Der Vertriebsteil eines Erzeugungsbetriebes, der seine eigenen Produkte vertreibt, ist
mangels ausreichender Selbständigkeit kein Teilbetrieb (VwGH 6.6.1973, 2004/71). Ist der
Vertriebsteil hingegen wie ein Handelsbetrieb mit einem erheblichen Handel auch mit
zugekauften Erzeugnissen ausgestaltet, liegt ein Teilbetrieb vor.
Weinhandelsbetrieb
5626
Die Veräußerung der Fässer stellt keine Teilbetriebsveräußerung dar (VwGH 10.7.1959,
1273/56).
Wirtschaftsprüferklientel
5627
Siehe unter "Freiberufler" Rz 5594.
Zahntechniker
5628
Die Veräußerung des Anlagevermögens unter Aufrechterhaltung der allgemeinen
Zahnarztordination stellt keine Teilbetriebsveräußerung dar (VwGH 27.8.1991, 91/14/0083).
Siehe auch unter "Freiberufler" Rz 5594.
18.1.4.3 Veräußerung von Mitunternehmeranteilen
Siehe Rz 5964 ff.
18.1.5 Betriebsaufgabe
18.1.5.1 Aufgabe des ganzen Betriebes
18.1.5.1.1 Allgemeines
5629
Bei der Betriebsaufgabe hört für den Betriebsinhaber der einheitliche Organismus des
Betriebes zu bestehen auf. Eine Betriebsaufgabe liegt vor, wenn die wesentlichen
Betriebsgrundlagen in einem einheitlichen Vorgang an verschiedene Erwerber veräußert
und/oder in das Privatvermögen des bisherigen Betriebsinhabers überführt werden.
Für die Annahme einer Betriebsaufgabe ist wie bei der Betriebsveräußerung unmaßgeblich,
was mit den Wirtschaftsgütern des beendeten Betriebes weiter geschieht.
5630
Auch der Pächter eines Betriebes kann diesen begünstigt aufgeben, wenn er das gesamte
ihm gehörende Betriebsvermögen entweder veräußert oder in sein Privatvermögen überführt
und sich damit in einem Zuge seiner sonstigen betrieblichen Rechte (Miet-, Pacht-,
Fruchtgenuss- und ähnliche Rechte) begibt. Dass für die Aufgabe derartiger Rechte Erlöse
nicht erzielt werden, ändert nichts am Vorliegen einer Betriebsaufgabe (VwGH 28.2.1978,
2666/77). Die gleiche Beurteilung gilt für die Beendigung des Fruchtgenussrechtes an einem
Betrieb (VwGH 21.7.1998, 98/14/0029).
18.1.5.1.2 Voraussetzungen
5631
Der Tatbestand der Betriebsaufgabe erfordert, dass
alle wesentlichen Betriebsgrundlagen,
in einem einheitlichen wirtschaftlichen Vorgang,
in einem Zuge mit der Aufgabe der betrieblichen Tätigkeit,
an verschiedene Erwerber entgeltlich oder unentgeltlich übertragen oder in das
Privatvermögen übernommen oder in einem teilweise übertragen und teilweise in das
Privatvermögen übernommen werden (VwGH 28.2.1978, 2666/77; VwGH 19.9.1995,
91/14/0222).
5632
Zur Annahme der Aufgabe eines Betriebes bedarf es keiner ausdrücklichen Handlung des
Betriebsinhabers.
Das Erfordernis eines einheitlichen wirtschaftlichen Vorgangs setzt ein Zusammenballen der
Aufgabehandlungen während eines angemessen kurzen Zeitraumes voraus (vgl.
VwGH 17.1.1989, 88/14/0190; VwGH 27.8.1991, 90/14/0230). Für die Annahme eines
einheitlichen Vorgangs muss jedenfalls ein durchgängiges planmäßiges und zügiges
Betreiben der Betriebsaufgabe vorliegen (Einzelfallbetrachtung). Bei Umlaufvermögen ist bei
einem Zeitraum von etwa drei Monaten idR noch ein einheitlicher Vorgang zu unterstellen.
Bei Anlagevermögen kann aber auch noch bei längeren Zeiträumen ein einheitlicher Vorgang
anzunehmen sein, zB Veräußerung des Betriebsgrundstückes acht Monate nach
Betriebsveräußerung (VwGH 30.1.1973, 2007/71; VwGH 23.3.1988, 87/13/0065),
Veräußerung des Anlagevermögens fünf Monate nach Veräußerung des Warenlagers
(VwGH 19.9.1995, 91/14/0222). Bei einer Veräußerung des Umlauf- und Anlagevermögens
innerhalb von elf Monaten handelt es sich idR um eine - nicht begünstigte - Liquidation
(VwGH 27.8.1991, 90/14/0230).
