18.2.2 Realisierung des Veräußerungsgewinnes

5669

Der Veräußerungsgewinn entsteht im Zeitpunkt der Veräußerung des Betriebes; das ist der
Tag, an dem Besitz, Nutzen und Lasten auf den Erwerber übergehen bzw. ab dem dieser den
Betrieb auf seine Rechnung und Gefahr führt (Übergang des wirtschaftlichen Eigentums bzw.
Übertragung der Verfügungsgewalt auf den Erwerber). IdR wird der Zeitpunkt der
Realisierung von der getroffenen Vereinbarung abhängen, er kann mit dem Vertragstag
zusammenfallen oder auf einen späteren Zeitpunkt bezogen werden. Der Zeitpunkt, in dem
das Rechtsgeschäft abgeschlossen wird, ist unmaßgeblich (VwGH 21.10.1986, 86/14/0021;
siehe auch Rz 5564); ebenso - außer im Falle einer Veräußerung gegen Rente (siehe
Rz 5672 ff) - der Zeitpunkt, in dem der Veräußerungspreis dem Veräußerer zufließt
(VwGH 20.10.1992, 89/14/0089).

5670

Der Aufgabegewinn ist auf den Aufgabestichtag bezogen zu ermitteln. Dieser Zeitpunkt ist
nicht jener, in dem mit den Aufgabehandlungen begonnen wird, sondern fällt in jenes Jahr,
zu dem die Aufgabehandlungen so weit fortgeschritten sind, dass dem Betrieb die
wesentlichen Grundlagen entzogen sind (VwGH 16.12.1999, 97/15/0134). Diesem Tag ist
das Ergebnis der Aufgabevorgänge zuzurechnen. Dieser Aufgabegewinn kann nur einem
einzigen Veranlagungszeitraum zugeordnet werden.

Beispiel 1:
Einem Bäckereibetrieb werden durch die Veräußerung der Warenvorräte die
wesentlichen Grundlagen entzogen (Veräußerungsstichtag = Aufgabezeitpunkt).
Diesem Tag ist das Ergebnis der Aufgabevorgänge zuzurechnen, zB der im Folgejahr
aber noch im Aufgabezeitraum erzielte Gewinn (Verlust) aus dem Verkauf der noch
brauchbaren Anlagegüter (VwGH 19.9.1995, 91/14/0222).

Beispiel 2:
Zu den wesentlichen Grundlagen eines Einzelhandelsbetriebes zählt jedenfalls die
Handelsware. Solange noch (von einzelnen nicht oder nur schwer verkäuflichen
Restposten bzw. Ladenhütern abgesehen) Handelsware vorhanden ist und laufend
veräußert wird, kann nicht davon gesprochen werden, dass dem Betrieb bereits die
wesentlichen Grundlagen entzogen sind und der Betrieb somit endgültig und
abschließend aufgegeben ist. An der Beurteilung der Handelsware als wesentliche
Grundlage eines Einzelhandelsbetriebes ändert es nichts, dass die aus ihrem laufenden
Verkauf erzielten Erträge laufenden Gewinn (und nicht Veräußerungsgewinn) bilden
(VwGH 23.5.1990, 89/13/0193).

Beispiel 3:
Bei einer in einem gemieteten Lokal betriebenen Gastwirtschaft wird die
Betriebsaufgabe nicht schon im Zeitpunkt der vertraglichen Einigung über die
Beendigung des Bestandverhältnisses und die Rückgabe des Bestandobjekts, sondern
erst im Zeitpunkt der tatsächlichen Übergabe des Lokals an den Bestandgeber dadurch
verwirklicht, dass dem Betrieb die essentielle Grundlage entzogen wird
(VwGH 20.10.1993, 91/13/0168).

5671

Gleiches gilt für Steuerpflichtige, die ihren laufenden Gewinn gemäß § 4 Abs. 3 EStG 1988
ermittelt haben.

18.2.3 Veräußerung gegen Renten

5672

Eine Ausnahme von der zeitpunktbezogenen Erfassung des Veräußerungsgewinnes bildet die
Veräußerung gegen Leibrente. Die Rentenzahlungen sind, soweit sie den Buchwert des
Betriebsvermögens übersteigen, nach Maßgabe ihres Zufließens zu besteuern. Ein
Veräußerungsgewinn entsteht erst dann, wenn die Summe der geleisteten Rentenzahlungen
den Buchwert des Betriebsvermögens übersteigt (VwGH 28.4.1987, 86/14/0175;
VwGH 16.12.1998, 93/13/0307). Erreichen die Rentenzahlungen den Buchwert des
Betriebsvermögens nicht, liegt ein Veräußerungsverlust vor.

5673

Wird neben Rentenzahlungen eine Einmalzahlung geleistet, gehört sie zum
Veräußerungsgewinn, soweit sie gemeinsam mit den bisher gezahlten Renten die Buchwerte
überschreitet. Verteilt sich die steuerliche Erfassung des Veräußerungsgewinnes dadurch auf
mehr als eine Besteuerungsperiode, liegen außerordentliche Einkünfte nicht vor.

5674

Stellt eine vereinbarte Leibrente zusammen mit den sonstigen vereinbarten Leistungen keine
echte Gegenleistung für den übertragenen Betrieb dar, ist von einer unentgeltlichen
Übertragung auszugehen und liegt kein Anwendungsfall des § 24 EStG 1988 vor (zur
Abgrenzung der einzelnen Rententypen siehe Rz 7011 ff).

5675

Entfällt ein Teil der Rentenzahlungen bei einem § 4 Abs. 1 EStG - Gewinnermittler auf Grund
und Boden, ist der hierauf entfallende Anteil bei der Ermittlung des Veräußerungsgewinnes
außer Ansatz zu lassen und nach Maßgabe des § 29 Z 1 EStG 1988 zu erfassen.

18.2.4 Kaufpreisstundung und Ratenzahlung

5676

Wird der Preis für einen veräußerten Betrieb laut Kaufvertrag in mehreren Teilbeträgen
(Raten) entrichtet, deren Anzahl bereits bei Vertragsabschluss feststeht, handelt es sich nicht
um eine Betriebsveräußerung gegen Rente.

5677

Soll die Bezahlung des vereinbarten Preises für einen veräußerten Betrieb laut Kaufvertrag
innerhalb kürzerer Zeit (weniger als ein Jahr) erfolgen, ist nicht davon auszugehen, dass der
zu zahlende Betrag bzw. die zu zahlenden Teilbeträge einen Zinsanteil enthalten. Die
Bezahlung stellt dann eine steuerneutrale Umschichtung dar. Ein Forderungsausfall ist im
Rahmen des § 295a BAO rückwirkend im Jahr der Veräußerung zu berücksichtigen.

