl. I Nr. 72/2008, (zB für
Ausgleichsbeiträge und Zuschussgewährung, Förderungszwecke, Lager- und Vorratshaltung
für Futterzwecke, Liste der Almen bei Be- und Verarbeitungsbetrieben) und Verordnungen
auf Grund dieses Gesetzes (Marktordnungs- und Interventionsstelle ist die "Agrarmarkt
Austria" - AMA) zB
Flachsbeihilfen-VO, BGBl. Nr. 167/1995,
Frühvermarktungsprämien-VO, BGBl. Nr. 701/1996 (Bestandsverzeichnis für Kälber),
Interventionsbutter-VO, BGBl. II Nr. 270/1998,
Kasein-Verwendungs-VO, BGBl. Nr. 1066/1994 (Verwendung von Kasein und Kaseinat zur
Herstellung von Käse und Erzeugnissen aus Käse),
Kulturpflanzen-Ausgleichszahlungs-VO 1997, BGBl. II Nr. 402/1997,
Milchfett-Verarbeitungs-VO 1998, BGBl. II Nr. 12/1998 (über Absatzmaßnahmen für
Butter, Butterfett und Rahm für die Herstellung von Backwaren, Speiseeis und anderen
Lebensmitteln),
Milch-Garantiemenge-VO 1999, BGBl. II Nr. 28/1999 (Referenzmengen),
Rinderkennzeichnungs-VO 1998, BGBl. II Nr. 408/1997 (Register),
Saatgutbeihilfe-VO, BGBl. Nr. 98/1995,
Trockenfutterbeihilfe-VO, BGBl. Nr. 437/1995.
Vieh-Meldeverordnung 2008, BGBl. II Nr. 42/2008
5014
Saatgutgesetz
Saatgutgesetz 1997, BGBl. I Nr. 72/1997 (Zuchtbuch für Kulturpflanzen und
Sortenverzeichnis).
5015
Rinder- und Schafprämien-Verordnung
Rinder- und Schafprämien-Verordnung, BGBl. Nr. 465/1996 (Bestandsverzeichnis).
5016
Tierkennzeichnungsverordnung
Tierkennzeichnungsverordnung, BGBl. Nr. 413/1995 (Bestandsregister für Rinder, Schweine,
Schafe und Ziegen).
5017
Weinbau
Siehe Rz 5103 ff.
15.1.3.1 Gewinnermittlungsarten
15.1.3.1.1 Bilanzierung
5018
Beträgt der Einheitswert eines land- und forstwirtschaftlichen Betriebes (nicht Teilbetriebes)
mehr als 150.000 Euro oder der Umsatz dieses Betriebes in zwei aufeinander folgenden
Kalenderjahren mehr als 400.000 Euro, ist der Gewinn verpflichtend (§ 125 BAO) durch
Betriebsvermögensvergleich gemäß § 4 Abs. 1 EStG 1988 zu ermitteln. Eine
Buchführungspflicht nach § 124 BAO kommt für den Land- und Forstwirt nicht in Frage.
§ 189 Abs. 4 UGB bestimmt nämlich, dass Land- und Forstwirte von der Anwendung des
Dritten Buches des UGB (Rechnungslegung) ausgenommen sind, auch wenn ihre Tätigkeit im
Rahmen einer eingetragenen Personengesellschaft ausgeübt wird, es sei denn, es handelt
sich um eine Personengesellschaft im Sinne des § 189 Abs. 1 Z 1 UGB.
