15.1.15 Teilbetrieb

15.1.15.1 Landwirtschaftlicher Teilbetrieb

5134

Ein landwirtschaftlicher Teilbetrieb muss als selbständiger Organismus nach außen in
Erscheinung treten. Weiters setzt ein landwirtschaftlicher Teilbetrieb zumeist eine besondere
Viehhaltung und gesonderte Rechnungsführung voraus.
Das Vorliegen dieser Voraussetzungen ist zu verneinen, wenn die verkauften
landwirtschaftlichen Flächen (11 von 21 Hektar) einheitlich der Pferdezucht gedient haben
und die landwirtschaftlichen Flächen des Gesamtbesitzes gemeinschaftlich verwaltet und
geführt worden sind. Der Umstand, dass die verkauften Flächen über eine eigene Hofstelle
verfügt haben, vermag für sich allein einen Teilbetrieb nicht zu begründen (VwGH
11.12.1990, 90/14/0199).
Ein landwirtschaftlicher Nebenbetrieb kann auch einen Teilbetrieb darstellen.
Wie die Landwirtschaft und die Forstwirtschaft (siehe Rz 5135 ff) in der Regel Teilbetriebe
eines land- und forstwirtschaftlichen Betriebes sind, so stellen auch die gemäß § 50 Abs. 1 Z
1 bis 3 BewG 1955 zum übrigen land- und forstwirtschaftlichen Vermögen gehörenden
wirtschaftlichen Einheiten, wie Fischzucht, Teichwirtschaft, Fischereirecht, Fischerei und
Bienenzucht, in der Regel jeweils Teilbetriebe dar.

15.1.15.2 Forstwirtschaftlicher Teilbetrieb

5135

Trotz der Besonderheiten der Forstwirtschaft für Nachhaltsbetriebe ist auf eine Beurteilung
aus der Sicht des Veräußerers und damit auf Merkmale abzustellen, die auf eine selbständige
Bewirtschaftung eines forstwirtschaftlichen Teilbetriebes schließen lassen. Als solche
Merkmale werden eine gesonderte Betriebsrechnung oder getrennte Wirtschaftsführung, ein
eigener Forstwirtschaftsplan für die abverkauften Flächen bzw. ihre räumliche Trennung vom
übrigen Besitz und das Größenverhältnis zu diesem angesehen (VwGH 16.7.1987,
85/14/0110).

5136

Das Vorliegen eines Teilbetriebes setzt einen organisch in sich geschlossenen, mit einer
gewissen Selbständigkeit ausgestatteten Teil eines Betriebes voraus, der es vermöge seiner
Geschlossenheit dem Erwerber ermöglicht, die gleiche Erwerbstätigkeit ohne weiteres
fortzusetzen. Der Teilbetrieb muss aus der Sicht des Übertragenden schon vor seiner
Übertragung selbständig geführt worden sein. Eine nur betriebsinterne Selbständigkeit
genügt nicht, vielmehr muss die Selbständigkeit nach außen in Erscheinung treten.
Die Kriterien für das Vorliegen eines Teilbetriebes gelten gleichermaßen für Nachhalts- wie
für aussetzende Forstbetriebe.

5137

Nach unentgeltlicher Übernahme eines forstwirtschaftlichen Teilbetriebes hat der
Rechtsnachfolger die Buchwerte des Rechtsvorgängers fortzuführen
(§ 6 Z 9 lit. a EStG 1988). Wird dem Rechtsnachfolger kein Teilbetrieb übertragen, liegt eine
Entnahme vor, die gemäß § 6 Z 4 EStG 1988 mit dem Teilwert im Zeitpunkt der Entnahme
zu bewerten ist. Diesfalls kommt es beim Rechtsvorgänger zur Aufdeckung der im stehenden
Holz befindlichen stillen Reserven.

5138

Ein forstwirtschaftlicher Nebenbetrieb kann auch einen Teilbetrieb darstellen.
Die Beurteilung, ob ein Teilbetrieb vorliegt oder nicht, erübrigt sich, wenn Anteile eines
Gesellschafters, der als Mitunternehmer des (land- und) forstwirtschaftlichen Betriebes iSd
§ 24 Abs. 1 Z 1 EStG 1988 anzusehen ist, verkauft werden.

15.2 Tierzucht- und Tierhaltungsbetriebe

5139

Landwirtschaftliche Tierhaltung bedeutet das Halten von Tieren unter Nutzung der
Bodenbewirtschaftung (Verwertung von pflanzlichen Erzeugnissen als Futtermittel) zur
Verwertung der von ihnen und/oder aus ihnen erzeugten Produkte (Milch, Samen, Fleisch),
aber auch zu ihrer Verwendung zB als Zugtiere oder als Tiere für den Reitsport.