5633
Die Betriebsaufgabe beginnt mit dem Setzen objektiv erkennbarer, unmittelbar der
Betriebsaufgabe dienender Handlungen, wie zB dem Beginn des Warenabverkaufes zu
reduzierten Preisen, dem Einstellen des Warenverkaufes, der entgeltlichen Aufgabe der
Mietrechte, der Veräußerung oder Überführung von wesentlichen Anlagegütern ins
Privatvermögen und der Einstellung der werbenden Tätigkeit. Das Fassen des
Aufgabeentschlusses, ein Auflösungsbeschluss, Verkaufsverhandlungen über die
Betriebsliegenschaft, die Veräußerung von überaltetem, unbrauchbarem Anlagevermögen,
die Auftragserteilung sowie die Erstattung eines Bewertungsgutachtens und das Unterlassen
von Ersatzbeschaffungen bzw. von Warenbestellungen mit längerer Lieferzeit lösen hingegen
als bloße Vorbereitungshandlungen noch nicht den Aufgabezeitraum aus (VwGH 23.3.1988,
87/13/0065; VwGH 17.1.1989, 88/14/0190; VwGH 23.5.1990, 89/13/0193).
5634
Die Betriebsaufgabe endet mit dem Abschluss der Veräußerung bzw. Überführung der
wesentlichen Betriebsgrundlagen ins Privatvermögen, dh. also mit der Veräußerung bzw.
Überführung der letzten wesentlichen Betriebsgrundlagen. In das Privatvermögen können
wesentliche Grundlagen idR nur dann überführt werden, wenn sie zur privaten Nutzung
geeignet sind (zB Personenkraftwagen; nicht hingegen Umlaufvermögen) oder wegen
Wertlosigkeit eine anderweitige (betriebliche) Weiterverwendung auszuschließen ist. Keine
Beendigung des Aufgabezeitraumes liegt daher vor, wenn wesentliche Betriebsgrundlagen
bloß formell ins Privatvermögen überführt werden, um den Aufgabezeitraum nicht zu lange
werden zu lassen, aber weiterhin das Bestehen der Absicht einer Weiterveräußerung bei
nächster Gelegenheit besteht. Der Aufgabezeitraum endet in einem solchen Fall erst mit der
tatsächlichen Veräußerung dieser formell in das Privatvermögen überführten
Wirtschaftsgüter (VwGH 19.12.2006, 2006/15/0353).
5635
Das Zurückbehalten unwesentlicher Wirtschaftsgüter steht dem Aufgabevorgang weder dem
Grunde nach entgegen noch wird dadurch die Beendigung der Betriebsaufgabe verzögert.
Dies gilt auch für die spätere Abwicklung noch schwebender Geschäfte sowie die Bereinigung
strittiger Verhältnisse. Werden hingegen derartige Maßnahmen im zeitlichen Zusammenhang
mit der Betriebsaufgabe getroffen, so sind sie - auch bei Unwesentlichkeit - regelmäßig
Bestandteil des Aufgabevorganges.
5636
Keine Aufgabe ist die bloße Einschränkung der bisherigen Tätigkeit (VwGH 4.4.1989,
88/14/0083; VwGH 11.4.1991, 90/13/0258, betr. Zurückbehalten eines Teiles des
Patientenstocks), es sei denn, eine weitergeführte Tätigkeit ist mit der bisherigen in keiner
Weise mehr vergleichbar (VwGH 30.4.1985, 82/14/0312, betr. Einstellung einer Arztpraxis
und bloßer weiterer Tätigkeit als Urlaubsvertreter bzw. unentgeltlicher Altenheimbetreuer).
18.1.5.1.3 Einzelfälle
Betriebsaufspaltung
5637
Verpachtet ein Unternehmer seinen Betrieb an eine Kapitalgesellschaft und wird dadurch die
bisherige unternehmerische Tätigkeit in ein Besitzunternehmen und eine
Betriebskapitalgesellschaft aufgespaltet, so übt das Besitzunternehmen allein zufolge der
Betriebsaufspaltung keine gewerbliche Tätigkeit aus (VwGH 18.6.1979, 3345/78, 1207/79;
VwGH 12.3.1980, 0073/78; VwGH 9.3.1982, 81/14/0131). Bei einer Betriebsaufspaltung ist
daher idR eine Betriebsaufgabe zu unterstellen.