5019
Überschreitet die körperschaftlich organisierte Agrargemeinschaft in einem Betrieb
gewerblicher Art (nicht im körperschaftsteuerfreien Bereich des land- und
forstwirtschaftlichen Betriebes) die Grenzen der BAO oder nach UGB, wird sie insoweit
buchführungspflichtig (Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 1 oder § 5 EStG 1988). Führt die
Agrargemeinschaft freiwillig Bücher im Sinne einer doppelten Buchführung, wird sie auf
Grund des Betriebes einer Land- und Forstwirtschaft gemäß § 7 Abs. 5 KStG 1988 ein vom
Kalenderjahr abweichendes Wirtschaftsjahr und damit im Bereich der unbeschränkten
Steuerpflicht bei betrieblichen Einkünften (also aus Gewerbebetrieb) die Möglichkeit des
Verlustvortrages haben. Bei einer Agrargemeinschaft, deren Vermögen im Miteigentum der
Anteilsinhaber steht (Gesellschaft bürgerlichen Rechts), hat die Gewinnermittlung des landund
forstwirtschaftlichen Betriebes ebenfalls nach § 4 Abs. 1 EStG 1988 zu erfolgen, wenn
(in diesem Betrieb) die Grenzen des § 125 BAO überschritten werden. Die im Bereich der
Vermietung und Verpachtung erzielten Umsätze zählen dabei nicht.
5020
Zur Buchführung verpflichtete oder freiwillig buchführende Land- und Forstwirte dürfen
gemäß § 2 Abs. 5 EStG 1988 ein vom Kalenderjahr abweichendes Wirtschaftsjahr haben.
5021
Zu den verkehrsfähigen, gesondert zu bewertenden Wirtschaftsgütern des
Betriebsvermögens zählen, entgegen ihrer Beurteilung nach dem ABGB als Zubehör des
Grund und Bodens, Bodenschätze, Feldinventar und stehende Ernte, stehendes Holz,
Viehbestände, Wild, Fische, Jagd- und Fischereirecht.
5022
Gemäß § 6 Z 2 lit. b EStG 1988 können Wirtschaftsgüter mit biologischem Wachstum auch
mit dem höheren Teilwert bewertet werden (Feldinventar und stehende Ernte, stehendes
Holz, Vieh, Wild und Fische); Wiederaufforstungs- und Pflegekosten sind beim stehenden
Holz im höheren Teilwert enthalten; siehe auch Rz 2301 ff.
5023
Wiederaufforstungskosten und die Kosten der Pflege des stehenden Holzes sind für den Fall,
dass für das stehende Holz nicht die höheren Teilwerte angesetzt werden, sofort als
Betriebsausgaben abzuziehen (§ 4 Abs. 8 EStG 1988), obwohl sie dem Grunde nach
Herstellungskosten sind.
5024
Erstaufforstungskosten sind grundsätzlich zu aktivieren, es sei denn, sie führen in einem
bereits bestehenden Forstbetrieb zu keiner erheblichen Vermehrung des Waldbestandes
(anzunehmen bis zu einer jährlichen Vergrößerung der Forstfläche um 10%); siehe auch
Rz 1407 ff.
Rechtslage bis 31.12.2000 Beträgt der Einheitswert des land- und forstwirtschaftlichen Betriebes mehr als 900.000 S,
aber weniger als 2 Mio S, ist nach der Pauschalierungs-VO der Gewinn aus Land- und
Forstwirtschaft durch Einnahmen-Ausgaben-Rechnung zu ermitteln (Teilpauschalierung).
Rechtslage ab 1.1.2001 Beträgt der Einheitswert des land- und forstwirtschaftlichen Betriebes mehr als 65.500 €,
aber weniger als 2 Mio S (ab 1.1.2002: 150.000 €), ist nach der Pauschalierungs-VO der
Gewinn aus Land- und Forstwirtschaft durch Einnahmen-Ausgaben-Rechnung zu ermitteln
(Teilpauschalierung).
Siehe auch Rz 4166.