5140

Tierzucht bedeutet die Vermehrung und Züchtung von Tieren unter Nutzung der
Bodenbewirtschaftung zur Verwendung für die eigene Zucht und Tierhaltung oder für den
Verkauf. Daher ist auch das Halten und die Zucht von zB Fasanen, Straußen, Wachteln oder
Lamas eine Tätigkeit innerhalb der Land- und Forstwirtschaft.

5141

Ein landwirtschaftlicher Hauptbetrieb liegt vor, wenn zur Tierzucht oder Tierhaltung
überwiegend Erzeugnisse verwendet werden, die im eigenen land- und forstwirtschaftlichen
Betrieb gewonnen wurden (§ 21 Abs. 1 Z 2 EStG 1988 in Verbindung mit § 30 Abs. 3 BewG
1955). Die Futtermittel müssen daher wertmäßig zu mehr als 50% aus der eigenen
Bodenbewirtschaftung gewonnen werden.

5142

Tierzucht- und Tierhaltungsbetriebe, in denen zur Zucht oder Haltung der Tiere überwiegend
zugekaufte Futtermittel verwendet werden, gelten aber noch als landwirtschaftliche Betriebe,
wenn die im § 30 Abs. 5 bis 7 BewG 1955 angeführten Voraussetzungen (Vieheinheiten
bezogen auf die reduzierte landwirtschaftliche Nutzfläche) vorliegen.

5143

Die Vieheinheiten sind an Hand des Gesamttierbestandes zu beurteilen und nicht nach
einzelnen Tierarten. Werden die Vieheinheiten überschritten, liegt ein landwirtschaftlicher
Betrieb dennoch vor, wenn überwiegend Futtermittel aus der eigenen Landwirtschaft
beigestellt werden.

5144

Wenn der für die Viehzucht notwendige Futtermittelbedarf nicht aus der eigenen Land- und
Forstwirtschaft stammt (und den Voraussetzungen im § 30 Abs. 5 bis 7 BewG 1955 nicht
entsprochen wird), ist die Viehzucht grundsätzlich ein von der Landwirtschaft abgesonderter
selbständiger Gewerbebetrieb (VwGH 15.5.1959, 1424/58); dies ist nach dem gesamten
Viehbestand und nicht nach einzelnen Tierarten zu beurteilen.

5145

Werden in der Landwirtschaft Pferde auch zu Fuhrleistungen sowie Kutschen- und
Schlittenfahrten verwendet, wird die Pferdehaltung noch nicht zum Gewerbebetrieb (VwGH
18.05.1960, 2714/59), wenn es sich um Nebenleistungen handelt. Die Einkünfte aus diesen
Tätigkeiten sind solche aus Nebenerwerb. Stellen die Kutschen- und Schlittenfahrten jedoch
den Hauptzweck des Betriebes dar, liegen Einkünfte aus Gewerbebetrieb vor.

5146

Auch Viehmästereien, Abmelkställe und Geflügelfarmen fallen unter Tierzucht und
Tierhaltung, nicht hingegen Tierhandelsbetriebe (VwGH 16.3.1989, 88/14/0226). Eine
Ausnahme besteht für die von einer Landwirtschaftskammer anerkannten
Geflügelvermehrungszuchtbetriebe (gilt für Haushühner, Hausenten, Hausgänse und Puten),
die auch dann als landwirtschaftlicher Hauptbetrieb oder Nebenbetrieb gelten, wenn zur
Tierzucht überwiegend fremde Erzeugnisse verwendet werden. Durch die Anerkennung einer
Geflügelzucht als Vermehrungszuchtbetrieb (Abgabe einwandfreier Bruteier, Eintagskücken
und Junghühner zur Verbesserung der ländlichen Hühnerhaltung) ist das einzige
erforderliche Tatbestandsmerkmal erfüllt, um die Einkünfte aus diesem Betrieb als solche aus
Land- und Forstwirtschaft werten zu können; für diese Qualifikation schadet nicht, wenn
daneben auch eine Geflügelmast betrieben wird (VwGH 18.6.1969, 1268/68).

5147

Gewerbliche Einkünfte liegen vor, wenn die Urproduktion (Zucht von Tieren) im Vergleich
zum Tierhandel von untergeordneter Bedeutung ist (VwGH 16.3.1989, 88/14/0226;
VwGH 12.9.1996, 94/15/0071). Ebenso bleibt ein Viehhändler Gewerbetreibender, wenn er
Vieh einstellt.

5148

Bei überwiegend eigenem Futtermitteleinsatz ist auch das Halten von Tieren im Wildgatter
zum land- und forstwirtschaftlichen Betriebsbereich zu zählen. Tiergärten sind
Gewerbebetriebe, weil die Tiere ohne natürliche Äsungsfläche gehalten werden und der
Ertrag (überwiegend) aus Eintrittsgeldern erzielt wird.

15.3 Land- und forstwirtschaftliche Nebenbetriebe

5149

Als land- und forstwirtschaftlicher Nebenbetrieb gilt gemäß § 21 Abs. 2 Z 1 EStG 1988 (und
§ 30 Abs. 8 BewG 1955) ein Betrieb, der einem land- und forstwirtschaftlichen Hauptbetrieb
seiner Funktion nach zu dienen bestimmt ist. Näheres siehe Rz 4209 ff.