Betriebsunterbrechung
5638
Keine Betriebsaufgabe liegt vor bei einer Betriebsunterbrechung (Ruhen des Betriebes). Von
einem ruhenden Betrieb ist zu sprechen, wenn ein Betrieb bzw. die werbende Tätigkeit
vorübergehend in der objektiv erkennbaren Absicht eingestellt wird, ihn wieder aufzunehmen
(zB bei Saisonbetrieben). Es muss nach den nach außen erkennbaren Umständen
wahrscheinlich sein, dass der Betrieb in ähnlicher Weise und in einem relativ kurzen Zeitraum
(etwa 3 Jahre) wieder aufgenommen wird, sodass der stillgelegte mit dem wieder
aufgenommenen Betrieb ident ist (VwGH 18.12.1997, 96/15/0140). Das Ruhen des Betriebes
endet, wenn die betriebliche Tätigkeit wieder aufgenommen wird oder (durch Aufgabe)
wenn die wesentlichen Grundlagen veräußert oder in das Privatvermögen überführt werden.
Bei einer Betriebsverpachtung oder Einstellung der Bewirtschaftung liegt im Zweifel
(insbesondere wenn der Steuerpflichtige nicht selbst von einer Betriebsaufgabe ausgeht)
eine Betriebsunterbrechung vor, wenn die Umstände dafür sprechen, dass der
Steuerpflichtige selbst oder ein unentgeltlicher Rechtsnachfolger den Betrieb wieder
aufnehmen oder übernehmen wird. Im Fall der geplanten Übergabe an einen unentgeltlichen
Rechtsnachfolger muss dieser ernsthaft bemüht sein, die für die Betriebsführung
notwendigen Befugnisse in absehbarer Zeit zu erlangen.
Betriebsverlegung ins Ausland
5639
Eine Betriebsverlegung ins Ausland stellt keine Betriebsaufgabe dar. Gemäß § 6 Z 6
EStG 1988 sind dabei fremdübliche Verrechnungspreise anzusetzen; die daraus entstehende
Gewinnrealisierung kann bei Wegzug in den EU-Raum/EWR-Raum aufgeschoben werden
(siehe § 6 Z 6 EStG 1988, Rz 2505ff).
Konkurs
5640
Die Einstellung der betrieblichen Tätigkeit durch Konkurs führt zu einer Betriebsaufgabe
(VwGH 21.2.1996, 94/14/0160).
Liebhaberei
5641
Von einer Betriebsaufgabe ist auch dann auszugehen, wenn ein Betrieb nicht mehr nach
wirtschaftlichen Grundsätzen geführt und daher zur Liebhaberei wird. Das bisherige
Betriebsvermögen gilt dann als in einem einheitlichen wirtschaftlichen Vorgang ins
Privatvermögen überführt (VwGH 16.2.1983, 81/13/0044).
Liquidation
5642
Die Liquidation (Abwicklung) ist keine begünstigte Betriebsaufgabe. Sie erstreckt sich über
einen längeren Zeitraum. Die Veräußerung des Betriebsvermögens erfolgt nach und nach.
Der Gewerbebetrieb bleibt während der Liquidation als laufender Betrieb weiter bestehen
(VwGH 17.1.1989, 88/14/0190; VwGH 27.8.1991, 90/14/0230; VwGH 22.12.1993,
92/13/0185).
Unentgeltliche Übertragung
5643
Die unentgeltliche Übertragung einer betrieblichen Einheit ist keine Betriebsaufgabe. Es liegt
vielmehr ein Fall der Buchwertfortführung gemäß § 6 Z 9 lit. a EStG 1988 vor
(VwGH 27.11.1978, 0059/78; siehe auch Rz 2529 ff und 5564 ff). Eine Betriebsaufgabe ist
hingegen dann gegeben, wenn die wesentlichen Grundlagen der betrieblichen Einheit in
einem einheitlichen Vorgang an verschiedene Personen verschenkt oder in Form von Legaten
vermacht werden (VwGH 4.6.1985, 85/14/0015), sofern diese keine Mitunternehmerschaft
begründen. Die Überführung eines ererbten Betriebes ins Privatvermögen ist als
Betriebsaufgabe zu werten (VwGH 22.2.1993, 92/15/0048).
