Vermögensverwaltung im Sinne der Abgabenvorschriften liegt insbesondere vor, wenn
Vermögen genutzt (Kapitalvermögen verzinslich angelegt oder unbewegliches Vermögen
vermietet oder verpachtet) wird. Die Nutzung des Vermögens kann sich aber auch als
Gewerbebetrieb oder als land- und forstwirtschaftlicher Betrieb darstellen, wenn die
gesetzlichen Merkmale solcher Betriebe gegeben sind. Nahezu jede (private)
vermögensverwaltende und vermögensnutzende (selbständige) Tätigkeit erfüllt die
Voraussetzung der Nachhaltigkeit, Gewinnabsicht und Beteiligung am wirtschaftlichen
Verkehr.
5419
Das Kriterium der Vermögensverwaltung dient der Abgrenzung des Gewerbebetriebes zu den
außerbetrieblichen Einkunftsarten. Vermögensverwaltung im steuerlichen Sinne liegt
insbesondere vor, wenn Vermögen genutzt wird. Vermögensverwaltung im Sinne der
steuerlichen Vorschriften ist eine auf Fruchtziehung aus zu erhaltendem Substanzwert
gerichtete Tätigkeit. Im Gegensatz dazu ist eine im Vermögen begründete betriebliche
Tätigkeit durch Ausnutzung substanzieller Vermögenswerte mittels Umschichtung oder durch
zusätzliche über die Aufgaben einer Verwaltung hinausgehende Tätigkeit und Leistungen
(VwGH 22.6.1983, 81/13/0157) gekennzeichnet.
5420
Die Abgrenzung der Vermögensverwaltung zum Gewerbebetrieb geht von Art und Umfang
der zusätzlichen Leistungen aus. Die Entscheidung richtet sich danach, ob die zusätzlichen
Aufwendungen einen über die bloße Vermögensverwaltung hinausgehenden Ertrag und/oder
Nutzen erwarten lassen. Die Grenze der Vermögensverwaltung wird überschritten, wenn
Maßnahmen gesetzt werden, um "ein Mehr" an Einkünften zu erzielen, als sich alleine
aufgrund des bloßen Kapitaleinsatzes erzielen ließe (VwGH 31.5.1983, 82/14/0188).
5421
Der Austausch einzelner Vermögenswerte durch neue, um das vorhandene Vermögen besser
nutzen zu können, sprengt noch nicht den Rahmen der Vermögensverwaltung. Tritt aber die
Vermögensnutzung in den Hintergrund und die Verwertung der Vermögenssubstanz
entscheidend in den Vordergrund, so kann von einer bloßen Vermögensnutzung nicht mehr
die Rede sein. So kann zB eine mehrfache Umschichtung von Grundstücken innerhalb kurzer
Zeit einen gewerblichen Grundstückshandel darstellen (VwGH 7.11.1978, 0727/76).
5422
Vermögensverwaltung liegt typischerweise immer dann vor, wenn die Tätigkeit in der
Hauptsache darin besteht, Erträge durch den Gebrauch, die Nutzung oder die
Nutzungsüberlassung eigener Vermögenswerte zu erzielen. Unter dieser Voraussetzung wird
die Annahme der vermögensverwaltenden Tätigkeit auch bei einzelnen Zu- und Verkäufen
nicht ausgeschlossen (VwGH 13.5.1984, 84/14/0077).
5423
Eine betriebliche Tätigkeit liegt immer dann vor, wenn die Gesamtheit der Aktivitäten
objektiv erkennbar auf Wiederholung gerichtet ist, die planmäßige Ausnutzung des
Vermögens durch Umschichtung, Veräußerung, Wiederbeschaffung und Wiederveräußerung
hauptsächlich im Vordergrund steht und daher im Vermögen Umlaufwerte sieht.