15.4 Land- und forstwirtschaftliche Nebenerwerbe und Nebentätigkeiten

5150

Eine land- und forstwirtschaftliche Nebentätigkeit ist eine an sich nicht land- und
forstwirtschaftliche Tätigkeit, die wegen ihres engen Zusammenhanges mit der
Haupttätigkeit und wegen ihrer untergeordneten Bedeutung gegenüber dieser Haupttätigkeit
nach der Verkehrsauffassung in dieser gleichsam aufgeht, sodass die gesamte Tätigkeit des
Land- und Forstwirts als land- und forstwirtschaftlich anzusehen ist (VwGH 21.7.1998,
93/14/0134). Näheres siehe Rz 4201 ff.

15.5 Verpachtung von land- und forstwirtschaftlichen Betrieben und Betriebsteilen

5151

Entschädigungen, die im Falle der Verpachtung von land- und forstwirtschaftlichen Betrieben
oder Betriebsteilen für das Feldinventar und die stehende Ernte gezahlt werden, sind bei der
Ermittlung des Gewinnes des Verpächters bzw. des Pächters zu berücksichtigen. Gleiches gilt
auch bei Wechsel des Pächters oder einer Zurücknahme des land- und forstwirtschaftlichen
(Teil)Betriebes in Eigenbewirtschaftung.

15.5.1 Betriebsverpachtung oder Betriebsaufgabe

5152

Auch bei einer Dauerverpachtung ist der Pachtschilling den Einkünften aus Land- und
Forstwirtschaft zuzuordnen, solange eine Bewertung als land- und forstwirtschaftliches
Vermögen iSd § 29 BewG 1955 erfolgt. Liegt Dauerverpachtung für nicht land- und
forstwirtschaftliche Zwecke vor, sind die Pachtzinse Einkünfte aus Vermietung und
Verpachtung. Ein Landwirt gibt seinen Betrieb auf, wenn er sämtliche Flächen des Betriebes
auf Dauer nicht mehr land- und forstwirtschaftlich nutzt, sondern zu betriebsfremden (nicht
land- und forstwirtschaftlichen) Zwecken langfristig verpachtet.

5153

Für den Fall, dass eine Dauerverpachtung und somit eine Betriebsaufgabe anzunehmen ist,
ist ein Betriebsvermögensvergleich nach § 4 Abs. 1 EStG 1988 vorzunehmen (falls der
Gewinn bisher nach § 4 Abs. 3 EStG 1988 ermittelt wurde, ist ein Übergangsgewinn/verlust
zu berechnen), wobei im Wesentlichen Betriebsgebäude, Vieh, Vorräte, stehende Ernte und
stehendes Holz als Bewertungsposten in Frage kommen.

15.5.2 Verträge zwischen nahen Angehörigen

5154

Wird der land- und forstwirtschaftliche (Teil)Betrieb unentgeltlich übergeben, liegt keine
Betriebsaufgabe vor. Dazu zählen Schenkung, gemischte Schenkung (VwGH 23.10.1990,
90/14/0102), Betriebsübergabe gegen Versorgungsrente (VwGH 11.9.1989, 88/15/0129)
oder Ausgedingsverpflichtungen (VwGH 19.10.1987, 86/15/0129). In Fällen der Voll- und
Teilpauschalierung kann bei unterjähriger Übertragung des (Teil)Betriebes der Grundbetrag
gemäß § 2 der LuF PauschVO 2006 zwischen Übergeber und Übernehmer monatsweise
aliquotiert werden, während die in ihrer tatsächlichen Höhe zu erfassenden
Betriebseinnahmen entsprechend dem Zuflussprinzip zuzuordnen sind. Die (pauschalen)
Betriebsausgaben sind von den entsprechenden Betriebseinnahmen in Abzug zu bringen,
wobei die pauschalen Betriebsausgaben von 4.400 Euro je ha Weinbaufläche und die
Ausgedingslasten (700 Euro jährlich) monatsweise zu aliquotieren sind.

5155

Es widerspricht den steuerlich für die Anerkennung von Verträgen zwischen nahen
Angehörigen geltenden Voraussetzungen (insbesondere der Fremdüblichkeit), wenn
Minderjährige als Pächter eingesetzt werden oder wenn die Pächter keine einschlägigen
Kenntnisse der Land- und/oder Forstwirtschaft aufweisen oder wegen anderer Betätigungen
zeitlich kaum die Möglichkeit zur Bewirtschaftung der land- und/oder forstwirtschaftlichen
Flächen haben.