Verlegung eines Betriebes
5644
Eine Verlegung eines Betriebes stellt nur dann eine Betriebsaufgabe dar, wenn dem
bisherigen Standort des Betriebes eine wesentliche wirtschaftliche Rolle zukommt (zB bei
ortsgebundenem Kundenstock) bzw. wenn der am neuen Standort weitergeführte Betrieb
einer Neueröffnung gleichkommt; somit wenn nach dem Gesamtbild der Verhältnisse der alte
und der neue Betrieb nach der Verkehrsauffassung wirtschaftlich nicht ident sind
(VwGH 4.4.1989, 88/14/0083).
Vorübergehende Stilllegung
5645
Die vorübergehende Stilllegung eines Betriebes (Einstellen einer Tätigkeit) ohne Veräußerung
der Wirtschaftsgüter des Betriebes oder ohne deren Überführung ins Privatvermögen ist
keine Betriebsaufgabe (VwGH 10.7.1959, 1273/56).
Wechsel der Einkunftsart
5646
Beim Wechsel der Einkunftsart innerhalb der betrieblichen Einkunftsarten liegt keine
Betriebsaufgabe vor. Wird hingegen aus einer betrieblichen Tätigkeit eine außerbetriebliche,
endet der Bestand des betrieblichen Organismus (Betriebsaufgabe, VwGH 18.3.1991,
90/14/0009).
18.1.5.1.4 Betriebsaufgabe durch Verpachtung
5647
Die Verpachtung eines Betriebes stellt idR für sich allein keine Betriebsaufgabe, sondern eine
Art des Ruhens des Betriebes dar. Die Pachteinnahmen sind der entsprechenden
betrieblichen Einkunftsart zuzuordnen, weil mangels Betriebsbeendigung die betriebliche
Tätigkeit - wenn auch in geänderter Form - weiter andauert. Zur Verpachtung von land- und
forstwirtschaftlichen Betrieben siehe Rz 5152 f.
5648
Eine Betriebsaufgabe in Verbindung mit der Verpachtung eines Betriebes ist dann zu
unterstellen, wenn die konkreten Umstände des Einzelfalles objektiv darauf schließen lassen,
dass der Verpächter nach einer allfälligen Beendigung des Pachtverhältnisses mit dem
vorhandenen Betriebsvermögen nicht mehr in der Lage ist, seinen Betrieb fortzuführen
oder sonst das Gesamtbild der Verhältnisse mit hoher Wahrscheinlichkeit für die Absicht
des Verpächters spricht, den Betrieb nach Auflösung des Pachtvertrages nicht mehr auf
eigene Rechnung und Gefahr weiterzuführen und
keine bloße Betriebsunterbrechung (vgl. Rz 5638) vorliegt.
5649
Die hohe Wahrscheinlichkeit ist an objektiven Kriterien zu messen. Den Bestimmungen des
Pachtvertrages kommt dabei eine wesentliche Bedeutung zu. Eine Absichtserklärung des
Steuerpflichtigen ist für sich allein unmaßgeblich. Es ist nicht nötig, dass die
Wiederaufnahme der Tätigkeit wegen rechtlicher oder sachlicher Unmöglichkeit für immer
ausgeschlossen ist (vgl. VwGH 22.5.1996, 92/14/0142; VwGH 19.2.1997, 94/13/0206;
VwGH 19.12.1997, 94/13/0004; VwGH 26.1.1999, 97/14/0089; VwGH 16.12.1999,
97/15/0134).
5650
Ist mit der Verpachtung eines Betriebes eine Betriebsaufgabe verbunden, zählen die
Pachteinnahmen zu den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung (VwGH 15.4.1970,
1526/68; VwGH 12.3.1980, 0073/78; VwGH 11.11.1987, 86/13/0131; VwGH 23.3.1988,
87/13/0065; VwGH 14.9.1988, 87/13/0100; VwGH 26.4.1989, 88/14/0096).
5651
Die Indizien für bzw. gegen eine Betriebsaufgabe sind in ihrer Gesamtheit gegeneinander
abzuwägen (Gesamtbildbetrachtung, VwGH 22.5.1996, 92/14/0142; VwGH 19.2.1997,
94/13/0206). Sprechen die Indizien für eine Betriebsaufgabe, so ist eine solche auch dann
gegeben, wenn der Steuerpflichtige zwar weiterhin in seinem Beruf tätig ist, aber in einer
derart eingeschränkten Form, dass der Tätigkeit im Vergleich zur bisher ausgeübten
praktisch keine Bedeutung mehr zukommt (VwGH 30.4.1985, 82/14/0312, betr. Einstellung
einer Arztpraxis bei weiter ausgeübter Tätigkeit als bloße Urlaubsvertretung für den Sohn
sowie als unentgeltlicher Betreuer zweier Altersheime).