5026
Rechtslage bis 31.12.2000 Dabei sind die Betriebsausgaben im forstwirtschaftlichen Betrieb (gleichgültig, ob der
Einheitswert Forst mehr als 150.000 S beträgt oder darunter liegt) nach § 3 Abs. 2 der VO zu
ermitteln (20%, 30%, 50% und 70% der Einnahmen aus Holzverkäufen, je nachdem, ob am
Stamm oder bei Selbstschlägerungen und je nach der durchschnittlichen Minderungszahl
oder Wertziffer), im weinbaulichen Betrieb (unabhängig davon, ob die weinbaulich genutzte
Grundfläche 60 Ar übersteigt oder nicht) mit 70% der Betriebseinnahmen, mindestens aber
mit 60.000 S je Hektar, und im gärtnerischen Bereich mit 60% der Betriebseinnahmen
zuzüglich Ausgaben für Löhne (einschließlich Lohnnebenkosten). Die übrigen
Betriebsausgaben sind mit einem Durchschnittssatz in Höhe von 70% der Betriebseinnahmen
(zB in den Bereichen landwirtschaftliche Urproduktion, Buschenschank, Be- und/oder
Verarbeitung) anzusetzen, es sei denn, der Land- und Forstwirt setzt die Betriebsausgaben in
einem Betriebsteil eines land- und forstwirtschaftlichen Betriebes (vgl. § 30 Abs. 9 BewG
1955) in tatsächlicher Höhe ab und ist in der Lage, sämtliche Betriebsausgaben dieses
Betriebsteiles belegmäßig nachzuweisen.
Rechtslage ab 1.1.2001 Dabei sind die Betriebsausgaben im forstwirtschaftlichen Betrieb (gleichgültig, ob der
Einheitswert Forst mehr als 11.000 € beträgt oder darunter liegt) nach § 3 Abs. 2 der VO zu
ermitteln (20%, 30%, 50%, 60% oder 70% der Einnahmen aus Holzverkäufen, je nachdem,
ob Holzverkäufe am Stamm oder Selbstschlägerungen und je nach der durchschnittlichen
Minderungszahl oder Wertziffer), im weinbaulichen Betrieb (unabhängig davon, ob die
weinbaulich genutzte Grundfläche 60 Ar übersteigt oder nicht) mit 70% der
Betriebseinnahmen, mindestens aber mit 4.400 € je Hektar, und im gärtnerischen Betrieb mit
70% der Betriebseinnahmen zuzüglich Ausgaben für Löhne (einschließlich
Lohnnebenkosten).
Die Betriebsausgaben aus Landwirtschaft, Be- und/oder Verarbeitung und aus dem
Buschenschank im Rahmen des Obstbaues sind mit 70% der Betriebseinnahmen
(einschließlich Umsatzsteuer) anzusetzen.
5027
Rechtslage bis 31.12.2000 Dem nicht buchführungspflichtigen Land- und Forstwirt bleibt es unbenommen, seinen
Gewinn nach § 4 Abs. 3 EStG 1988 in Betriebsteilen oder für den gesamten Betrieb zu
ermitteln. Ein Wechsel der Gewinnermittlungsarten ist jederzeit möglich. Dabei sind die
Regelungen betreffend allfälliger Übergangszuschläge und -abschläge zu beachten.
Rechtslage ab 1.1.2001 Dem nicht buchführungspflichtigen Land- und Forstwirt bleibt es unbenommen, den Gewinn
für den gesamten Betrieb gemäß § 4 Abs. 3 EStG 1988 zu ermitteln. Eine Mischung zwischen
Pauschalierung (Voll- oder Teilpauschalierung) und vollständiger Einnahmen-Ausgaben-
Rechnung hinsichtlich der einzelnen land- und forstwirtschaftlichen Betriebszweige ist
allerdings nicht zulässig.
Ein Wechsel der Gewinnermittlungsarten ist jährlich möglich. Dabei sind die Regelungen
betreffend allfälliger Übergangszuschläge und –abschläge zu beachten.
Rechtslage ab 1.1.2006 Dem nicht buchführungspflichtigen Land- und Forstwirt bleibt es unbenommen, den Gewinn
für den gesamten Betrieb gemäß § 4 Abs. 3 EStG 1988 zu ermitteln. Eine Mischung zwischen
Pauschalierung (Voll- oder Teilpauschalierung) und vollständiger Einnahmen-Ausgaben-
Rechnung hinsichtlich der einzelnen land- und forstwirtschaftlichen Betriebszweige ist
allerdings nicht zulässig.