5156

Bei der Verpachtung der Land- und/oder Forstwirtschaft an nahe Angehörige sind die
Einkünfte daraus dem Pächter zuzurechnen, wenn dieser die Land- und/oder Forstwirtschaft
im eigenen Namen und auf eigene Rechnung betreibt. Der Pachtzins stellt beim Verpächter
eine Einnahme und beim Pächter eine Betriebsausgabe dar. Wird ein unangemessen
niedriger Pachtzins vereinbart bzw. bezahlt, so wird darin eine steuerlich unbeachtliche
Unterhaltsleistung oder Ausgedingsleistung zu erblicken sein und entweder eine
unentgeltliche Nutzungsüberlassung oder unentgeltliche Betriebsübergabe, nicht aber eine
Betriebsaufgabe anzunehmen sein.

15.5.3 Ermittlung der gemeinen Werte und der Buchwerte 
bei Betriebsveräußerungen

5157

Bei der Ermittlung des Veräußerungsgewinnes bleibt nur jener Teil des Veräußerungserlöses
außer Ansatz, der auf den nackten Grund und Boden entfällt bzw. der von den
Veräußerungskosten mit dem Grund und Boden im Zusammenhang steht. Auf die
Bezeichnung der einzelnen Teile des Kaufpreises kommt es für ihre steuerliche Beurteilung
nicht an.

5158

Der Tatbestand der Veräußerung ist nicht schon mit dem Abschluss des Rechtsgeschäftes
(Verpflichtungsgeschäft), sondern erst mit dessen Erfüllung durch den Veräußerer
verwirklicht. Die bewertungsrechtliche Zurechnung des gegenständlichen Grundbesitzes ist
für die Einkommensbesteuerung belanglos (VwGH 21.10.1986, 86/14/0021).

5159

Die Höhe der einzelnen gemeinen Werte für Grund und Boden, Holzbestand, stehende Ernte,
Viehbestand, Jagd, Fischerei, Gebäude, Bodenschatz usw. sind nach anerkannten
Bewertungsmethoden zu ermitteln. Die Wahl des Bewertungsverfahrens ist entsprechend zu
begründen. Ein vorgelegtes Gutachten des Steuerpflichtigen unterliegt der freien
Beweiswürdigung durch die Behörde.

15.5.3.1 Landwirtschaftliche Flächen

5160

Die Bewertung erfolgt vorwiegend nach dem Vergleichswertverfahren. Herangezogen
werden Vergleichspreise bei landwirtschaftlichen Grundstücken. Aus vorhandenen
glaubwürdigen Vergleichspreisen wird in Anpassung an die Widmung, Lage, Aufschließung,
Bonitäten, Größe, Form und sonstigen Verhältnisse des Bewertungsgegenstandes der
Verkehrswert des Grundstückes angesetzt.

15.5.3.2 Forstwirtschaftliche Flächen

5161

Grund und Boden, Holzbestand, Jagd, Fischerei, Gebäude, Bodenschatz usw. sind jeweils mit
dem Verkehrswert zu bewerten. Diese Wertrelation bildet die Grundlage für die Aufteilung
des Verkaufserlöses auf steuerpflichtige und steuerfreie Teile. Der den einzelnen
Wirtschaftsgütern beizumessende Wertansatz kann sich nur aus der Sicht einer objektiven
Betrachtungsweise unter Berücksichtigung der tatsächlichen Verhältnisse im Zeitpunkt der
Veräußerung ergeben.
Als maßgebliche Umstände zur Bewertung des Waldbodens sind die Verkehrs- und
Bringungslage, die natürlichen Ertragsbedingungen, die Geländeverhältnisse sowie die
Einteilung der Betriebsklassen (Wirtschaftswald, Schutzwald in Ertrag, Schutzwald außer
Ertrag) zu berücksichtigen.

15.5.3.3 Stehendes Holz

5162

Bei der Bestandesbewertung sind Baumarten, Altersklassenverteilung, Umtriebszeit,
Kulturkostenstufe, Ertragsklassen, Hektarausmaß, Bestockungsgrad, Vorratsfestmeter/Hektar
zur Umtriebszeit bzw. tatsächlicher Vorrat für über die Umtriebszeit liegende Bestände,
Ernteverluste, erntekostenfreier Erlös pro fm (= Qualitätsziffer) und der Alterswertfaktor
festzustellen.

5163

Unter dem Wert des stehenden Holzes ist die Summe aller Bestandeswerte - nicht nur der
Wert des hiebsreifen Holzes - zu verstehen. Je nach Bestandesalter errechnet er sich

• für Kulturen und Jungbestände als Bestandeskostenwert (auf das jeweilige Alter
  prolongierte Kulturkosten),
• für mittelalte Bestände als Bestandeserwartungswert ("Jetztwert der in Zukunft vom
  Bestand zu erwartenden Erlöse", welcher näherungsweise durch Diskontierung des
  Abtriebsertrages auf das jeweilige Bestandesalter zu ermitteln ist) und
• für hiebsreife Bestände als Abtriebswert.