5678

Bei der Stundung des vereinbarten Preises auf längere Zeit (ab einem Jahr) oder bei
Bezahlung des Preises in Raten über einen längeren Zeitraum ist hingegen davon
auszugehen, dass die Raten einen Zinsanteil enthalten. Ist die Verzinsung des gestundeten
(in Raten zu entrichtenden) Kaufpreises im Kaufvertrag angemessen geregelt, kann der
Barwert des Kaufpreises dem Kaufvertrag entnommen werden. Ansonsten - auch im Fall
einer ausdrücklich vereinbarten Zinslosigkeit - ist der bankübliche Sollzinssatz zur Ermittlung
des Barwertes - bezogen auf den Zeitpunkt der Betriebsveräußerung - heranzuziehen. Im
Fall der Vereinbarung einer Wertsicherung ist der Abzinsungszinssatz entsprechend zu
reduzieren. Die Bezahlung einer Rate abzüglich Zinsanteil und Wertsicherung stellt eine
steuerneutrale Umschichtung dar; der Zinsanteil und ein als Wertsicherung geleisteter Betrag
stellen nachträgliche nicht begünstigte Einkünfte dar (vgl. VwGH 28.11.2007, 2007/15/0145,
zur Abtretung von GmbH-Anteilen gegen Ratenzahlung; VwGH 20.09.2007, 2007/14/0015,
zur Wertsicherung einer gemischten Schenkung). Dies gilt auch für auf Grund und Boden
entfallende Zinsen- und Wertsicherungsbeträge (keine Steuerfreiheit nach § 4 Abs. 1 letzter
Satz EStG 1988). Der Forderungsausfall hinsichtlich einer Rate ist (hinsichtlich des
abgezinsten Kapitalanteiles) nach § 295a BAO rückwirkend im Jahr der Veräußerung zu
berichtigen.

Beispiel:

18.2.5 Überschuldeter Betrieb

5679

Bei negativem Betriebsvermögen ist der Veräußerungserlös um das Minuskapital zu erhöhen
(VwGH 21.2.1990, 89/13/0050). Wird ein überschuldeter Betrieb lediglich gegen
Schuldübernahme übertragen, stellen nur die übernommenen Schulden den
Veräußerungserlös dar (VwGH 29.6.1995, 93/15/0134). Das ohne weitere Gegenleistung
übernommene negative Betriebsvermögen stellt in diesem Fall nach Abzug der
Veräußerungskosten den Veräußerungsgewinn dar. Dies gilt jedoch nur im Falle einer
entgeltlichen Übertragung.

5680

Wird ein bloß buchmäßig überschuldeter Betrieb (die stillen Reserven einschließlich
Firmenwert sind höher als die buchmäßige Überschuldung) zwischen nahen Angehörigen
ohne Zahlung übertragen, liegt idR ein unentgeltlicher Erwerb vor (VwGH 23.10.1990,
90/14/0102; VwGH 29.6.1995, 93/15/0134).

5681

Ist der von einem nahen Angehörigen übernommene Betrieb nicht bloß buchmäßig, sondern
wirtschaftlich (real) dergestalt überschuldet, dass stille Reserven und Firmenwert zur
Deckung des Negativkapitals nicht ausreichen, dann ist davon auszugehen, dass die
Übernahme der nicht im wahren Wert der Aktiven gedeckten Verbindlichkeiten aus
außerbetrieblichen Gründen erfolgt; ein Veräußerungsgewinn entsteht in einem solchen Fall
nur insoweit, als im übertragenen Betriebsvermögen stille Reserven einschließlich Firmenwert
enthalten sind.

18.2.6 Veräußerung eines land- und forstwirtschaftlichen (Teil-)Betriebes

5682

Nur der nackte Grund und Boden bleibt bei der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 1 EStG 1988
außer Betracht. Bewertungsfähige Wirtschaftgüter unter oder auf dem Grund und Boden, zB
Gebäude und sonstige mit dem Grund und Boden fest verbundene Bauwerke, das stehende
Holz in einem Forstbetrieb oder auch bürgerlich-rechtliches Zubehör (VwGH 11.12.1990,
90/14/0199), sind kein Teil des nackten Grund und Bodens; der darauf entfallende Teil des
Gesamterlöses ist bei der Ermittlung des Veräußerungsgewinnes daher nicht auszuscheiden.
Dies gilt auch für die stehende Ernte und das Feldinventar (im Boden befindliche Saat,
Dünger).
Zur Aufteilung des Veräußerungserlöses auf die einzelnen Wirtschaftsgüter siehe Rz 5082 ff
und 5157 ff.

5683

Bei land- und forstwirtschaftlichen Betrieben ist für Wirtschaftsgüter mit biologischem
Wachstum der Ansatz eines über den Anschaffungs- oder Herstellungskosten liegenden
Teilwertes zulässig (§ 6 Z 2 lit. b EStG 1988). Wurde von dieser Möglichkeit nicht Gebrauch
gemacht, kommt eine Nachholung des Ansatzes der höheren Teilwerte anlässlich der
Betriebsveräußerung nicht in Betracht. Dies gilt auch für Einnahmen-Ausgaben-Rechner
(VwGH 6.11.1990, 89/14/0244).

5684

Wurde das stehende Holz nach § 125 Abs. 5 BAO beim jährlichen Bestandsvergleich außer
Ansatz gelassen, sind dem Veräußerungserlös bei der Ermittlung des Veräußerungsgewinnes
die seinerzeitigen Anschaffungskosten für das stehende Holz gegenüberzustellen
(VwGH 21.10.1986, 86/14/0021). Wurde für das stehende Holz in der Vergangenheit ein
Bestandsvergleich durchgeführt, ist der Buchwert des stehenden Holzes im Zeitpunkt der
Veräußerung maßgeblich.

5685

Erfolgt die Gewinnermittlung land- und forstwirtschaftlicher Betriebe nach der
Durchschnittssatzverordnung (Vollpauschalierung), werden nur die laufenden
Geschäftsvorfälle (Erträge) erfasst. Gewinne aus der Veräußerung oder Aufgabe des
Betriebes (Teilbetriebes) sind in der Pauschalierung nicht erfasst und daher gesondert zu
besteuern (VwGH 30.1.1990, 89/14/0143; VwGH 8.10.1991, 91/14/0013). Zur Feststellung
des Veräußerungsgewinnes ist ein fiktiver Buchwert (Anschaffungs- oder Herstellungskosten
vermindert um eine rechnerische AfA) zu ermitteln und dem Veräußerungserlös nach Abzug
der Veräußerungskosten gegenüberzustellen. Die Anschaffungs- oder Herstellungskosten von
Anlagegütern eines Land- und Forstwirtes, der zum Anschaffungszeitpunkt bzw. im
Herstellungszeitraum die Umsatzsteuerpauschalierung gemäß § 22 UStG 1994 in Anspruch
genommen hat, sind mit den Nettowerten (also exklusive Vorsteuer) anzunehmen.