5424
Ob Vermögensnutzung von Privatvermögen (bloße Vermögensverwaltung) oder gewerbliche
Vermögensverwertung vorliegt, ist immer eine Sachverhaltsfrage, die nach dem jeweiligen
Gesamtbild des Einzelfalles zu prüfen ist (VwGH 13.5.1988, 84/14/0077; VwGH 26.7.2000,
95/14/0161) und lässt sich nicht für alle Wirtschaftsgüter nach einheitlichen Maßstäben
beurteilen. In Zweifelsfällen wird jedoch darauf abzustellen sein, ob die Tätigkeit, wenn sie in
den gewerblichen Bereich fallen soll, dem Bild entspricht, das nach der Verkehrsauffassung
einen Gewerbebetrieb ausmacht (VwGH 29.7.1997, 96/14/0115).
5425
Die Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr ist kein geeignetes
Abgrenzungskriterium zwischen bloßer Vermögensverwaltung einerseits und gewerblicher
Tätigkeit andererseits. Entscheidendes Auslegungskriterium ist somit allein die Art (die
Qualität) des Tuns, Tätigwerdens (VwGH 22.6.1983, 81/13/0158). Wer wie ein gewerblicher
Händler oder sonst gewerblich Tätiger agiert, erzielt Einkünfte aus Gewerbebetrieb.
17.2.2 Wertpapiergeschäfte, Darlehensgeschäfte
5426
Der wiederholte, auf die Schaffung einer dauernden Erwerbsquelle durch Ausnutzung von
Kursschwankungen gerichtete An- und Verkauf von Wertpapieren stellt dann, wenn er sich
nicht auf die nutzbringende Verwertung eigenen Vermögens beschränkt, sondern in
erheblichem Umfang mit Hilfe von Bankkrediten durchgeführt wird, einen Gewerbebetrieb
dar (VwGH 26.6.53, 1862/52).
5427
Bei der Verwaltung von Wertpapierbesitz gehören die Umschichtungen von Wertpapieren,
somit Kauf und Verkauf durch Einschaltung von Banken, (grundsätzlich) noch zur privaten
Vermögensverwaltung; bei Wertpapieren liegt es in der Natur der Sache, den Bestand zu
verändern, schlechte Papiere abzustoßen, gute zu erwerben und Kursgewinne zu realisieren
(VwGH 29.7.1997, 96/14/0115). Der An- und Verkauf von Wertpapieren überschreitet daher
die Grenze zur gewerblichen Betätigung nur in besonderen Fällen. Dies setzt jedenfalls
voraus, dass die Tätigkeit dem Bild entspricht, das nach der Verkehrsauffassung
("bankentypische Tätigkeit") einen Gewerbebetrieb ausmacht.
5428
Folgende demonstrativ angeführten Indizien lassen der Verkehrsauffassung nach -
ausgehend vom Kriterium des "Umfanges der Tätigkeit bzw. des Ausmaßes" - auf einen
Gewerbebetrieb schließen:
Ausüben der Tätigkeit als Hauptberuf,
Unterhalten eines Büros oder einer Organisation zur Durchführung von Geschäften,
Ausnutzung eines Marktes unter Einsatz beruflicher Erfahrungen,
Anbieten von Wertpapiergeschäften einer breiteren Öffentlichkeit,
Abschluss von Geschäften auf fremde Rechnung (VwGH 29.7.1997, 96/14/0115;
VwGH 25.2.1999, 98/14/0005),
Einsatz einschlägiger beruflicher Erfahrungen und Mittel (Branchenkenntnisse,
Knowhow),
Geschäftsverbindungen,
Einflussnahmemöglichkeiten auf Preishöhe und Konditionen,
Anzahl der getätigten An- und Verkäufe,
planmäßige und nachhaltige Fremdfinanzierung der Wertpapiergeschäfte.
5429
Der Umfang des verwalteten Vermögens ist für sich alleine kein Kriterium für Gewerblichkeit.
Bleibt der "Verwaltungsaufwand" in jenem Rahmen, wie er üblicherweise bei einer
Vermögensverwaltung erforderlich ist, spricht dies gegen Gewerblichkeit. Dabei ist es
zulässig, eine Verhältnisbetrachtung anzustellen. Der Umstand, dass der
Verwaltungsaufwand mit zunehmendem Vermögensumfang proportional zunimmt, führt
ebenfalls nicht zur Annahme der Gewerblichkeit.