5164

Bei der Ermittlung des Abtriebswertes eines Holzbestandes sind die Kosten zu
berücksichtigen, die unmittelbar mit der Holzernte im Zusammenhang stehen und sich auf
Grund der Gelände- und Bringungsmerkmale für Schlägerung, Aufarbeitung und Rückung
(Erdlieferung bzw. Schlepperrückung mit Seilzuzug) ergeben.

5165

Die Bewertung des Holzbestandes kann hilfsweise unter Zugrundelegung der im (Forst-)
Operat ausgewiesenen und auf den Bewertungsstichtag fortgeschriebenen Waldgrunddaten
erfolgen.

15.5.3.4 (Eigen-)Jagdrecht

5166

Wertrelevante Faktoren für die Bildung des Verkaufserlöses für die Eigenjagd sind
insbesondere Wildarten, Abschussquoten laut Abschussplan, Qualität der Trophäen
Arrondierung des Jagdgebietes, Erschlossenheit (Wege), Jagdeinrichtungen sowie der
erzielbare Jagdpachtzins.

5167

Ob die Vertragspartner im Kaufvertrag einen Wertansatz für das Eigenjagdrecht gemacht
haben, ist für die Notwendigkeit der Aufteilung des einheitlichen Kaufpreises auf die
steuerrechtlich relevanten Komponenten ohne Bedeutung. Da das Eigenjagdrecht als
selbständig bewertbares Wirtschaftsgut bei der Gewinnermittlung in Ansatz gebracht werden
muss, ist die betreffende Komponente zu schätzen und der auf sie entfallende Teil des
Kaufpreises durch Verhältnisrechnung zu ermitteln (VwGH 11.12.1990, 90/14/0199).

5168

Wird im Falle der Enteignung eines Grundstückes das Jagdrecht nicht gesondert entschädigt,
sondern als den Wert von Grund und Boden erhöhend angesehen, so ist dies Ausfluss
dessen, dass es im Fall des Eigentumsüberganges des Grundstückes kein selbständiges
Schicksal haben kann. Dieser Umstand spricht aber nicht gegen die selbständige
Bewertbarkeit des Jagdrechtes (VwGH 16.11.1993, 90/14/0077).

5169

Ist das Jagdgebiet (keine Eigenjagd) nicht unerheblich, kann der Jagdwert vom
Jagdpachterlös aus dem Gemeindejagdrevier hergeleitet werden (Abzinsung und
Gewinnabschlag). Stellt der Jagdwert wegen des geringen, in die Gemeindejagd
eingegliederten Jagdgebietes keinen wertrelevanten Faktor der Kaufpreisbildung dar, kann
auf die Bewertung als eigenes Wirtschaftsgut verzichtet werden.

15.6 Entschädigungen für Wirtschaftserschwernisse

5170

Entschädigungen für Wirtschaftserschwernisse stellen wirtschaftlich einen Ersatz der
Mehraufwendungen dar, die dem Land- und Forstwirt infolge der erschwerten
Bewirtschaftung in den folgenden Jahren erwachsen. Diese Entschädigungen stellen
Betriebseinnahmen dar (VwGH 24.2.1961, 3045/58). Wirtschaftserschwernisse können sich
dadurch ergeben, dass durch die Abgabe von Betriebsteilen der vorhandene Gebäude- und
Inventarbestand über die Erfordernisse des Restbetriebes hinausgeht und der Überbestand
sich als eine Belastung für den Betrieb darstellt oder dass sich durch die Abtrennung von
Betriebsteilen die Bewirtschaftung des Betriebes verteuert.

Beispiel:
Eine Autobahn wird quer durch den Betrieb geführt. Da sie nur an wenigen Stellen
einen Übergang zulässt, sind Umwege erforderlich, die höhere Kosten verursachen.

5171

Den Betriebseinnahmen steht die Wirtschaftserschwernis als Belastung gegenüber. Deshalb
kann zum Ausgleich in die Vermögensübersicht am Schluss des betreffenden
Wirtschaftsjahres ein Passivposten bis zur Höhe der erhaltenen Entschädigung eingesetzt
werden, der gleichmäßig verteilt innerhalb eines Zeitraumes bis zu 20 Jahren zu Gunsten des
Gewinnes aufzulösen ist. Bei der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG 1988 bestehen
keine Bedenken, die Entschädigungen für künftige Wirtschaftserschwernisse dem
§ 32 Z 1 lit. a EStG 1988 zuzuordnen. Zur Vollpauschalierung siehe Rz 4182.