18.2.7 Auflösung von Rücklagen und Investitionsbegünstigungen

5686

Vor der Ermittlung des Veräußerungsgewinnes sind steuerfreie Rücklagen bzw. steuerfreie
Beträge aufzulösen.

5687

Scheiden Wirtschaftsgüter, für die ein Investitionsfreibetrag geltend gemacht wurde, infolge
Veräußerung oder Aufgabe des Betriebes innerhalb der Behaltefrist des
§ 10 Abs. 9 EStG 1988 aus dem Betriebsvermögen aus, ist der volle Investitionsfreibetrag zu
Gunsten des Veräußerungsgewinnes aufzulösen (VwGH 8.3.1994, 91/14/0173, betr. die
Veräußerung eines Mitunternehmeranteils). Wird der Betrieb mit Ende der Behaltefrist
veräußert oder aufgegeben, unterbleibt eine Nachversteuerung.

5688

Übertragungsrücklagen nach § 12 EStG 1988 sind ohne Zuschlag zu Gunsten des laufenden
Gewinnes aufzulösen (VwGH 30.10.2001, 2001/14/0111). Bei der Veräußerung oder Aufgabe
eines Teilbetriebes ist die Rücklage im Restbetrieb weiter zu führen. Da im verbleibenden
Betrieb die Möglichkeit der bestimmungsgemäßen Verwendung weiterhin besteht, führt die
Teilbetriebsveräußerung nicht zur Nachversteuerung der Übertragungsrücklage (VwGH
26.11.1991, 91/14/0188).

5689

Die gemäß § 4 Abs. 10 Z 3 lit. b EStG 1988 gebildete steuerfreie Rücklage (steuerfreier
Betrag) ist zu Gunsten des Veräußerungsgewinnes aufzulösen; siehe Rz 709.

18.2.8 Methoden der Ermittlung

5690

Der Veräußerungsgewinn kann auf Grund der so genannten Brutto- oder Nettomethode
ermittelt werden. Die Nettomethode, bei der der Veräußerungsgewinn über das
Buchkapitalkonto ermittelt wird, entspricht der gesetzlichen Bestimmung im
§ 24 Abs. 2 EStG 1988. Bei der Bruttomethode erfolgt die Ermittlung analog zur
umsatzsteuerlichen Vorgangsweise. Der gesamte Veräußerungserlös entspricht dem Entgelt
iSd UStG 1994.

18.3 Begünstigungen

18.3.1 Freibetrag (§ 24 Abs. 4 EStG 1988)

5691

Der Freibetrag iSd § 24 Abs. 4 EStG 1988 steht ggf. sowohl für den Fall der Veräußerung als
auch für den Fall der Aufgabe von Betrieben, Teilbetrieben oder Mitunternehmeranteilen zu.
Bei der Veräußerung sowie Aufgabe eines ganzen Betriebes beträgt der Freibetrag
7.300 Euro. Bei der Veräußerung und Aufgabe eines Teilbetriebes steht jener Anteil von
7.300 Euro zu, der dem (tatsächlichen) Anteil des Teilbetriebes am gesamten
Betriebsvermögen (nach dem Verhältnis der Teilwerte, hilfsweise dem der Buchwerte)
entspricht. Bei der Veräußerung und Aufgabe eines Mitunternehmeranteiles ergibt sich der
entsprechende Anteil aus dem Verhältnis der vertraglichen Kapitalbeteiligung (Verhältnis des
Kapitalkontos des ausscheidenden Gesellschafters zur Summe der Kapitalkonten). Für
Körperschaften, die unter § 7 Abs. 3 KStG 1988 fallen, ist der Freibetrag nicht anwendbar.

5692

Der Freibetrag steht für einen Veräußerungsvorgang und Abschluss des Kaufvertrages nach
dem 14. Februar 1996 sowie für einen Aufgabevorgang nach diesem Stichtag nicht mehr zu,

• wenn von der Progressionsermäßigung nach § 37 Abs. 2 oder 3 EStG 1988 Gebrauch
  gemacht wird,
• wenn die Veräußerung unter § 37 Abs. 5 EStG 1988 fällt, dh wenn dem Antrag auf
  Anwendung des Hälftesteuersatzes entsprochen wird, oder
• wenn die Progressionsermäßigung nach § 37 Abs. 7 EStG 1988 ausgeschlossen ist
  (siehe Rz 7366).

5693

Der Freibetrag ist eine sachliche Befreiung und keine Tarifbegünstigung (VwGH 26.9.1985,
85/14/0090). Er steht grundsätzlich nur im Jahr der Betriebsveräußerung bzw. -aufgabe zu.
Treffen ein laufender Verlust und ein Veräußerungs-(Aufgabe-)Gewinn aus einem Betrieb
(Teilbetrieb, Mitunternehmeranteil) in einem Besteuerungszeitraum zusammen, ist vorrangig
der Freibetrag vom Veräußerungs(Aufgabe-)Gewinn in Abzug zu bringen und erst danach der
laufende Verlust abzuziehen (VwGH 22.6.1983, 83/13/0024).

5694

Es handelt sich um einen betriebsbezogenen Freibetrag. Veräußert ein Steuerpflichtiger in
einem Jahr mehrere selbständige betriebliche Einheiten, so kommt für jede dieser
betrieblichen Einheiten jeweils der sich aus § 24 Abs. 4 EStG 1988 ergebende Freibetrag in
Betracht. Veräußert zB ein Einzelunternehmer seinen Betrieb und einen (im
Betriebsvermögen befindlichen) Mitunternehmeranteil, so kann gegebenenfalls für die
Betriebsveräußerung ein Freibetrag zustehen und für den damit veräußerten
Mitunternehmeranteil zusätzlich ein weiterer Freibetrag. Werden mehrere Teilbetriebe zeitlich
getrennt veräußert, steht der Freibetrag gegebenenfalls für jeden veräußerten Teilbetrieb zu.
Werden Teilbetriebe in einem erkennbaren Zusammenhang schrittweise veräußert, ist der
Freibetrag jedoch für jeden veräußerten Teilbetrieb zu aliquotiern und steht insgesamt nur
einmal zu.