5652
Indizien für eine Betriebsaufgabe aus Anlass der Betriebsverpachtung sind
der Abschluss des Pachtvertrages auf lange oder unbestimmte Zeit bei beiderseitigem
Ausschluss der Kündigung (VwGH 14.09.1988, 87/13/0100; VwGH 22.05.1996,
92/14/0142),
das Zurücklegen der Gewerbeberechtigung bzw. das Löschen der Firma im Firmenbuch
(VwGH 23.03.1988, 87/13/0065; VwGH 22.05.1996, 92/14/0142),
ein hohes Alter und ein schlechter Gesundheitszustand des Verpächters (VwGH
23.03.1988, 87/13/0065; VwGH 26.04.1989, 88/14/0096; VwGH 22.05.1996,
92/14/0142),
(das Ansuchen um) die Zuerkennung einer Pension durch den Verpächter (VwGH
30.04.1985, 82/14/0312; VwGH 26.04.1989, 88/14/0096),
die vertragliche Absicherung der Möglichkeit der Beendigung des Pachtverhältnisses
zwecks Veräußerung des Bestandobjektes,
das Einlagern abmontierter Maschinen (VwGH 12.03.1965, 0205/64),
das Einstellen der Produktion,
die Kündigung bzw. der Abbau der Arbeitnehmer (VwGH 12.03.1965, 0205/64, VwGH
18.05.1971, 1582/69),
die Übergabe des Kundenstocks und des Firmenzeichens (VwGH 18.05.1971, 1582/69),
das Vermieten der Betriebsräume in leerem Zustand (VwGH 12.03.1965, 0205/64),
das Einräumen des wirtschaftlichen Eigentums an den Pächter durch den Verpächter,
das Einräumen eines Vorkaufsrechtes an den Pächter und eines Vorpachtrechtes an
dessen Gattin im Falle seines Ablebens (VwGH 03.10.1984, 83/13/0004).
5653
Indizien gegen eine Betriebsaufgabe aus Anlass der Betriebsverpachtung sind
ein kurzfristiger (bestimmte Zeit) oder kurz aufkündbarer Pachtvertrag (VwGH
26.11.1975, 1307/75; VwGH 23.3.1988, 87/13/0065; VwGH 26.4.1989, 88/14/0096),
eine Vereinbarung über die Rückübertragung des Betriebes (VwGH 23.3.1988,
87/13/0065),
eine vertraglich vereinbarte Modernisierung des Betriebes durch den Verpächter (VwGH
23.3.1988, 87/13/0065),
die Nichtübernahme der Verbindlichkeiten aus der Zeit vor Beginn des Pachtverhältnisses
durch den Pächter (VwGH 4.5.1982, 82/14/0041),
eine Vereinbarung über vorzeitige Auflösungsgründe (VwGH 4.5.1982, 82/14/0041),
die Verkürzung der Pachtdauer bei Tod des Pächters (VwGH 4.5.1982, 82/14/0041),
das Zurückbehalten von Lagerbeständen durch den Verpächter (VwGH 22.10.1980,
2003/79),
ein relativ hoher Pachtzins (12% Umsatzbeteiligung) und umfangreiche Kontrollrechte
bzw. die Möglichkeit der Einflussnahme des Verpächters (VwGH 5.6.1974, 1964/73;
VwGH 4.5.1982, 82/14/0041),
die Beratertätigkeit des Verpächters gegenüber dem Pächter (VwGH 2.2.1968, 0732/67),
die Tätigkeit des Verpächters als Geschäftsführer des Pächters (VwGH 19.2.1997,
94/13/0206),
das Beibehalten der Konzession oder der Protokollierung im Firmenbuch (VwGH
22.5.1996, 92/14/0142),
das Aufrechterhalten der Verbindung zu den bisherigen Auftraggebern durch den
Verpächter (VwGH 22.10.1980, 2003/79, 2639/79; VwGH 26.4.1989, 88/14/0096),
die Betriebspflicht durch den Pächter (VwGH 23.3.1988, 87/13/0065; VwGH 26.4.1989,
88/14/0096),
das Weiterführen des Betriebes auf Grund des dem Verpächter zustehenden
Gewerberechtes in dessen Geschäftsräumen und mit dessen Einrichtung (VwGH
18.1.1963, 2233/61),
das - wenn auch in eingeschränktem Maße - Weiterführen des Betriebes mit
zurückbehaltenen Maschinen durch den Verpächter (VwGH 15.4.1970, 1526/68),