15.7 Entschädigungen für die Inanspruchnahme von Grund und Boden für die Verlegung 
von Leitungen ua. für Daten, Gas, Strom, Öl, Wärme, (Ab)Wasser

15.7.1 Einräumung der Servitut (Dienstbarkeit, Leitungsrechte)

5172

Im Entgelt für die Einräumung des Servituts sind meist mehrere Komponenten enthalten,
insbesondere

• Entgelt für die Benützung des Grund und Bodens
• Entschädigung für die durch die Beeinträchtigung der Verfügungsmacht des
  Grundeigentümers entstandene Wertminderung der Vermögenssubstanz
• Entgelt für Ertragsausfall im land- und forstwirtschaftlichen Bereich.

a) Das Benützungsentgelt zählt

• zu den betrieblichen Einkünften, wenn die Leitungen auf oder im zum Betriebsvermögen
  gehörenden Grund und Boden verlegt werden,
• zu den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung, wenn die Leitungen auf oder in
  Privatliegenschaften verlegt werden.

b) Eine steuerfreie Entschädigung für Bodenwertminderung (Verminderung des Teilwertes)
setzt voraus, dass das Leitungsrecht zeitlich unbeschränkt und unwiderruflich eingeräumt
wird (EStR 2000 Rz 6409). Die Obergrenze der Wertminderung ist aber jedenfalls der
gemeine Wert des Grund und Bodens vor Bekanntwerden der Absicht der Leitungsverlegung
(vgl. dazu OGH 28.5.1983, 6 Ob 802/81). Diese Obergrenze wird in aller Regel nicht erreicht.

c) Das Entgelt für Gewinnminderung (Ertragsausfall oder Wirtschaftserschwernis) ist
grundsätzlich steuerpflichtig. Bei buchführenden Land- und Forstwirten kann eine
Einmalentschädigung auf 20 Jahre verteilt werden (EStR 2000 Rz 5171). Bei
vollpauschalierten Land- und Forstwirten erhöht das Entgelt nur dann den pauschalierten
Gewinn, wenn es aufgrund der Leitungsverlegung zu einer Verminderung des Einheitswertes
gekommen ist (EStR 2000 Rz 4182). Bei Voll- und Teilpauschalierung oder Einnahmen-
Ausgaben-Rechnung kann ein steuerpflichtiges Einmalentgelt auf drei Jahre verteilt zum
Normaltarif versteuert werden (EStR 2000 Rz 7369).

15.7.2 Optionsentgelt

5173

Wird ein Optionsvertrag, der den Abschluss des Servitutsvertrages gewährleistet,
abgeschlossen und für die Einräumung der Option ein Entgelt bezahlt, ist das Optionsentgelt
jedenfalls steuerpflichtig (betriebliche Einkünfte, Erfassung zusätzlich zum pauschalierten
land- und forstwirtschaftlichen Gewinn bzw. Leistungen gemäß § 29 Z 3 EStG 1988).

15.7.3 Zuordnung der Entschädigungssumme

15.7.3.1 Sachverhaltsermittlung

5174

Eine in Verträgen getroffene Zuordnung der Entschädigungssumme zu den einzelnen
Komponenten ist für das Finanzamt nicht bindend. Die Zuordnung selbst ist keine
Rechtsfrage, sondern ein Teil der Sachverhaltsermittlung. Das Ergebnis sowie die
Überlegungen, welche zu diesem Ergebnis führen, sind vom Abgabepflichtigen schlüssig zu
begründen.
Es ist dabei nicht zu beanstanden, wenn aus Gründen der Verwaltungsökonomie bei
Entgelten bis zu einer jährlichen Gesamthöhe von 10.000 Euro (2002 und 2003: 7.000 Euro,
bis einschließlich 2001: 90.000 S) sowie bei Einmalentgelten bis 15.000 Euro der Anteil der
reinen (steuerpflichtigen) Nutzungsentgelte mit 70% des jeweiligen Gesamtentgeltes
angenommen wird (EStR 2000 Rz 4245). In diese Gesamthöhe der Entschädigungssumme
von 10.000 Euro (2002 und 2003: 7.000 Euro, bis einschließlich 2001: 90.000 S) bzw. 15.000
Euro sind früher erhaltene Entschädigungen für Wertminderung von Grund und Boden
einzurechnen. Wird dieser Betrag überschritten, ist eine Feststellung im Einzelfall zu treffen.
Wird durch den Steuerpflichtigen betreffend die Zuordnung ein Gutachten vorgelegt, ist
dieses auf fachlicher Ebene zu überprüfen. Dabei sind sachkundige Mitarbeiter der
Finanzverwaltung beizuziehen.

15.7.3.2 Richtsätze der Kammern

5175

Die Landeswirtschaftskammern erstellen Richtsätze für die Entschädigungen in der Landund
Forstwirtschaft. Weiters werden zwischen Kammer und Leitungsbetreiber
Rahmenverträge erstellt, in denen die Entschädigungszahlungen nach den einzelnen
Komponenten aufgegliedert werden. Richtsätze und Aufgliederung sind Empfehlungen an die
Kammermitglieder und entfalten keine Bindungswirkung für die Finanzverwaltung. Bestehen
im Einzelfall Zweifel an der Richtigkeit der gewählten Ansätze für Bodenwertminderung,
Rechtseinräumung, Wirtschaftserschwernis, Ertragsentgang und dgl., so ist deren Richtigkeit
unter Beiziehung der sachkundigen Bediensteten des bundesweiten Fachbereiches
Gebühren, Verkehrsteuern und Bewertung zu überprüfen.