18.3.2 Anrechnung von Erbschafts- und Schenkungssteuer 
(§ 24 Abs. 5 EStG 1988)

5695

Wurde eine betriebliche Einheit iSd § 24 Abs. 1 EStG 1988 innerhalb der letzten drei Jahre
vor der Veräußerung oder Aufgabe der betrieblichen Einheit erworben und infolge des
Erwerbes Erbschafts- oder Schenkungssteuer entrichtet, ist (Rechtsanspruch) die
Einkommensteuer vom Veräußerungsgewinn im Ausmaß der sonst entstehenden
Doppelbelastung der stillen Reserven (bei demselben Steuerpflichtigen) zu ermäßigen oder
zu erlassen (vgl. VwGH 8.4.1987, 84/13/0282; VwGH 3.6.1987, 86/13/0020). Die
Anrechnung setzt einen Antrag im Veranlagungsverfahren voraus, der bis zur Rechtskraft des
Einkommensteuerbescheides gestellt werden kann.

5696

Der Dreijahreszeitraum beginnt für alle Erwerbe von Todes wegen mit der gerichtlichen
Einantwortung und nicht mit dem Erbfall (VwGH 10.12.1974, 0860/74; VwGH 13.09.1988,
88/14/0022); bei der Schenkung mit dem tatsächlichen Vollzug (Verfügungsgeschäft) des
Schenkungsvertrages. Der Dreijahreszeitraum beginnt bei Erwerb als Legatar mit der
Erlangung der Verfügungsgewalt über das Legat. Die Anrechnung der Erbschafts- oder
Schenkungssteuer ist an die bescheidmäßige Festsetzung, nicht jedoch an die Entrichtung
innerhalb des Dreijahreszeitraumes gebunden (VwGH 13.09.1988, 88/14/0022). Der
Zeitpunkt der Bezahlung der Erbschafts- oder Schenkungssteuer ist für den Fristenlauf
unmaßgeblich (VwGH 08.04.1987, 84/13/0282). Die (nachträgliche) Entrichtung der
Erbschafts- und Schenkungssteuer ist für die Anrechnung ein rückwirkendes Ereignis im
Sinne des § 295a BAO.

5697

Zur Ermittlung des Anrechnungsbetrages ist die gesamte entrichtete Erbschaftssteuer zu den
gesamten (nicht mit Passiva saldierten) Aktiva ins Verhältnis zu setzen (VwGH 8.4.1987,
84/13/0282). Mit dem Steuersatz, der sich aus diesem Verhältnis ergibt, sind letztlich
sämtliche Aktiva des Erwerbes belastet; da die Schulden die betrieblichen und
außerbetrieblichen Aktiva gleichermaßen kürzen, unterbleibt eine wirtschaftliche Zurechnung
(VwGH 25.3.1992, 90/13/0191); sie finden jedoch in der Höhe der entrichteten
Erbschaftssteuer bereits ihren Niederschlag. Das Ausmaß der anzurechnenden
Erbschaftssteuer ist mit der auf den Veräußerungsgewinn entfallenden Einkommensteuer
begrenzt. Zur Ermittlung des Anrechnungsbetrages siehe die nachfolgenden
Berechnungsbeispiele (VwGH 8.4.1987, 84/13/0282):

Beispiele:

18.3.3 Gebäudebegünstigung (§ 24 Abs. 6 EStG 1988)

18.3.3.1 Allgemeines

5698

Nach § 24 Abs. 6 EStG 1988 unterbleibt in bestimmten Fällen der Betriebsaufgabe auf Antrag
die Erfassung der stillen Reserven des zum Betriebsvermögen gehörenden Teiles des dem
Betriebsinhaber bis zur Betriebsaufgabe als Hauptwohnsitz dienenden Gebäudes. Dadurch
soll verhindert werden, dass stille Reserven des Gebäudes versteuert werden müssen, die
nicht realisiert werden können, ohne dass gleichzeitig der bisherige Hauptwohnsitz
aufgegeben werden müsste.

5699

Ausgenommen von der Besteuerung sind die auf das gesamte Gebäude entfallenden stillen
Reserven, unabhängig davon, ob die als Wohnung des Betriebsinhabers dienenden
Gebäudeteile auf Grund ihres Anteils an der gesamten Nutzfläche zum Betriebsvermögen
oder zum Privatvermögen gehört haben. Von der Begünstigung nicht umfasst sind die auf
den dazugehörigen Grund und Boden entfallenden stillen Reserven (dem gegenteiligen
Erkenntnis des VwGH 14.12.2006, 2005/14/0038, kommt insoweit keine über den Einzelfall
hinausgehende Bedeutung zu).

5699a

„Gebäude“ im Sinn des § 24 Abs. 6 EStG 1988 ist eine bautechnische Einheit. Mehrere
bautechnische Einheiten sind daher als mehrere Gebäude anzusehen. Sollte sich der
Hauptwohnsitz auf mehr als ein Gebäude (bautechnische Einheit) erstrecken, ist nur jenes
von der Begünstigung umfasst, das im Verhältnis zum anderen überwiegend für die
Wohnbedürfnisse des Steuerpflichtigen Verwendung findet. Befinden sich in einem Gebäude
jene Räume, die sich nach der Verkehrsauffassung als für das Wohnen erforderlich erweisen,
ist nur dieses und nicht auch ein weiteres Gebäude von der Begünstigung erfasst (VwGH
14.12.2006, 2005/14/0038).

5700

Die Begünstigung des § 24 Abs. 6 EStG 1988 ist steuersubjektbezogen auszulegen. Sie ist
anzuwenden auf

• Alleineigentum,
• Miteigentum,
• gemeinschaftliches Eigentum von Mitunternehmern,
• Wohnungseigentum.

5701

Erforderlich ist, dass jeweils derselbe Steuerpflichtige an Teilen desselben Gebäudes
Eigentum innehat. Eine Eigentumswohnung ist ertragsteuerlich ein selbständiges
Wirtschaftsgut, das einem Grundstück gleichgehalten wird (siehe Rz 567). Die Begünstigung
des § 24 Abs. 6 EStG 1988 kommt nur dann zum Tragen, wenn dieselbe Eigentumswohnung
teilweise im Betriebsvermögen und teilweise im Privatvermögen mit Hauptwohnsitzcharakter
steht. Befindet sich bspw. ein Geschäftslokal im Erdgeschoss eines Gebäudes im alleinigen
Eigentum des Betriebsinhabers und die eheliche Wohnung im Obergeschoss in seinem
Alleineigentum oder in jenem seiner Ehegattin, kommt § 24 Abs. 6 EStG 1988 nicht zur
Anwendung.