die Vermietung eines Geschäftslokales an einen branchengleichen Unternehmer, der die
noch vorhandenen Waren des Vermieters für dessen Rechnung laufend veräußert (VwGH
22.12.1993, 92/13/0185),
das Fortführen des Betriebs durch den Verpächter in vergleichbarem, wenn auch
eingeschränktem Umfang trotz Verpachtung des Betriebsgebäudes (VwGH 15.4.1970,
1526/68),
die Möglichkeit des Rückkaufes des Inventars bzw. der vorhandenen Waren (VwGH
4.5.1982, 82/14/0041; VwGH 26.4.1989, 88/14/0096),
die Verpflichtung des Pächters zum Ersatz verloren gegangener oder beschädigter
Einrichtungsgegenstände bzw. Übergabe einer gleichwertigen Geschäftseinrichtung bei
Ablauf des Pachtvertrages (VwGH 4.5.1982, 82/14/0041; VwGH 26.4.1989, 88/14/0096),
ein an den Pächter gerichtetes Verbot, Einrichtungsgegenstände zu entfernen (VwGH
23.3.1988, 87/13/0065),
die Überschuldung des Betriebes, unmoderne Ausstattung sowie eine andere
unternehmerische Tätigkeit des Verpächters während der Pachtdauer stehen einer
Weiterführung des Betriebes nach Ablauf der Pachtdauer nicht entgegen (VwGH
23.3.1988, 87/13/0065; VwGH 22.5.1996, 92/14/0142).
18.1.5.2 Aufgabe des Teilbetriebes
5654
Die Aufgabe eines Teilbetriebes ist der Aufgabe des Betriebes gleichgestellt. Sie liegt dann
vor, wenn alle wesentlichen Grundlagen eines Teilbetriebes in einem einheitlichen
wirtschaftlichen Vorgang in einem Zuge an mehrere Dritte veräußert oder ins
Privatvermögen des Betriebsinhabers übernommen oder zum Teil an Dritte veräußert und
zum Teil ins Privatvermögen des Betriebsinhabers überführt werden (VwGH 22.4.1980,
0733/80). Das Vorliegen der Aufgabe eines Teilbetriebes ist aus der Sicht des Aufgebenden
zu beurteilen (VwGH 3.11.1992, 89/14/0271).
5655
Keine begünstigte Teilbetriebsaufgabe liegt vor, wenn Teile der wesentlichen Grundlagen des
Betriebsvermögens veräußert und andere in den verbleibenden (Teil-)Betrieb übernommen
werden (VwGH 13.3.1991, 87/13/0190; VwGH 3.11.1992, 89/14/0098) bzw. wenn die
werbende Tätigkeit - wenn auch in geringem Maße - aufrecht erhalten wird
(VwGH 18.12.1997, 96/15/0140).
5656
Für die Einordnung einer Teilbetriebsverpachtung (bloßes Ruhen des Teilbetriebes oder
Teilbetriebsaufgabe) gelten die in Rz 5647 ff dargestellten Grundsätze.
18.1.5.3 Aufgabe von Mitunternehmeranteilen
Siehe Rz 6006 ff.
18.2 Ermittlung des Veräußerungsgewinnes (§ 24 Abs. 2 und 3 EStG 1988)
18.2.1 Komponenten des Veräußerungsgewinnes
18.2.1.1 Veräußerungserlös
18.2.1.1.1 Betriebsveräußerung
5657
Der Veräußerungserlös umfasst alle wirtschaftlichen Vorteile, die dem Veräußerer aus der
Veräußerung erwachsen (VwGH 6.4.1995, 94/15/0194). Dazu gehören bspw. Barbeträge,
Ratenzahlungen, Sachwerte, Rentenzahlungen sowie die Übernahme von
Einkommensteuerschulden (VwGH 15.3.1957, 1938/55) und Betriebsschulden (VwGH
25.2.1975, 0840/73), weiters Enteignungsentschädigungen (VwGH 21.9.1988, 87/13/0033),
Erlöse aus der Aufgabe eines Mietrechtes (VwGH 23.5.1990, 89/13/0193), Erlöse für die
Übertragung des stehenden Holzes und des Eigenjagdrechtes (VwGH 16.11.1993,
90/13/0077), das Entgelt für ein vertraglich vereinbartes Wettbewerbsverbot, das Entgelt für
die Überlassung des Rechtes auf die Benützung von Geschäftsräumen (VwGH 7.10.1955,
1471/53).