15.8 Ertragsteuerliche Behandlung von Entschädigungen für die Inanspruchnahme von 
land- und forstwirtschaftlichen Nutzflächen in Naturschutzgebieten und Nationalparks

15.8.1 Allgemeines

5176

Im Zusammenhang mit der Errichtung von Naturschutzgebieten und Nationalparks werden
bisher land und forstwirtschaftlich genutzte Grundflächen nach Landesnaturschutz- und
Landesnationalparkgesetzen durch Verordnung oder Bescheid in den Nationalpark
einbezogen und mit absoluten Nutzungsverboten oder wesentlichen
Nutzungsbeschränkungen belegt bzw. zur Nutzung für Zwecke des Nationalparks überlassen.
Zur Abgeltung der entstehenden Vermögensnachteile wird idR aufgrund eines zwischen
Grundeigentümer und Land (Nationalparkgesellschaft) abgeschlossenen Vergleiches eine
einmalige oder jährliche Entschädigung geleistet.

15.8.2 Einheitswert

15.8.2.1 Naturschutz

5177

Bei der Ermittlung des Einheitswertes sind im Eigentum des Grundeigentümers verbleibende
Grundflächen auch dann zu berücksichtigen, wenn deren Bewirtschaftung auf Grund
naturschutzbehördlicher Auflagen eingeschränkt ist (§ 30 Abs. 1 Z 2, § 46 Abs. 2, § 50 Abs.
3 BewG 1955). Bei der Bewertung bleiben somit alle Komponenten, die mit der Einbringung
in einen Nationalpark im Zusammenhang stehen, außer Betracht. Daher sind wesentliche
Nutzungseinschränkungen oder absolute Nutzungsverbote, erhöhte Aufwendungen,
Wirtschaftserschwernisse und allfällige Entschädigungen bei der Feststellung des
Einheitswertes nicht zu berücksichtigen.

15.8.2.2 Betriebsaufgabe

5178

Im Hinblick auf die gesetzliche Regelung der Einheitsbewertung könnte eine
Betriebsveräußerung bzw. -aufgabe wohl nur dann angenommen werden, wenn die unter
Naturschutz gestellten land- und forstwirtschaftlichen Flächen die Merkmale eines
(Teil)Betriebes aufweisen und im Zusammenhang mit der Entschädigung auch der Grund
und Boden durch Einlösung in das Eigentum des Landes übernommen wird.

15.8.3 Entschädigungen

5179

Zu den Entschädigungen für eintretende wirtschaftliche Nachteile zählen insb. Entgelte für

• Servituts-(Dienstbarkeits-)einräumung
• Bodenwertminderung
• Wirtschaftserschwernisse
• Ertragsausfall, Ertragsminderung, Nutzungsentgang
• Jagdausübungsverbot, -beschränkung
• Fischereiausübungsverbot, -beschränkung

15.8.4 Einkommensteuerliche Beurteilung

15.8.4.1 Gutachten

5180

Die Beurteilung vorgelegter Gutachten und die Ermittlung der steuerpflichtigen und
steuerfreien Teile der Entgelte obliegt den Finanzämtern im Rahmen der freien
Beweiswürdigung. Wird durch den Steuerpflichtigen betreffend die Zuordnung ein Gutachten
vorgelegt, ist dieses auf fachlicher Ebene zu überprüfen. Dabei sind sachkundige Mitarbeiter
der Finanzverwaltung beizuziehen.

15.8.4.2 Entschädigungen für absolutes Nutzungsverbot auf Dauer des Bestehens
des Nationalparks

5181

Der Land- und Forstwirt hat sich jeder Bewirtschaftungsmaßnahme zu enthalten.

15.8.4.2.1 Buchführende Land- und Forstwirte

15.8.4.2.1.1 Nutzungsüberlassung

5182

Die für die Überlassung von Grundflächen an den Nationalpark erhaltenen Zahlungen sind -
mit Ausnahme des auf die Wertminderung des Grund und Bodens entfallenden Teiles -
steuerpflichtige Betriebseinnahmen. Es bestehen keine Bedenken, für
Einmalentschädigungen für die Überlassung an den Nationalpark, für Nutzungsentgang und
Wirtschaftserschwernisse einen Passivposten anzusetzen und diesen auf 20 Jahre verteilt zu
Gunsten des Gewinnes aufzulösen (EStR 2000 Rz 5010 und 5171).

15.8.4.2.1.2 Grund und Boden

5183

Die Entschädigung für eine Bodenwertminderung darf nicht höher sein als der gemeine Wert
des Grund und Bodens vor Unterschutzstellung (vgl. OGH 28.5.1983, 6 Ob 802/81).
Steuerfrei bleibt jedenfalls die mit der Unterschutzstellung eingetretene Wertminderung
(Differenz zwischen dem gemeinen Wert vor und nach Bekanntwerden der
Unterschutzstellung).