5430
Als Abgrenzungshilfe kann bei großen Vermögen eine Vergleichsbetrachtung mit der
Vermögensverwaltung im Rahmen eines Investmentfonds herangezogen werden. Erfolgt die
Vermögensverwaltung nach dem Grundsatz der Risikostreuung und ist das damit verbundene
Vermögensmanagement umfänglich mit jenem vergleichbar, wie es auch bei
Investmentfonds üblich ist, so kann von einer Vermögensverwaltung ausgegangen werden.
Denn die Steuerbestimmungen des Investmentfondsgesetzes 1993 gehen ungeachtet des
Umfangs des Fondsvermögens bzw. der am Fondseigentum erworbenen Anteile von bloßer
Vermögensverwaltung aus.
5431
Vermögensverwaltende Tätigkeit liegt bspw. vor:
Bloße Umschichtung von Wertpapieren (VwGH 29.7.1997, 96/14/0115), auch wenn die
Tätigkeit von einer KEG ausgeübt wird (VwGH 26.5.1998, 98/14/0044),
Abwicklung der Wertpapiergeschäfte über Banken als Kommissionäre,
ausschließliche Eigenfinanzierung (keine Verwendung von Fremdkapital),
gelegentliche oder geringfügige Fremdfinanzierung,
keine für die breitere Öffentlichkeit nach außen gerichtete und erkennbare Tätigkeit.
5432
Gewerbliche Tätigkeit und nicht mehr Vermögensnutzung ist anzunehmen, wenn in der Art
von Bankgeschäften Fremdkapital zwecks Weitergabe an Kreditbedürftige aufgenommen
wird (VwGH 22.6.1983, 81/13/0157; VwGH 22.6.1983, 81/13/0158; VwGH 10.6.1981,
2509/80; VwGH 21.11.1972, 2096/71). Ein gewerblicher Geldverleih muss sowohl in seinem
äußeren Erscheinungsbild als auch nach seinem inneren Gehalt mit Geldgeschäften
vergleichbar sein, wie sie am gewerblich orientierten Kapitalmarkt üblich sind
(VwGH 17.9.1997, 93/13/0036).
17.2.3 Vermietung und Verpachtung von unbeweglichem Vermögen
5433
Für die Unterscheidung zwischen Einkünften aus Vermietung und Verpachtung und
Einkünften aus Gewerbebetrieb kommt es darauf an, ob sich die Tätigkeit des Vermieters auf
die bloße Überlassung des Bestandgegenstandes beschränkt oder ob, in welcher Art und in
welchem Ausmaß sie darüber hinausgeht. Die durch jede Form von Vermietung bedingte
laufende Verwaltungsarbeit und die durch sie gleichfalls oft erforderliche Werbetätigkeit
allein machen die Betätigung nicht zu einer gewerblichen, es sei denn, die laufende
Verwaltungsarbeit erreicht ein solches Ausmaß, dass sie nach außen als gewerbliche
Tätigkeit erscheint (VwGH 30.9.1999, 97/15/0027). Insgesamt müssen zur bloßen
Vermietung besondere, damit im Regelfall nicht gegebene Umstände hinzutreten, durch die
eine über die Nutzungsüberlassung hinausgehende weitere Tätigkeit des Vermieters bedingt
wird (VwGH 5.10.1994, 94/15/0059). Gleichfalls entscheidend ist auch, ob die
Verwaltungsarbeit im konkreten Fall in erheblichem Umfang jenes Maß überschreitet, das mit
der Vermögensverwaltung üblicherweise verbunden ist.
5434
Für die Annahme eines Gewerbebetriebes sind zur Überlassung des Bestandobjektes
zusätzliche Leistungen, die für einen Gewerbebetrieb typisch sind, erforderlich
(VwGH 21.11.1972, 0776/72; VwGH 20.4.1979, 1312/78). Die Vermietung von
Garagenboxen oder Abstellplätzen ist eine gewerbliche Tätigkeit, wenn zur bloßen
Überlassung der Räume weitere Leistungen, wie z.B. Beaufsichtigung, Serviceleistungen,
hinzutreten (VwGH 21.11.1972, 0776/72; VwGH 28.11.1984, 83/13/0063). Die ständig
wechselnde kurzfristige Vermietung von Ausstellungsräumen, Tennis-, Campingplätzen oder
von Sälen (zB für Veranstaltungen) ist daher als gewerbliche Tätigkeit zu beurteilen. Die
Vermietung von Wohnungen oder Schlafstellen nach Art eines Beherbergungsbetriebes ist
gleichfalls eine gewerbliche Tätigkeit (VwGH 13.10.1982, 82/13/0125; VwGH 1.6.1976,
0363/75, 2342/75; VwGH 14.12.1971, 0144/71).