5702

Stellt eine Mitunternehmerschaft ihre Tätigkeit iSd § 24 Abs. 3 EStG 1988 ein, so kommt
§ 24 Abs. 6 EStG 1988 sowohl für Gebäude(teile) im gemeinschaftlichen Eigentum der
Mitunternehmer wie auch für Gebäude(teile), die im Alleineigentum des Mitunternehmers
(Sonderbetriebsvermögen) stehen, in Betracht. Die Begünstigung ist gesellschafterbezogen
auszulegen und kommt somit zur Anwendung, wenn die gesetzlichen Erfordernisse beim
einzelnen Gesellschafter vorliegen.

5703

Keine Anwendung findet § 24 Abs. 6 EStG 1988 für Arbeitnehmerwohngebäude, die gemäß
§ 8 Abs. 2 Z 1 lit. a EStG 1972 vorzeitig abgeschrieben wurden (§ 118 Abs. 1 EStG 1988).

18.3.3.2 Anwendungsfälle

5704

Fassung bis zur Veranlagung 2004:
Die Besteuerung der stillen Reserven unterbleibt nur dann, wenn die Betriebsaufgabe erfolgt,
weil der Steuerpflichtige

• gestorben ist (siehe Rz 7312 f) oder
• wegen körperlicher oder geistiger Gebrechen in einem Ausmaß erwerbunfähig ist, dass er
  nicht in der Lage ist, seinen Betrieb fortzuführen oder die mit seiner Stellung als
  Mitunternehmer verbundenen Aufgaben oder Verpflichtungen zu erfüllen (siehe
  Rz 7314 ff), oder
• das 60. Lebensjahr vollendet hat und seine Erwerbstätigkeit einstellt. Eine
  Erwerbstätigkeit liegt nicht vor, wenn der Gesamtumsatz aus den ausgeübten Tätigkeiten
  22.000 Euro und die gesamten Einkünfte aus den ausgeübten Tätigkeiten 730 Euro im
  Kalenderjahr nicht übersteigen (siehe Rz 7316 ff).

Fassung ab der Veranlagung 2005:
Die Besteuerung der stillen Reserven unterbleibt nur dann, wenn eine Betriebsaufgabe
erfolgt und einer der folgenden Fälle vorliegt:

• Der Steuerpflichtige ist gestorben und es wird dadurch eine Betriebsaufgabe veranlasst.
• Der Steuerpflichtige ist wegen körperlicher und geistiger Gebrechen in einem Ausmaß
  erwerbsunfähig, dass er nicht in der Lage ist, seinen Betrieb fortzuführen oder die mit
  seiner Stellung als Mitunternehmer verbundenen Aufgaben oder Verpflichtungen zu
  erfüllen (siehe Rz 7314 ff).
• Der Steuerpflichtige hat das 60. Lebensjahr vollendet und stellt seine Erwerbstätigkeit
  ein. Eine Erwerbstätigkeit liegt nicht vor, wenn der Gesamtumsatz aus den ausgeübten
  Tätigkeiten 22.000 Euro und die gesamten Einkünfte aus den ausgeübten Tätigkeiten
  730 Euro im Kalenderjahr nicht übersteigen (siehe Rz 7316 ff).

5705

Begünstigt ist nur die Aufgabe des gesamten Betriebes. Bei einer Teilbetriebsaufgabe oder
einer Betriebsveräußerung kommt die Begünstigung des § 24 Abs. 6 EStG 1988 nicht zur
Anwendung (vgl. VwGH 24.6.2003, 2000/14/0178).

5706

Wird das Gebäude anlässlich eines unentgeltlichen Betriebsüberganges ins Privatvermögen
übernommen, liegt eine Entnahme zum Teilwert vor, die nicht nach § 24 Abs. 6 EStG 1988
begünstigt ist (VwGH 29.6.1995, 93/15/0134).

18.3.3.3 Voraussetzungen

18.3.3.3.1 Gebäude, Hauptwohnsitz

5707

Die Begünstigung des § 24 Abs. 6 EStG 1988 erstreckt sich nur auf Gebäude, die bis zur
Aufgabe des Betriebes Hauptwohnsitz des Steuerpflichtigen gewesen sind.
Der Begriff des Gebäudes (siehe auch Rz 3139 ff) iSd § 24 Abs. 6 EStG 1988 wird nicht
durch Gesichtspunkte wirtschaftlicher Zusammengehörigkeit bestimmt, sondern durch
bautechnische Kriterien. Die Steuerfreiheit der stillen Reserven für das Wohngebäude kann
bei Aufgabe eines Betriebes daher nicht für ein Betriebsgebäude beansprucht werden, das
bautechnisch (wenn auch nur wenige Meter) vom Wohngebäude getrennt ist
(VwGH 19.2.1991, 91/14/0031).

5708

Der Begriff des Wohnsitzes richtet sich nach § 26 Abs. 1 BAO. Liegt nur ein Wohnsitz vor, so
ist dieser Hauptwohnsitz. Bei mehreren Wohnsitzen gilt als Hauptwohnsitz derjenige, zu dem
die engeren persönlichen und wirtschaftlichen Beziehungen bestehen (Mittelpunkt der
Lebensinteressen; siehe auch Rz 6630 ff).

5709

Die nur kurzfristige Begründung des Hauptwohnsitzes in einem zum Betriebsvermögen
gehörenden Gebäudeteil ist bei Vorliegen mehrerer Wohnsitze nicht ausreichend. Von einer
kurzfristigen Begründung ist jedenfalls auszugehen, wenn die Wohnung nur wenige Monate
als Hauptwohnsitz gedient hat. Für Betriebsaufgaben ab der Veranlagung 2005 muss das
Gebäude in Anlehnung an § 30 Abs. 2 Z 1 EStG 1988 in den beiden vor der Erfassung des
Aufgabegewinnes liegenden Kalenderjahren durchgehend der Hauptwohnsitz des
Steuerpflichtigen gewesen sein.

18.3.3.3.2 Verfügungsbeschränkungen

5710

Fassung bis zur Veranlagung 2004:
Das Gebäude darf bei der Betriebsaufgabe weder

• ganz oder zum Teil veräußert werden,
• ganz oder zum Teil einem anderen zur Erzielung betrieblicher Einkünfte überlassen (siehe
  Rz 5710a) noch
• überwiegend selbst zur Einkunftserzielung verwendet werden (siehe Rz 5710a).

Bereits die geringste begünstigungsschädliche Verwendung führt zur Nichtanwendbarkeit der
Bestimmung des § 24 Abs. 6 EStG 1988 (siehe auch Rz 5710a).