Beispiel:
Laut Vergleich wird für Flächen von 100 ha (= 1 Mio. m2) eine Entschädigung von 1,5
Mio. Euro gezahlt (1,5 Euro/m2), davon 1,05 Mio. Euro für Bodenwertminderung (1,05
Euro/m2) und 0,45 Mio. Euro (0,45 Euro/m2) für die Nutzungsüberlassung.
Der gemeine Wert des nackten Grund und Bodens vor Bekanntwerden der
Unterschutzstellung beträgt 0,50 Euro/m2 und nach Unterschutzstellung 0,20 Euro/m2
(Wertminderung 0,30 Euro/m2). Der für die Bodenwertminderung gezahlte Betrag von
1,05 Mio. Euro (1,05 Euro/m2) ist in Höhe von 0,30 Euro/m2 (gesamt 0,30 Mio. Euro)
steuerfrei, der Rest ist wirtschaftlich betrachtet keine Entschädigung für
Bodenwertminderung und daher steuerpflichtig (0,75 Euro/m2, insgesamt 0,75 Mio.
Euro).
Wird der Grund und Boden später in einem zweiten Verfahren durch Einlösung in das
Eigentum des Landes übernommen (zB § 15 nöNationalparkG), lässt der
Einlösungsbetrag unter Umständen Rückschlüsse auf den gemeinen Wert des Grund
und Bodens nach Unterschutzstellung zu. Auch Veräußerungen von lagemäßig
vergleichbaren Grundstücken vor und nach Unterschutzstellung lassen unter
Umständen Rückschlüsse auf den gemeinen Wert nach Unterschutzstellung zu.

15.8.4.2.1.3 Jagd- und Fischereirecht

5184

Entschädigungen für Jagdausübungs- und Fischereiausübungsverbote sind steuerpflichtig.
Wird im Vertrag oder Vergleich nicht auf eine Jagd- bzw. Fischereiausübung Bezug
genommen, gilt Folgendes: Ist die Entschädigung für ein Jagdausübungs- bzw.
Fischereiausübungsverbot in der Entschädigung für Wertminderung des Grund und Bodens
enthalten, dann ist der auf die Jagd bzw. Fischerei entfallende Betrag herauszulösen und zu
versteuern: Betrag in Höhe des durchschnittlichen Ertragswertes der Jagd bzw. Fischerei der
letzten drei Jahre (durchschnittlicher Verpachtungszins; Reinerlös, wenn selbst betrieben).

15.8.4.2.2 Vollpauschalierte Land- und Forstwirte

5185

Der Einheitswert ist gemäß PauschVO um den auf die Nutzungsüberlassung entfallenden
Einheitswertanteil zu vermindern. Die Entschädigungen (Einmalbeträge, laufende Zahlungen)
sind als Betriebseinnahmen zu erfassen. Steuerfrei bleibt nur der auf die Wertminderung des
Grund und Bodens entfallende Teil (EStR 2000 Rz 4182). Steuerpflichtige
Einmalentschädigungen für die Überlassung an den Nationalpark, Einmalentschädigungen für
Nutzungsentgang und für Wirtschaftserschwernisse sind über Antrag gleichmäßig auf drei
Jahre verteilt zum Normaltarif zu versteuern (EStR 2000 Rz 7369).

15.8.4.2.3 Teilpauschalierte Land- und Forstwirte

5186

Die für die Nutzungsüberlassung vereinnahmten Zahlungen erhöhen ohne Kürzung um
pauschale Betriebsausgaben die Zwischensumme gemäß § 13 PauschVO. Steuerfrei bleibt
nur der auf die Wertminderung des Grund und Bodens entfallende Teil.
Einmalentschädigungen für die Überlassung an den Nationalpark und für Nutzungsentgang
sind über Antrag gleichmäßig auf drei Jahre verteilt zum Normaltarif zu versteuern (EStR
2000 Rz 7369).

15.8.4.3 Wesentliche Nutzungseinschränkungen auf die Dauer des 
Bestehens des Nationalparks

5187

Grundstücke werden gegen Entgelt für Zwecke des Nationalparks überlassen, sodass eine
landwirtschaftliche Hauptnutzung nahezu nicht mehr möglich ist. Dem Eigentümer bleiben
lediglich einzelne Nebennutzungen, bspw. für Jagd- oder Fischereizwecke vorbehalten. Die
einkommensteuerliche Beurteilung erfolgt wie beim absoluten Nutzungsverbot (Rz 5181 ff).

15.8.4.4 Agrargemeinschaften

5188

Entschädigungen für land- und forstwirtschaftliche Zwecke sind steuerfrei (Rz 5034).
Entschädigungen für andere als land- und forstwirtschaftliche Zwecke sind steuerpflichtig
(Rz 5033).

Randzahlen 5189 bis 5200: derzeit frei.