5435
Als Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung sind idR auch Einkünfte aus dem
landläufigen Zimmervermieten zu behandeln, wenn die Zimmervermietung nur von geringem
Ausmaß ist und nicht als land- und forstwirtschaftliche Nebentätigkeit (siehe Rz 5073 f) zu
erfassen ist (VwGH 5.10.1994, 94/15/0059, 92/15/0107; VwGH 7.10.2003, 2000/15/0024).
Eine saisonale Zimmervermietung, die sich auf mehr als zehn Fremdenbetten erstreckt, ist
nicht mehr als Zimmervermietung geringen Ausmaßes, sondern als gewerbliche Tätigkeit
anzusehen, weil sie dann in erheblichem Umfang nicht nur laufende Arbeit, sondern jene
intensivere Beteiligung am wirtschaftlichen Verkehr erfordert, die ihr betrieblichen Charakter
verleiht.
Ab der Veranlagung 2006 bestehen keine Bedenken, wenn im Rahmen der Einkünfte aus
Vermietung und Verpachtung bei einer Vermietung von Zimmern oder Appartements mit
Frühstück, bei der die Bettenzahl insgesamt nicht mehr als zehn Fremdenbetten umfasst, die
Werbungskosten mit 50% der Einnahmen (ohne USt und Kurtaxe) geschätzt werden. Bei
Anwendung der Bruttomethode sind die bezahlte USt und die Vorsteuer aus
Anlageninvestitionen gesondert absetzbar. Die Kurtaxe kann als Durchlaufer sowohl bei den
Einnahmen als auch bei den Werbungskosten außer Ansatz bleiben.
5436
Das kurzfristige Vermieten von fünf mit Kochgelegenheiten ausgestatteten Appartements an
Saisongäste ist im Regelfall noch keine gewerbliche Betätigung (VwGH 3.5.1983,
82/14/0248). Die Vermietung von achtzehn Wohnungseinheiten inklusive Inventar, bei
durchschnittlich einem Mieterwechsel pro Jahr und gleichzeitiger Weiterverrechnung der für
die Wohnungen angefallenen Stromkosten an die Mieter, stellt eine vermögensverwaltende
Tätigkeit dar (VwGH 30.9.1999, 97/15/0027).
Ab der Veranlagung 2006 bestehen keine Bedenken, wenn bei einer Vermietung von nicht
mehr als fünf Appartements ohne Erbringung von Nebenleistungen im Rahmen der Einkünfte
aus Vermietung und Verpachtung die Werbungskosten mit 30% der Einnahmen (ohne USt
und Kurtaxe) geschätzt werden. Bei Anwendung der Bruttomethode sind die bezahlte USt
und die Vorsteuer aus Anlageninvestitionen gesondert absetzbar. Die Kurtaxe kann als
Durchlaufer sowohl bei den Einnahmen als auch bei den Werbungskosten außer Ansatz
bleiben.
Bei Dauervermietung von Wohnungen ist ab der Veranlagung 2006 ein Abzug von
pauschalen Werbungskosten unzulässig. Sollten Werbungskosten bis 2005 pauschal
berücksichtigt worden sein, ist für die Ermittlung der AfA - ausgehend von der konkret
maßgeblichen AfA-Bemessungsgrundlage - eine rechnerische AfA für Jahre auszuscheiden,
für die die AfA durch Ansatz eines Pauschalsatzes ermittelt worden ist. Ab 2006 und den
Folgejahren ist die AfA im tatsächlichen Ausmaß zu berücksichtigen.