Fassung ab der Veranlagung 2005:
Das Gebäude (der Gebäudeteil) darf innerhalb von fünf Jahren (60 Monaten) nach Aufgabe
des Betriebes weder vom Steuerpflichtigen selbst noch von einem unentgeltlichen
Rechtsnachfolger veräußert werden.

5710a

Fassung bis zur Veranlagung 2004:
Von einer schädlichen Überlassung von Gebäuden iSd zweiten Teilstrichs (oder Verwendung
iSd dritten Teilstrichs) kann nur gesprochen werden, wenn Räumlichkeiten des Gebäudes
betroffen sind. Dies entspricht einerseits der typisierenden Betrachtungsweise in Bezug auf
eine "Gebäudeüberlassung" und kollidiert auch nicht mit dem Gesetzeszweck, wonach durch
die Einschränkung im 2. Teilstrich in erster Linie eine Betriebsaufspaltung (Zurückbehaltung
des Gebäudes und Vermietung an den bloß in neuer Rechtsform weiterbestehenden Betrieb)
von der Begünstigung ausgeschlossen werden soll (vgl. Erläuterungen zum AbgÄG 1980,
BGBl 563, RV 457 BlgNR 15. GP). Bei Nutzung des Daches zum Betrieb eines Handymastes
kann von einer Überlassung des Gebäudes iSd Überlassung von Räumlichkeiten nicht
gesprochen werden. Sie ist somit nicht begünstigungsschädlich und führt daher nicht zu
einer Besteuerung der stillen Reserven des Betriebsgebäudes.
Gleiches gilt bei der Einräumung einer Dienstbarkeit, die nicht die Nutzung der
Gebäuderäumlichkeiten betrifft, oder des Rechts auf Anbringung von Werbetafeln,
Schaukästen oder bei der bloßen Zurverfügungstellung von Auslagen an einen gewerblichen
Nutzer.

Fassung ab der Veranlagung 2005:
Für Betriebsaufgaben ab der Veranlagung 2005 ist die Vermietung des Gebäudes oder von
Gebäudeteilen zu Betriebszwecken ebenso unschädlich wie die (gänzliche) Vermietung zu
Wohnzwecken oder die unentgeltliche Übertragung. Auch eine mit der Betriebsaufgabe
verbundene endgültige Betriebsverpachtung (siehe dazu Rz 5647 ff) berührt die
Begünstigung nicht.

5711

Fassung bis zur Veranlagung 2004:
Im Falle der Überlassung des Gebäudes für betriebliche Zwecke ist nicht maßgeblich, ob aus
der Gebäudeüberlassung selbst Einkünfte oder wirtschaftliche Vorteile erzielt werden
(VwGH 22.9.1999, 99/15/0109). Eine entgeltliche Überlassung ist nicht gefordert. Es führt
daher auch die (teilweise) Weiterführung des Betriebes durch einen Angehörigen, selbst im
Falle der unentgeltlichen Übertragung oder Nutzungsüberlassung zur Nichtanwendbarkeit
des § 24 Abs. 6 EStG 1988.

Fassung ab der Veranlagung 2005:
Für Betriebsaufgaben ab der Veranlagung 2005 ist sowohl die entgeltliche als auch die
unentgeltliche Überlassung des Gebäudes für betriebliche Zwecke unschädlich.

5712

Fassung bis zur Veranlagung 2004:
Eine überwiegende außerbetriebliche Verwendung durch den Alleineigentümer liegt zB dann
vor, wenn mehr als 50% der Gebäudefläche für Wohnzwecke vermietet werden.

Fassung ab der Veranlagung 2005:
Für Betriebsaufgaben ab der Veranlagung 2005 ist auch die komplette Vermietung des
Gebäudes für Wohnzwecke unschädlich.

18.3.3.3.3 Übertragung stiller Reserven

5713

Die Begünstigung des § 24 Abs. 6 EStG 1988 kommt nicht zur Anwendung, wenn auf das
Gebäude stille Reserven übertragen worden sind (siehe auch Rz 5698 ff). Eine zeitliche
Befristung für eine solche Übertragung sieht das Gesetz nicht vor.

18.3.4 Nachversteuerung

5714

Fassung bis zur Veranlagung 2004:
Die Voraussetzungen für die Nichterfassung der stillen Reserven müssen nach der Aufgabe
des Betriebes fünf Jahre hindurch gegeben sein. Wird das Gebäude innerhalb dieses
Zeitraumes vom Steuerpflichtigen oder seinem Rechtsnachfolger (= Erben) veräußert, unter
Lebenden unentgeltlich übertragen, ganz oder zum Teil einem anderen zur Erzielung
betrieblicher Einkünfte überlassen oder selbst überwiegend zur Einkunftserzielung
verwendet, sind die nicht erfassten stillen Reserven in diesem Jahr (von Amts wegen) unter
Anwendung des ermäßigten Steuersatzes des § 37 Abs. 1 EStG 1988 zu versteuern. Eine
spätere Verletzung der Voraussetzungen ist nicht schädlich. Die Nachversteuerung aufgrund
einer Veräußerung ist vom tatsächlichen Veräußerungserlös unabhängig und erfolgt immer in
Höhe der im Zeitpunkt der Betriebsaufgabe steuerfrei belassenen stillen Reserven. Ein
darüber hinausgehender Veräußerungserlös aufgrund nachträglicher Wertsteigerungen ist
nur bei Vorliegen der Voraussetzungen des § 30 EStG 1988 als Spekulationseinkünfte zu
erfassen. Als Anschaffungskosten gilt in diesem Fall der (bereits nach § 24 Abs. 6 EStG 1988
nacherfasste) gemeine Wert im Zeitpunkt der Betriebsaufgabe. Ein Mindererlös bleibt
grundsätzlich (Ausnahme: relativer Verlustausgleich mit anderen positiven
Spekulationseinkünften) unberücksichtigt.