Geht ein voll- oder teilpauschalierter Land- und Forstwirt freiwillig zur vollständigen
Einnahmen-Ausgaben-Rechnung oder Bilanzierung über, ist eine erneute Anwendung der
Pauschalierung frühestens nach Ablauf von fünf Wirtschaftsjahren (Sperrfrist) zulässig (siehe
Rz 4250).
5028
Werden Aufwendungen für Wirtschaftsgüter getätigt, sind auch bei der Gewinnermittlung
nach § 4 Abs. 3 EStG 1988 die Anschaffungs- oder Herstellungskosten anzusetzen und ist
ggf. eine Abschreibung (Absetzung für Abnutzung) vorzunehmen.
Geht ein einkommensteuerlich und umsatzsteuerlich (§ 22 UStG 1994) pauschalierter
Landwirt zur Einnahmen-Ausgaben-Rechnung oder Buchführung über, ist das
Anlagevermögen mit dem Nettobetrag zu aktivieren, weil der Vorsteuerabzug durch § 22
UStG 1994 nicht ausgeschlossen, sondern mit umfasst ist.
5028a
Einnahmen-Ausgaben-Rechner und nicht buchführungspflichtige Land- und Forstwirte, die
umsatzsteuerlich von der Durchschnittssatzbesteuerung gemäß § 22 UStG 1994 Gebrauch
machen, müssen sowohl die Betriebseinnahmen als auch die Betriebsausgaben brutto (inkl.
Umsatzsteuer) erfassen. Dies gilt auch für das Umlaufvermögen.
Das Anlagevermögen ist mit dem Nettobetrag zu aktivieren (siehe Rz 5028), wobei die an
den Lieferanten entrichtete Umsatzsteuer im Zeitpunkt der Anschaffung (bei Bilanzierern)
bzw. Bezahlung (bei Einnahmen-Ausgaben-Rechnern) als Betriebsausgabe zu erfassen ist.
15.1.3.1.3 Pauschalierung
5029
Zur Teilpauschalierung, die als Einnahmen-Ausgaben-Rechnung fingiert ist, wobei die
Betriebsausgaben in einem Prozentsatz des Umsatzes pauschaliert sind
(Ausgabenpauschalierung), sowie zur Vollpauschalierung siehe Rz 4140 ff.
15.1.4 Agrargemeinschaften
15.1.4.1 Rechtsnatur der Agrargemeinschaft
5030
Agrargemeinschaften (Personengemeinschaften in Angelegenheiten der Bodenreform im
Sinne des Art. 12 Abs. 1 Z 3 B-VG und nach § 6 Abs. 2 Landwirtschaftliches Siedlungs-
Grundsatzgesetz anerkannte Siedlungsträger) können nach den jeweiligen Landesgesetzen
entweder als Körperschaft öffentlichen Rechts oder als juristische Person privaten Rechts
errichtet sein. Ist nach einem Landesrecht keine körperschaftliche Einrichtung vorgesehen,
liegt eine Gesellschaft bürgerlichen Rechts vor. Den Mitgliedern einer Agrargemeinschaft
stehen Nutzungsrechte zu. Die Mitgliedschaft ist in der Regel mit dem Eigentum an einer so
genannten Stammsitzliegenschaft verbunden, die außerhalb der im Eigentum der
Agrargemeinschaft stehenden bzw. im Miteigentum der Anteilsinhaber bei einer Gesellschaft
bürgerlichen Rechts befindlichen Grundstücke liegt.
5031
Die an der Agrargemeinschaft Beteiligten sind berechtigt, aus den von der
Agrargemeinschaft zu verwaltenden (agrargemeinschaftlichen) Grundstücken in der von der
jeweiligen Rechtsgrundlage der Agrargemeinschaft vorgesehenen Form Nutzen zu ziehen.