5437
Bspw. gehen folgende Nebenleistungen nicht über die Vermögensverwaltung hinaus:
Beistellung eines Hausbesorgers, Schneeräumung, Müllabfuhr,
üblicherweise vom Hausbesorger zu verrichtende Tätigkeiten (VwGH 20.11.1989,
88/14/0230),
Zurverfügungstellen von Gemeinschaftsräumen, Waschküche, Sauna, Bad,
gelegentliche und freiwillige Übernahme von Poststücken (VwGH 20.11.1989,
88/14/0230),
Bereitstellung von Heizwärme und Warmwasser, Überprüfung der Heizfunktionen,
Adaptierungs- und Ausbauarbeiten (VwGH 16.2.1988, 87/14/0044),
Lüften des Hauses, gelegentliche Überwachungstätigkeiten.
5438
Folgende, demonstrativ aufgezählte Nebenleistungen sind "gewerblich":
Verpflegung der Mieter,
tägliche Wartung der Zimmer, Reinigung,
Überwachungs- und Fahrzeugpflegedienstleistungen bei (Kurz-)Parkplätzen,
Reinigung sanitärer Anlagen, Platzpflege, Strom- und Wasserversorgung beim Betrieb
von Campingplätzen,
bei Vermietung von Sportstätten die Wartung und Instandhaltung, oder deren
Verbindung mit einer Freizeiteinrichtung oder Restaurationsbetrieb.
17.2.4 Vermietung von beweglichen Wirtschaftsgütern
5439
Die (langfristige) Vermietung bloß eines einzelnen beweglichen Wirtschaftsgutes durch eine
Privatperson geht über Vermögensverwaltung auch dann nicht hinaus, wenn die Vermietung
durch einen versierten Dritten abgewickelt wird. Die Vermietung ist damit den Leistungen im
Sinne des § 29 Z 3 EStG 1988 zuzuordnen. Sollte aufgrund der Umstände eine gewerbliche
Vermietung durch den einzelnen Vermieter oder infolge gesellschaftlichen Zusammenwirkens
durch die Gesamtheit der Vermieter (Mitunternehmerschaft) anzunehmen sein, fallen
Verluste unter das Ausgleichsverbot des § 2 Abs. 2a EStG 1988.
Grundstücksverkäufe stellen dann einen Gewerbebetrieb dar, wenn es sich um eine
nachhaltige, mit Gewinnabsicht unternommene und sich als eine Beteiligung am allgemeinen
wirtschaftlichen Verkehr darstellende Betätigung handelt, welche nicht als eine
landwirtschaftliche Betätigung anzusehen ist. Die Veräußerung von Grundstücken aus dem
Privatvermögen stellt daher keine Vermögensverwaltung, sondern einen gewerblichen
Grundstückshandel dar, wenn die Vermögensnutzung durch Fruchtziehung in den
Hintergrund tritt und die Vermögensverwertung entscheidend im Vordergrund steht (VwGH
13.09.2006, 2002/13/0059, 0061). Ein gewerblicher Grundstückshandel wird somit dann
vorliegen, wenn die Veräußerungen auf planmäßige Art und Weise erfolgen (VwGH
07.11.1978, 2139/78). Erfolgt eine Veräußerung eines privaten Grundstücks unter bloßer
Ausnützung einer sich zufällig ergebenden Möglichkeit, ist von Vermögensverwaltung im
Sinne der Abgabenvorschriften auszugehen. Außerhalb der betrieblichen Einkünfte werden
Grundstücksveräußerungen nur im Rahmen der zehn- bzw. fünfzehnjährigen
Spekulationsfrist des § 30 EStG 1988 erfasst.
5441
Der Handel mit Optionsrechten auf den Erwerb von Grundstücken ist wie der Handel mit
Grundstücken zu beurteilen (VwGH 26.7.2000, 95/15/0161).
5442
Art und Umfang des tatsächlichen Tätigwerdens sind geeignete und entscheidende
Abgrenzungskriterien zwischen Vermögensverwaltung und gewerblichem Grundstückshandel.
Maßgeblich für die Beurteilung dieser Frage sind die Umstände und das Gesamtbild des
Einzelfalles, wobei die besonderen Verhältnisse des Grundstücksmarktes zu berücksichtigen
sind. Das Beurteilungskriterium einer "Objekt-Grenze", wonach die Anschaffung (Bebauung)
und Veräußerung in einem bestimmten Umfang (mehr als 3 Objekte) eine gewerbliche
Tätigkeit begründet, hat für sich allein keine Bedeutung.