5658
Nicht zum Veräußerungserlös, sondern zum laufenden Gewinn gehört das Entgelt für die
Einräumung der Option auf einen späteren Betriebserwerb (VwGH 2.2.1968, 0974/67).
Zur Abgrenzung von den Entschädigungen nach § 32 Z 1 EStG 1988 siehe Rz 6804 ff.
5659
Wird der Gewinn nach § 5 EStG 1988 ermittelt, ist auch der Erlös aus der Veräußerung des
gewillkürten Betriebsvermögens einschließlich Grund und Boden anzusetzen
(VwGH 8.5.1964, 2103/63). Ansonsten bleibt der Wert des zum Anlagevermögen
gehörenden Grund und Bodens außer Ansatz (§ 4 Abs. 1 EStG 1988).
Dieser Bodenwert ist idR im Wege einer Verhältnisrechnung zu ermitteln, und zwar in der
Weise, dass zunächst die Verkehrswerte aller veräußerten Wirtschaftsgüter des
Betriebsvermögens (einschließlich des Grund und Bodens und eines nach
betriebswirtschaftlichen Grundsätzen ermittelten Firmenwertes) festzustellen sind. In dem
Verhältnis, das dem Anteil des Grund und Bodens am Gesamtbetrag der Verkehrswerte
entspricht, ist der Veräußerungserlös für den ganzen Betrieb als auf Grund und Boden
entfallend zu kürzen. Diese Verhältnisrechnung kommt unabhängig davon zur Anwendung,
ob der Gesamtbetrag der Verkehrswerte über oder unter dem im konkreten Fall vereinbarten
Gesamtkaufpreis liegt (VwGH 30.6.1987, 86/14/0195; VwGH 16.3.1989, 88/14/0073); siehe
auch Rz 588 letzter Absatz. Die sachverständig erfolgte Bewertung des Grund und Bodens
beim Veräußerer gilt gleichermaßen für den Erwerber (VwGH 15.2.1994, 93/14/0175).
Zum negativen Betriebsvermögen siehe Rz 5679 ff.
5660
Anzahlungen oder Vorauszahlungen, die auf den Kaufpreis geleistet werden, gehören
ebenfalls zum Veräußerungserlös. Dies gilt auch dann, wenn der laufende Gewinn nach
§ 4 Abs. 3 EStG 1988 ermittelt wird.
5661
Änderungen des Veräußerungserlöses, die erst durch nach Ablauf des Jahres einer
Betriebsveräußerung eingetretene Umstände bewirkt werden, sind im Rahmen des § 295a
BAO rückwirkend im Jahr der Veräußerung zu berücksichtigen.
18.2.1.1.2 Betriebsaufgabe
5662
Als Veräußerungsgewinn gilt auch der Gewinn aus der Aufgabe des Betriebes (Teilbetriebes).
Werden einzelne Wirtschaftsgüter des Betriebsvermögens im Rahmen der Aufgabe des
Betriebes veräußert, ist als Veräußerungserlös die Summe der erzielten Veräußerungspreise
anzusetzen. Soweit die Wirtschaftsgüter nicht veräußert werden, ist der gemeine Wert dieser
Wirtschaftsgüter im Zeitpunkt der Überführung ins Privatvermögen als Veräußerungspreis
anzusetzen.
Bei Ermittlung des Aufgabegewinnes bleibt ein originärer bzw. derivativer Firmenwert außer
Ansatz, weil dieser nicht in das Privatvermögen übernommen werden kann. Wird ein
aufgegebener Betrieb später veräußert, ist ein auf den Firmenwert entfallender Erlös als
nachträgliche nicht begünstigte betriebliche Einnahme (§ 32 Z 2 EStG 1988) zu erfassen.
Dies kann bspw. bei einer Verpachtungsaufgabe und nachfolgender Veräußerung der Fall
sein.