Dies kann sowohl durch eigene Tätigkeit des einzelnen Beteiligten (zB
Holzschlägerungsrecht, Recht auf Almauftrieb usw.) als auch durch gemeinschaftliche
Bewirtschaftung mit Ausschüttung der Erträge an die Beteiligten erfolgen.
Wirtschaftlich ist dieses Anteilsrecht vergleichbar einem Genussrecht, mit dem das Recht auf
Beteiligung am Gewinn und am Liquidationsgewinn der Agrargemeinschaft verbunden ist
(§ 8 Abs. 3 Z 1 KStG 1988). Die Ausschüttungen unterliegen daher als Genussrechten iSd
§ 93 Abs. 2 Z 1 lit. c EStG 1988 dem Kapitalertragsteuerabzug.
5032
Zum Kapitalertragsteuerabzug bei Ausschüttungen von Agrargemeinschaften siehe Rz 7723a.
5033
Die Agrargemeinschaften selbst sind, wenn sie körperschaftlich organisiert sind, nach
Maßgabe des § 5 Z 5 KStG 1988 von der unbeschränkten Steuerpflicht befreit. Eine
Teilsteuerpflicht besteht hinsichtlich der Einkünfte aus einem selbst unterhaltenen oder
verpachteten Gewerbebetrieb, weiters für Einkünfte aus der entgeltlichen
Nutzungsüberlassung von Grundstücken zu anderen als land- und forstwirtschaftlichen
Zwecken (zB Schiabfahrt, Schotterabbau, Golfplatz, Hochspannungsleitung, Baulichkeiten der
Gastronomie). Bei einer öffentlich-rechtlich organisierten Agrargemeinschaft liegt hinsichtlich
der Nutzungsüberlassung ein Betrieb gewerblicher Art vor (Einkünfte aus Gewerbebetrieb).
5034
Hinsichtlich der land- und forstwirtschaftlichen Tätigkeit (einschließlich Be- und/oder
Verarbeitung sowie Nebenerwerb unter der Einnahmengrenze von 330.000 S) ist die
Agrargemeinschaft körperschaftsteuerbefreit (zB hinsichtlich Eigenjagdverpachtung,
Entschädigungen für Wirtschaftserschwernisse, Ertragsausfall und Bodenwertminderung).
15.1.4.2 Ausschüttungen
5035
Ausschüttungen von körperschaftlich organisierten Agrargemeinschaften sind bei Vorliegen
der Voraussetzungen des § 97 Abs. 4 EStG 1988 zu veranlagen und stellen als Ausfluss des
Anteilsrechtes an einer Körperschaft beim Beteiligten Einkünfte aus Kapitalvermögen dar.
Dies gilt auch für besondere Entgelte oder Vorteile zufolge dieser Beteiligung (zB
Sachleistungen auf Grund eines Holzbezugsrechtes und dgl.). Ist jedoch die Beteiligung dem
Betriebsvermögen eines Land- und Forstwirtes zuzurechnen, liegen auf Grund der
Subsidiarität Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft vor (VwGH 24.11.1987, 87/14/0005;
VwGH 15.12.1987, 86/14/0171). Auf welche Geschäfte diese Ausschüttungen
zurückzuführen sind (Veräußerung von Grund und Boden im nicht befreiten Bereich, Verkauf
des stehenden Holzes im befreiten Bereich, Kalamitätsnutzungen) spielt für die Steuerpflicht
der Ausschüttungen keine Rolle. Zum Kapitalertragsteuer-Abzug siehe Rz 7723a ff.
5036
Bei einer personengesellschaftlich organisierten Agrargemeinschaft werden die anteiligen
Einkünfte im Rahmen der einheitlichen und gesonderten Feststellung den einzelnen
Mitgliedern als Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft oder aus Vermietung und
Verpachtung (aus nicht landwirtschaftlicher Nutzungsüberlassung durch die
Agrargemeinschaft) zugewiesen. Für besondere Waldnutzungen kann das Mitglied den
ermäßigten Steuersatz gemäß § 37 Abs. 6 EStG 1988 beanspruchen. Hinsichtlich der
Übertragung stiller Reserven siehe Rz 3889 f.