5443
Gewerblicher Grundstückshandel liegt vor, wenn er planmäßig auf die Wiederveräußerung
der angeschafften Grundstücke gerichtet ist, bzw. wenn die Anschaffung zum Zwecke der
Weiterveräußerung in gleichem Zustand oder nach weiterer Be- oder Verarbeitung erfolgt.
Die für den Grundstücks- bzw. Wohnungshandel typische planmäßige wiederholte
Anschaffung von Objekten und deren Umsatz (VwGH 31.5.1983, 82/14/0188) oder der auf
die Ausnützung der Marktverhältnisse gezielte Erwerb von Baugrund, seine Parzellierung, die
Errichtung von Wohnungen und deren Veräußerung heben die entsprechenden Geschäfte
aus der der Privatsphäre zuzuweisenden Betätigung oder aus dem Bereich der betrieblichen
Hilfsgeschäfte heraus und machen sie zu einem gewerblichen Grundstückshandel
(VwGH 31.5.1983, 82/14/0188; VwGH 30.9.1980, 0317/80; VwGH 7.11.1978, 2085/78;
VwGH 17.9.1974, 0359/74). Die in diesen Merkmalen zum Ausdruck kommende
Veräußerungsabsicht muss im Zeitpunkt der Anschaffung bzw. im Zeitpunkt der Bebauung
des Grundstücks vorhanden sein (VwGH 31.5.1983, 82/14/0188).
5444
Grundstückshandel ist zB anzunehmen, wenn eine Liegenschaft aufgeschlossen, parzelliert
und parzellenweise verkauft wird, der Grund und Boden also als Ware behandelt wird
(VwGH 14.11.1984, 82/13/0242; VwGH 26.4.1989, 89/14/0004). Daraus folgt die
Notwendigkeit einer mehrjährigen, über den einzelnen Veranlagungszeitraum
hinausgehenden Betrachtung (VwGH 31.5.1983, 82/14/0188).
5444a
Liegt ein gewerblicher Grundstückshandel vor, muss die Absicht des Grundstückshändlers,
einzelne Liegenschaften auf Dauer nicht im Umlaufvermögen, sondern im Privat- oder
Anlagevermögen zu behalten, um daraus zB Vermietungseinkünfte zu erzielen, an Hand
objektiver Umstände nachvollziehbar sein. Wird die Vermietung durch Veräußerung vorzeitig
beendet, ist es am Abgabepflichtigen gelegen, den Nachweis dafür zu erbringen, dass die
Vermietung nicht latent von vornherein nur so lange beabsichtigt war, bis sich eine
entsprechend lukrative Gelegenheit zur Veräußerung der Liegenschaft bieten würde.
Auch Wirtschaftsgüter, die vorübergehend im Betrieb wie ein Anlagegut fungieren, aber
gemessen an der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer des Wirtschaftsgutes nicht dazu
bestimmt sind, dem Betrieb dauernd zu dienen, können Umlaufvermögen darstellen. Liegt
ein Grundstückshandel vor, können zB Mietwohnhäuser auch dann als Umlaufvermögen des
Grundstückshandels angesehen werden, wenn der Abgabepflichtige an einer
(zwischenzeitigen) Vermögensnutzung durch Fruchtziehung interessiert ist (VwGH 13.4.2005,
2001/13/0028).
17.2.5.2 Indizien für Grundstückshandel
5445
Kriterien (Indizien) zur Beurteilung des Vorliegens gewerblichen Grundstückshandels:
Planmäßige Parzellierung, Aufschließung (Baureifmachung) und anschließende
Verwertung; die Parzellierung einer Liegenschaft mit nachfolgendem Verkauf der
Parzellen begründet für sich allein keinen Gewerbebetrieb (VwGH 22.9.1992,
92/14/0064).
Betreiben eines Bebauungsplanes durch Anregung, Aufstellung von Entwürfen, aktive
Verfolgung der erstellten Pläne und anschließende Parzellierung entsprechend diesem
Bebauungsplane.
Schaffung wesentlicher Voraussetzungen für die Erschließung und künftige Bebauung,
wie zB die vertragliche Verpflichtung der Käufer, sämtliche Aufschließungskosten zu
tragen.