Fassung ab der Veranlagung 2005:
Wird das Gebäude (der Gebäudeteil) innerhalb von fünf Jahren (60 Monaten) nach Aufgabe
des Betriebes durch den Steuerpflichtigen oder einen unentgeltlichen Rechtsnachfolger
(Erbe, Geschenknehmer) veräußert, kommt es zur Nacherfassung der bisher unversteuerten
stillen Reserven beim Steuerpflichtigen oder seinem/n Erben. Die Veräußerung gilt als
rückwirkendes Ereignis im Sinne des § 295a BAO, das die Steuerfestsetzung im Wege der
Abänderung des Bescheides des Aufgabejahres nach sich zieht, wobei die nacherfasste stille
Reserve zum (begünstigten) Aufgabegewinn gehört. Der Eintritt des rückwirkenden
Ereignisses ist dem zuständigen Finanzamt vom Steuerpflichtigen anzuzeigen, wenn das
rückwirkende Ereignis in der Begründung des Bescheides angeführt ist (§ 120 Abs. 3 BAO).
Nachversteuert wird maximal jene steuerfrei belassene stille Reserve, die durch die
nachfolgende Veräußerung tatsächlich realisiert worden ist. Sollte es daher zwischen der
Betriebsaufgabe und der tatsächlichen Veräußerung des Gebäudes zu einer Wertminderung
des Gebäudes kommen, reduziert diese die Bemessungsgrundlage bis maximal null (= bei
Verkauf zum seinerzeitigen Restbuchwert, aber auch darunter). Sind umgekehrt
nachträgliche Wertsteigerungen eingetreten, sind diese nur bei Vorliegen der
Voraussetzungen des § 30 EStG 1988 als Spekulationseinkünfte zu erfassen. Als
Anschaffungskosten gilt in diesem Fall der (bereits nach § 24 Abs. 6 EStG 1988 nacherfasste)
gemeine Wert im Zeitpunkt der Betriebsaufgabe.

Beispiel:

5715

Fassung bis zur Veranlagung 2004:
Erfolgt die Nachversteuerung, weil das Gebäude vom Steuerpflichtigen oder seinem
Rechtsnachfolger (= Erben) ganz oder zum Teil einem anderen zur Erzielung betrieblicher
Einkünfte überlassen oder überwiegend selbst zur Einkunftserzielung verwendet wird, sind
die nachzuversteuernden stillen Reserven über Antrag des Steuerpflichtigen bzw. seines
Rechtsnachfolgers (= Erben) auf zehn Jahre gleichmäßig verteilt als Einkünfte anzusetzen.
Der Hälftesteuersatz des § 37 EStG 1988 kommt (ohne Voraussetzung eines siebenjährigen
Betriebsbestehens) auch in diesem Fall zur Anwendung.
Im Fall des Todes des Steuerpflichtigen (Erben) während des Zehnjahreszeitraumes ist die
Nachversteuerung bei dem (den) Erben fortzusetzen.

Fassung ab der Veranlagung 2005:
Die Einkünfte aufgrund der Nachversteuerung sind – gemäß § 295a BAO als rückwirkendes
Ereignis – im Aufgabejahr anzusetzen. Der Hälftesteuersatz des § 37 Abs. 5 EStG 1988
kommt nur dann zur Anwendung, wenn auch für den restlichen Aufgabegewinn die
Voraussetzungen nach § 37 Abs. 5 EStG 1988 vorgelegen sind (Antragstellung, Ablauf der
Siebenjahresfrist seit der Betriebseröffnung oder dem letzten entgeltlichen Erwerbsvorgang).
Hat der Steuerpflichtige für den (restlichen) Aufgabegewinn die Dreijahresverteilung nach
§ 37 Abs. 2 Z 1 EStG 1988 beansprucht, kann der nachzuversteuernde Betrag in die
Dreijahresverteilung eingebunden oder das Wahlrecht für den gesamten Aufgabegewinn neu
ausgeübt werden. Die ex-nunc-Nachversteuerung in Zehntelbeträgen bei gleichzeitiger
Anwendung des Hälftesteuersatzes (siehe Fassung bis zur Veranlagung 2004) ist nur in
Übergangsfällen ohne Option auf die neue Rechtslage möglich.

5716

Fassung bis zur Veranlagung 2004:
Die Verteilungsregel kommt jedoch nicht zur Anwendung, wenn das Gebäude innerhalb von
fünf Jahren nach Betriebsaufgabe vom Steuerpflichtigen oder seinem Rechtsnachfolger
(= Erben) veräußert oder unter Lebenden unentgeltlich übertragen wird.

Fassung ab der Veranlagung 2005:
Wird das Gebäude nach der Betriebsaufgabe vom Steuerpflichtigen unter Lebenden
unentgeltlich übertragen und vom Geschenknehmer innerhalb von fünf Jahren nach der
Betriebsaufgabe des Geschenkgebers veräußert, kommt es zur Nacherfassung der bisher
unversteuerten stillen Reserven im Jahr der Betriebsaufgabe beim Geschenkgeber bzw.
dessen Erben.

5717

Wurde ein Nachversteuerungstatbestand verwirklicht, kann dieser nicht durch rückwirkende
Vereinbarungen beseitigt werden (VwGH 22.9.1999, 99/15/0109).

18.3.5 Kürzung der AfA-Bemessungsgrundlage bei 
nachträglicher Gebäudenutzung (gilt für Betriebsaufgaben im 
Geltungsbereich § 24 Abs. 6 EStG 1988 idF AbgÄG 2004)

5717a

Wird das Gebäude nach der Betriebsaufgabe (auch außerhalb des Fünfjahreszeitraumes)
vom Steuerpflichtigen oder seinem unentgeltlichen Rechtsnachfolger zur Einkünfteerzielung
genutzt, ist der jeweils maßgebende steuerliche Wertansatz (zB Teilwert bei Einlage in einen
Betrieb oder gemeiner Wert gemäß § 16 Abs. 1 Z 8 lit. d EStG 1988 bei Nutzung zur
Vermietung; siehe Rz 2484 und 6432) um die nicht versteuerte stille Reserve (maximal auf
null) zu kürzen. Der gekürzte Wert bildet sodann die Grundlage für die Absetzung für
Abnutzung. Wird das Gebäude innerhalb der Fünfjahresfrist veräußert und kommt es damit
zur Versteuerung der stillen Reserven, ist die Kürzung des Wertansatzes gemäß § 295a BAO
rückwirkend zu korrigieren und damit die AfA rückwirkend für jedes Jahr bis zur Veräußerung
zu erhöhen. Kommt es mangels Veräußerung zu keiner Nachversteuerung, bleibt der
gekürzte Wertansatz für die AfA bzw. spätere Einlage weiterhin (auch nach Ablauf der
Fünfjahresfrist) maßgeblich.