15.1.4.3 Veräußerung von Anteilen
5037
Der Anteil an einer Agrargemeinschaft gehört ertragsteuerlich bei einem Land- und Forstwirt
schon allein wegen des inneren Zusammenhanges (Gebundenheit) der Beteiligung mit der
Stammsitzliegenschaft zu dessen land- und forstwirtschaftlichem Betriebsvermögen (wie zB
ein Genossenschaftsanteil, ungeachtet der nur für die Ermittlung des Einheitswertes des
landwirtschaftlichen Betriebes geltenden Bestimmung des § 30 Abs. 2 Z 6 BewG 1955). Die
Veräußerung eines Anteiles an einer Agrargemeinschaft führt daher diesfalls zu
Betriebseinnahmen im Rahmen der Land- und Forstwirtschaft. Der Veräußerungserlös ist bei
pauschalierten Betrieben als außerordentlicher Geschäftsvorfall gesondert anzusetzen (siehe
auch Rz 4189) und unterliegt dem Hälftesteuersatz (§ 37 Abs. 4 Z 2 EStG 1988).
Wird der Anteil an einer Agrargemeinschaft im Privatvermögen gehalten, unterliegt die
Veräußerung des Anteiles der Steuerpflicht im Rahmen der §§ 30 und 31 EStG 1988.
15.1.5 Grund und Boden
5038
Nur der nackte Grund und Boden, nicht aber bewertungsfähige Wirtschaftsgüter unter dem
Grund und Boden (Bodenschätze im Falle der Ausbeutung) und auch nicht solche auf dem
Boden bleiben bei der Gewinnermittlung von Land- und Forstwirten gemäß § 4 Abs. 1 und 3
EStG 1988 außer Ansatz.
5039
Insbesondere folgende bewertungsfähige Wirtschaftsgüter auf oder unter dem Grund und
Boden, die dem Betrieb zu dienen bestimmt sind, stellen notwendiges Betriebsvermögen dar:
Auspflanzungsrechte (zB Wein),
Baulichkeiten (Stallungen, Silos, Vorrats-, Maschinen- und Gerätehäuser, Garagen,
Forsthaus),
Baumschulquartiere- und Forstgärten,
Bewässerungseinrichtungen,
Brücken, (Forst-)Wege, Zäune,
Eigenjagdrecht (VwGH 16.11.1993, 90/14/0077),
Feldinventar und stehende Ernte,
Glashäuser,
Sonderkulturen (Beeren-, Hopfen-, Obst-, Reben- und Spargelanlagen),
Stehendes Holz,
Teilwaldrechte (VwGH 19.9.1995, 92/14/0005),
Uferschutzanlagen,
Wasser auf Grund eines Wassernutzungsrechtes,
Gatterwild.
5040
Feldinventar und stehende Ernte sind steuerlich vom nackten Grund und Boden losgelöste,
gesondert bewertbare Wirtschaftsgüter mit biologischem Wachstum. Sie sind zumindest mit
den Feldbestellungskosten (im Boden befindliche Saat, Dünger, Aufwand für
Feldbestellungsarbeiten) zu bewerten; der Ansatz des höheren Teilwertes iSd § 6
Z 2 lit. b EStG 1988 ist möglich. Wird von diesem Aktivierungswahlrecht nicht Gebrauch
gemacht, können die Feldbestellungs- und Pflegekosten sofort als Aufwand geltend gemacht
werden.
5041
Ein Ansatz von Bodenschätzen in der Bilanz von Land- und Forstwirten (eines § 4 Abs. 1
EStG 1988 - Gewinnermittlers) setzt nicht nur die Kenntnis um die Existenz des
Vorkommens, sondern auch die wirtschaftliche Nutzung im Rahmen des land- und
forstwirtschaftlichen (Neben-)Betriebes voraus.