Verkaufsaktivitäten usw. sind dem Verkäufer als eigene Tätigkeit zuzuordnen, auch wenn
er sich dazu eines Dritten bedient, der derartige Geschäfte eigengewerblich betreibt.
Wiederholte Veräußerung von Grundstücken, die bereits in der Absicht der alsbaldigen
Veräußerung erworben wurden, innerhalb eines bestimmten Zeitraumes.
Hohe Fremdkapitalsquote lässt spätere Veräußerung der Grundstücke naheliegend
erscheinen.
Große Dichte von Grundstücksverkäufen bzw. kontinuierlich betriebene Abverkäufe.
Verwendung des Erlöses aus dem Verkauf zum Erwerb eines weiteren Grundstückes
(VwGH 25.3.1999, 94/15/0171).
Keine eindeutige Trennung beruflicher und persönlicher Verflechtungen bei Personen, die
sich mit Grundstücksgeschäften befassen (zB Immobilienmakler, Immobilienverwalter).
5446
Gewerblicher Grundstückshandel liegt demnach vor, wenn der Grundstückseigentümer
ähnlich einem Grundstücksmakler oder Bauaufschließungsunternehmer seinen Besitz ganz
oder teilweise durch Baureifmachung in Baugelände umgestaltet, zu diesem Zweck das
Grundstück nach einem bestimmten Bebauungsplan aufteilt und es sodann an verschiedene
Interessenten veräußert.
17.2.5.3 Indizien gegen Grundstückshandel
5447
Vermögensverwaltung liegt demgegenüber vor, wenn es sich bei der
Grundstücksveräußerung um den Abschluss der privaten Nutzung handelt und die
Veräußerung zur Realisierung des während der Besitzzeit eingetretenen
Substanzwertsteigerungen erfolgt. Kennzeichen der (privaten) Vermögensverwaltung ist
somit die Nutzung des Vermögens in Form der Fruchtziehung, an deren Ende zwar auch die
Veräußerung des Vermögensgegenstandes steht, dies jedoch nicht als eigentlicher Zweck der
Gewinnerzielung, sondern als hinter die laufende Fruchtziehung zurücktretender Effekt.
Dementsprechend kann auch dann Vermögensverwaltung vorliegen, wenn langjährig durch
Vermietung und Verpachtung genutzter Grundbesitz in relativ kurzer Zeit verkauft wird.
5448
Aufgrund dieser Betrachtungsweise kann noch nicht von gewerblicher Verkaufstätigkeit
gesprochen werden bzw. liegt diese nicht schon bei folgenden Merkmalen allein vor:
Die Verkäufe nehmen zwar einen erheblichen Umfang an, andere Maßnahmen treten
jedoch nicht hinzu,
es erfolgen planmäßige Teilverkäufe, wobei auch erhebliche Gewinne erzielt werden
können,
Einzelveräußerungen erscheinen gegenüber Großverkäufen günstiger,
allmählicher Verkauf bzw. Ringtausch,
Vorliegen besonderer Umstände, die zu einer Parzellierung und Baureifmachung führen,
wobei ursprünglich nur eine Gesamtverkaufstransaktion geplant war,
Einschränkung der freien Verfügung über die veräußerte Grundstücksfläche durch
entsprechende Auflagen der Gemeinde, wie zB das Verlangen, dass bestimmte Flächen
für sozialen Wohnbau zur Verfügung gestellt werden müssen, das Bestimmen der Größe
der Baugrundstücke, die ausschließliche Festlegung der Baumaßnahmen für die
Aufschließung (VwGH 26.4.1989, 89/14/0004).
Arrondierung bzw. Verbesserung des landwirtschaftlichen Betriebes durch den
Veräußerungserlös.
Gegen die Gewerblichkeit spricht auch der fehlende Einsatz von Fremdkapital, ein
mangelnder zeitlicher Zusammenhang der Parifizierungen und der Verkäufe sowie eine
lange Behaltedauer der Grundstücke (über die Spekulationsfristen hinausgehend) und ein
passives Verhalten des Verkäufers, wodurch er keine werbende Tätigkeit gegenüber der
Allgemeinheit entfaltet (VwGH 13.09.2006, 2002/13/0059, 0061).