Beispiel:
Bei einem gemischt genutzten gänzlich abgeschriebenen Gebäude, auf das die
Voraussetzungen des § 24 Abs. 6 EStG 1988 zutreffen, wird die anlässlich der
Betriebsaufgabe im Jahr 1 aufgedeckte stille Reserve von 100.000 Euro nicht erfasst.
Der nicht privat genutzte Gebäudeteil (ehemaliges Betriebsvermögen) wird im Jahr 3
vom Steuerpflichtigen vermietet. Als Wertansatz im Rahmen der Bemessung der
Absetzung für Abnutzung käme bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung
(§ 16 Abs. 1 Z 8 lit. d EStG 1988) der gemeine Wert zum Ansatz, der 120.000 Euro
beträgt. Dieser Wertansatz ist um die unversteuerte stille Reserve zu kürzen, sodass
die AfA-Bemessungsgrundlage 20.000 Euro beträgt (AfA daher auf Basis von 1,5%
300 Euro pro Jahr). Wird das Gebäude im Jahr 5 um 115.000 Euro veräußert, ist die
bisher unversteuerte stille Reserve (100.000 Euro) im Rahmen der gemäß § 295a BAO
geänderten Veranlagung des Jahres 1 zu versteuern. Überdies ist die AfA der Jahre 3
und 4 durch Änderung der Veranlagungen dieser Jahre gemäß § 295a BAO zu
korrigieren: Auf Basis des gemeinen Wertes von 120.000 Euro würde die AfA pro Jahr
1.800 Euro betragen, sodass die AfA der Jahre 3 und 4 um jeweils 1.500 Euro zu
erhöhen ist.

5717b

Wird das Gebäude nach der begünstigten Betriebsaufgabe wieder in ein Betriebsvermögen
eingelegt, hat die Einlage des Gebäudes mit dem um die unversteuerten stillen Reserven
verminderten Teilwert zu erfolgen. Wird das Gebäude sodann vor Ablauf der fünfjährigen
Sperrfrist veräußert, führt dies zur Nachversteuerung der bei der Betriebsaufgabe
aufgedeckten stillen Reserven im Aufgabejahr (§ 295a BAO) und zur Versteuerung der
(restlichen) stillen Reserve im Veräußerungsjahr. Wird das Gebäude hingegen erst nach
Ablauf der fünfjährigen Sperrfrist veräußert, ist die gesamte stille Reserve im
Veräußerungsjahr zu erfassen.

Beispiel (vereinfachend bleibt die AfA unberücksichtigt):
A gibt im Jahr 1 seinen Betrieb auf. § 24 Abs. 6 EStG 1988 ist anwendbar, hinsichtlich
des Betriebsgebäudes mit einem Buchwert von 20 und einem gemeinen Wert von 120
unterbleibt die steuerliche Erfassung der stillen Reserve in Höhe von 100. Im Jahr 2
schenkt A das Gebäude seinem Sohn B, der es in seinen Betrieb einlegt (Teilwert 150).
B verkauft das Gebäude
a) im Jahr 3,
b) im Jahr 7
um 300.
Im Fall a) hat A im Wege der Änderung (§ 295a BAO) des Bescheides des Jahres 1 100
nachzuversteuern. B hat die Differenz zwischen dem Buchwert (=vereinfacht – ohne
AfA - der ungekürzte Einlagewert von 150) und dem Veräußerungserlös (300), somit
150 im Jahr 3 zu versteuern.

Im Fall b) hat A nichts nachzuversteuern, da die Fünfjahresfrist bereits abgelaufen ist.
B hat die Differenz zwischen dem Buchwert (= vereinfacht – ohne AfA – der um die
unversteuerte stille Reserve gekürzte Teilwert von 50) und dem Veräußerungserlös
(300), somit 250 im Jahr 7 zu versteuern.

18.3.6 Inkrafttreten des § 24 Abs. 6 EStG 1988 idF AbgÄG 2004

5717c

Gemäß § 124b Z 110 EStG 1988 tritt § 24 Abs. 6 EStG 1988 idF AbgÄG 2004 grundsätzlich
ab der Veranlagung 2005 in Kraft. Ist die Gebäudebegünstigung bereits in einem früheren
Veranlagungszeitraum wirksam geworden, gelten grundsätzlich die bis zur Veranlagung 2004
maßgebenden Bestimmungen (Nachversteuerungstatbestände, ex-nunc-Nachversteuerung,
usw.) innerhalb des nachversteuerungshängigen Fünfjahreszeitraums auch ab 2005 weiter.
Wird vom Steuerpflichtigen (oder seinem/n Erben) ein Nachversteuerungstatbestand gesetzt,
kann allerdings (unwiderruflich) in die Rechtslage idF AbgÄG 2004 optiert werden. Die Option
muss schriftlich gegenüber dem zuständigen Finanzamt bis 31.Dezember jenes Jahres
ausgeübt werden, in dem ein (nach bisheriger Rechtslage schädlicher)
Nachversteuerungstatbestand gesetzt worden ist.

18.4 Umgründungen (§ 24 Abs. 7 EStG 1988)

5718

Ein Veräußerungsgewinn ist nicht zu ermitteln, soweit das UmgrStG eine
Buchwertfortführung vorsieht. Zu einem Veräußerungsgewinn kommt es anlässlich einer
Umgründung nur dann, wenn die Buchwertfortführung entweder auf Grund der
Bestimmungen des UmgrStG nicht möglich ist oder das UmgrStG ein Wahlrecht einräumt und
im Rahmen dessen auf die Buchwertfortführung verzichtet wird (VwGH 29.1.1998,
97/15/0197).
Wird im Rahmen eines unter Buchwertfortführung erfolgenden Umgründungsvorganges ein
Wirtschaftsgut ins Privatvermögen übernommen, liegt eine Entnahme vor, auf die eine
steuerliche Begünstigung aus dem Titel der Betriebsveräußerung nicht angewendet werden
kann (vgl. VwGH 29.1.1998, 97/15/0197).

5719

Fällt die gesellschaftsvertragliche Übertragung von (Teil-)Betrieben oder
Mitunternehmeranteilen nicht unter Art. IV oder V UmgrStG (zB bei realer Überschuldung),
ist der Veräußerungsgewinn auf den nach dem UmgrStG maßgeblichen Stichtag zu beziehen.
Analog zur Regelung in § 6 Z 14 EStG 1988 bleiben im Falle eines misslungenen
Zusammenschlusses oder einer misslungenen Realteilung die in den Art. IV und V UmgrStG
für diese Tatbestände vorgesehenen Rückwirkungen erhalten; der Veräußerungsgewinn ist in
diesen Fällen auf den rückwirkenden Stichtag zu beziehen. Die Rückwirkung bezieht sich in
diesem Fall nicht auf mit einer Geldeinlage oder sonstigen Wirtschaftsgütern Beitretende;
diese nehmen demnach am Betriebsergebnis frühestens ab dem Abschlusstag des
Zusammenschlussvertrages teil. Auch sind die übrigen Wirkungen des UmgrStG nicht
anwendbar (zB Umsatzsteuer, Verkehrsteuern), siehe UmgrStR 2002 Rz 1506 ff, 1640 ff.

Randzahlen 5720 bis 5800: derzeit frei.