5042
Bei Verkauf eines Grundstücks und eines damit verbundenen Bodenschatzes (zB Schotter)
werden dann zwei Wirtschaftsgüter veräußert, wenn für den nackten Grund und Boden
einerseits und für den Bodenschatz andererseits Kaufpreisregelungen getroffen werden. Ein
gesondertes Wirtschaftsgut "Bodenschatz" liegt aber auch ohne getrennte
Kaufpreisregelungen vor, wenn aus dem Kaufpreis für das Grundstück und den allgemeinen
Rahmenbedingungen (zB vorgesehener Abbau des Bodenschatzes und daraus resultierender
höherer Grundstückspreis) hervorgeht, dass zusätzlich zum nackten Grund und Boden auch
ein Bodenschatz veräußert wird. Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft aus der
Veräußerung eines Grundstückes mit Bodenschatz liegen aber nur hinsichtlich des
Bodenschatzes bei entsprechend vorhergehender eigenbetrieblicher Nutzung
(Betriebsvermögen) vor. Solange eine eigenbetriebliche Nutzung nicht erfolgt ist, liegt in
Bezug auf den Veräußerungserlös des Bodenschatzes kein Gewinn aus Land- und
Forstwirtschaft vor, weil das selbständige Wirtschaftsgut Bodenschatz bereits vor (bei) der
Veräußerung des Grundstücks im Privatvermögen entstanden ist.
Wird ein Grundstück mit Bodenschatz verkauft, ist somit zu unterscheiden:
Wurde der Bodenschatz bisher im Rahmen der Land- und Forstwirtschaft genutzt (zB der
im Rahmen eines land- und forstwirtschaftlichen Nebenbetriebes gewonnene Schotter
wurde für Zwecke der Landwirtschaft verwendet, siehe Rz 4226), ist der Gewinn aus dem
Verkauf des Bodenschatzes (nicht auch des nackten Grund und Bodens) im Rahmen der
Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft zu erfassen.
Wurde der Bodenschatz bisher im Rahmen eines Gewerbebetriebes genutzt (zB
gewerblicher Schotterabbaubetrieb), ist der Gewinn aus dem Verkauf des Bodenschatzes
(bei Gewinnermittlung nach § 5 EStG 1988 auch der des nackten Grund und Bodens) im
Rahmen der Einkünfte aus Gewerbebetrieb zu erfassen.
Wurde der Bodenschatz bisher nur von einem Dritten auf Grund eines beim Eigentümer
zu Einkünften aus Vermietung und Verpachtung führenden Abbauvertrages abgebaut
(siehe Rz 4227, Rz 3204 und Rz 6410b), ist der Verkauf des Bodenschatzes und des
Grund und Bodens im Rahmen des § 30 EStG 1988 zu erfassen.
5043
Liegt kein Spekulationsgeschäft iSd § 30 Abs. 1 Z 1 EStG 1988 vor, kommt es bei der
Realisierung von stillen Reserven zu keiner Besteuerung.
Werden das Grundstück sowie der Bodenschatz zum Abbau (an ein
Schotterabbauunternehmen) verpachtet, liegen beim Verpächter keine Einkünfte aus Landund
Forstwirtschaft, sondern Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung vor.
5044
Teilwaldrechte sind Nutzungsrechte an einer Grundfläche, nicht jedoch selbst Grund und
Boden. Erlöse aus dem Verkauf von Teilwaldrechten, die zum Anlagevermögen der
Landwirtschaft gehören, sind zur Gänze (abzüglich eines allfälligen Buchwertes) als Einkünfte
aus Land- und Forstwirtschaft zu erfassen. Eine Ausscheidung eines anteiligen Wertes für
Grund und Boden aus dem Veräußerungserlös ist nicht zulässig (VwGH 23.10.1990,
90/14/0169).
Unternehmen ...