17.2.5.4 Notverkäufe
5449
Notverkäufe landwirtschaftlicher Grundstücke sind nur in jenen Grenzfällen ein Indiz gegen
die Annahme eines gewerblichen Grundstückshandels, in denen sie sich als sinnvolle
Maßnahme zur Erhaltung des landwirtschaftlichen Betriebes darstellen (VwGH 31.05.1983,
82/14/0188; VwGH 26.04.1989, 98/14/0004). Entscheidend ist, ob der hohe Schuldenstand
den Verkauf von Betriebsgrundstücken notwendig macht, um den land- und
forstwirtschaftlichen Betrieb erhalten zu können, und ob ohne die gesetzten Maßnahmen
(Parzellierung, Baureifmachung, Umwidmung) dieses Ziel nicht hätte erreicht werden können
(zB weil für unaufgeschlossene Grundstücke der zur Rettung erforderliche Preis nicht hätte
erzielt werden können). Notverkäufe in Zusammenhang mit einer nicht landwirtschaftlichen
Tätigkeit stehen der Annahme eines gewerblichen Grundstückshandels nicht entgegen
(VwGH 21.09.2006, 2006/15/0118).
5450
Grundstücksverkäufe eines Landwirts können nicht ausschließlich deshalb der Landwirtschaft
zugeordnet werden, weil sie der Abdeckung von mit der Landwirtschaft
zusammenhängenden Verbindlichkeiten dienen. Bspw. ist in Anbetracht einer Initiative zur
Baureifmachung der grundstücksweise Abverkauf einer Landwirtschaft über einen Zeitraum
von elf Jahren selbst dann als gewerblicher Grundstückshandel und nicht als
landwirtschaftliches Hilfsgeschäft anzusehen, wenn Fehlinvestitionen im Bereich der
Landwirtschaft die Ursache für Kreditaufnahmen gewesen sein sollten. Notverkäufe liegen
dann nicht vor, wenn ein beträchtlicher Teil der land- und forstwirtschaftlichen Fläche oder
die gesamte Landwirtschaft nach Aufschließung (Baureifmachung) parzellenweise abverkauft
wird (VwGH 25.2.1997, 95/14/0115; VwGH 22.9.1992, 92/14/0064).
17.2.5.5 Bewertung des "Umlaufvermögens"
5451
Zur Bewertung siehe Rz 2252
Zeitpunkt der Einlage in den Grundstückshandel ist die erstmalige Manifestierung des
Verkaufswillens. Für die Bewertung macht es einen nicht unerheblichen Unterschied, ob bei
Annahme eines einheitlichen Verkaufswillens für alle Verkäufe eine Einlage aller Grundstücke
bereits vor dem Verkauf des ersten Grundstückes zu unterstellen ist, oder ob eine Einlage
erst unmittelbar vor einem geplanten, oft erst Jahre später durchgeführten Verkauf bzw. den
damit zusammenhängenden Maßnahmen (Parzellierung, Aufschließung, usw.) einzelner
Grundstücke, die zu diesem Zeitpunkt entweder schon in Bauland umgewidmet sind oder
Bauerwartungsland darstellen, anzunehmen ist.
5452
Maßgebend für die Wertermittlung kann eine Orientierung an bekannten Verkaufspreisen
(Kaufpreissammlungen) für vergleichbare Grundstücke sein, wobei eine allfällige Qualifikation
als Bauerwartungsland zum Zeitpunkt der Entnahme einen höheren Wareneinsatz bewirkt
(VwGH 25.2.1997, 95/14/0115). Die Wertermittlung kann auch durch Gutachten erfolgen.
Ein tauglicher Wertmaßstab zur Ermittlung des Einlagewertes (Teilwertes) ist der
Baulandpreis des gesamten Grundstückes vor Parzellierung und Aufschließung.
17.2.5.6 Betriebsausgaben
5453
Als typische Betriebsausgaben werden jene Aufwendungen betrachtet, welche aus einer
vermögensverwaltenden eine gewerbliche Tätigkeit machen, beispielsweise
Anschaffungskosten bzw. Einlagewert des Grundstückes,
Unternehmen ...