5663
Nicht zum (begünstigten) Aufgabegewinn, sondern zum laufenden Gewinn zählen
Geschäftsfälle, die zur normalen Geschäftstätigkeit gehören, wie zB Warenabverkauf an den
bisherigen Abnehmerkreis, auch wenn sie im engsten zeitlichen Zusammenhang mit der
Betriebsaufgabe stehen (VwGH 13.4.2005, 2001/13/0028; VwGH 27.6.1989, 88/14/0133)
oder Zahlungen, die ein Steuerberater in Zusammenhang mit der Beendigung des
Auftragsverhältnisses von einem Klienten erhält (VwGH 28.5.1998, 98/15/0021). Nach
Beendigung des Vertragsverhältnisses gemäß § 24 HVertrG 1993 gebührende
Entschädigungen des Handelsvertreters (Ausgleichsansprüche, Ablöse von Folgeprovisionen)
sind der laufenden Tätigkeit zuzurechnen (VwGH 13.9.1989, 88/13/0042; VwGH 30.6.1970,
0974/70); sie zählen auch dann nicht zum begünstigten Aufgabegewinn, wenn sie mit der
gleichzeitigen gänzlichen Einstellung der Tätigkeit zusammenfallen (VwGH 4.6.2003,
97/13/0195). Der Wegfall einer Verbindlichkeit kann zum (begünstigten) Aufgabegewinn
gehören, wenn zwischen Wegfall und Betriebsaufgabe ein enger zeitlicher und
wirtschaftlicher Zusammenhang besteht.
18.2.1.2 Wert des Betriebsvermögens
5664
Der Veräußerungsgewinn ist für den Zeitpunkt der Veräußerung oder Aufgabe durch einen
Betriebsvermögensvergleich nach § 4 Abs. 1 EStG 1988 oder nach § 5 EStG 1988 zu
ermitteln, bei dem dem Veräußerungserlös nach Abzug der Veräußerungskosten das nach
§ 6 EStG 1988 zu Buchwerten bewertete Betriebsvermögen gegenüberzustellen ist
(VwGH 15.11.1994, 94/14/0143; VwGH 6.4.1995, 94/15/0194).
5665
Bei Gewinnermittlung durch Einnahmen-Ausgaben-Rechnung ist im Falle der
Betriebsveräußerung (Betriebsaufgabe) noch vor Ermittlung des Veräußerungsgewinnes zum
Veräußerungsstichtag ein Übergang zum Betriebsvermögensvergleich zu unterstellen und ein
Übergangsgewinn (Übergangsverlust) zu ermitteln. Damit wird sichergestellt, dass auf Grund
der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG 1988 bisher nicht versteuerte Gewinne (nicht
berücksichtigte Verluste), die im System des Betriebsvermögensvergleiches weiterhin
unberücksichtigt bleiben würden, steuerlich erfasst werden (VwGH 16.12.1998, 93/13/0307).
Veräußert ein Einnahmen-Ausgaben-Rechner einen Teilbetrieb, muss er hinsichtlich des
Teilbetriebes zum Betriebsvermögensvergleich übergehen (VwGH 11.4.1991, 90/13/0258).
5666
Als Wert des Betriebsvermögens iSd § 24 Abs. 2 EStG 1988 ist bei nichtbuchführenden
Steuerpflichtigen, die den Gewinn gemäß § 4 Abs. 3 EStG 1988 ermitteln, das Vermögen
anzusehen, das sich bei Anwendung eines ständigen Vermögensvergleiches nach
§ 4 Abs. 1 EStG 1988 als Abschlussvermögen ergeben würde (VwGH 15.11.1963, 1036/62;
VwGH 21.10.1986, 86/14/0021); dabei dürfen nur die Anschaffungs- oder
Herstellungskosten unter Berücksichtigung der Abschreibungen – nicht aber die Tageswerte
– zu Grunde gelegt werden (VwGH 27.11.1964, 0008/63; VwGH 30.4.1969, 0225/68).
18.2.1.3 Veräußerungskosten
5667
Veräußerungskosten sind bei der Ermittlung des Veräußerungsgewinnes vom
Veräußerungserlös in Abzug zu bringen. Darunter sind nur jene dem Verkäufer entstandenen
Kosten zu verstehen, die unmittelbar durch die Veräußerung (Aufgabe) verursacht wurden
(VwGH 29.11.1963, 1059/62).
Beispiele:
Maklerprovisionen und Vermittlungsgebühren, Gerichts- und Notariatskosten,
Vertragserrichtungskosten, Inseratskosten, Reisekosten, Beratungs- und
Gutachterkosten, auf die Veräußerung entfallende Abgaben.
Nachträgliche Veräußerungskosten sind im Rahmen des § 295a BAO rückwirkend im Jahr der
Veräußerung zu berücksichtigen.
5668
Soweit die Veräußerungskosten auf Grund und Boden entfallen und dieser wegen Ermittlung
des Veräußerungsgewinnes nach § 4 Abs. 1 EStG 1988 außer Ansatz bleibt, sind sie anteilig
unberücksichtigt zu lassen.
Unternehmen ...
