5848

Die Gewinnermittlungsart der Mitunternehmerschaften richtet sich nach den allgemeinen

Grundsätzen; in Ergänzung zu den Ausführungen in Rz 401 bis 434 ergeben sich folgende

Besonderheiten.

5849

Liegt eine Buchführungspflicht nicht vor und werden Bücher auch freiwillig nicht geführt, ist

das Betriebsergebnis durch Einnahmen-Ausgaben-Rechnung zu ermitteln.

5850

Zur Einnahmen-Ausgaben-Rechnung einer freiberuflichen oder gewerblichen GmbH & Co

EEG siehe Rz 661 f. Zum Außerkrafttreten des Erwerbsgesellschaftengesetzes siehe Rz 430q.

Zum Wechsel der Gewinnermittlungsart siehe Rz 689 ff.

Siehe Rz 426 ff.

siehe Rz 4285 f.

5851

Die Einkünfte werden gemäß § 188 BAO festgestellt und den einzelnen Mitunternehmern

direkt zugerechnet. Sind an einer Mitunternehmerschaft wiederum Mitunternehmerschaften

beteiligt, kommt es zu einem Durchgriff auf die dahinter stehenden natürlichen bzw.

juristischen Personen (VwGH 17.06.1992, 87/13/0157). Bei mehrstöckigen

Personengesellschaften sind mehrere hintereinander geschaltete Feststellungsverfahren

durchzuführen. Es muss jedenfalls sichergestellt werden, dass die Einkünfte aus der

Personengesellschaft letztendlich einer (natürlichen oder juristischen) Person zum Zwecke

der Ertragsbesteuerung zugerechnet werden. Im Rahmen der einzelnen

Feststellungsverfahren können die unterschiedlichen Vertragsgestaltungen und die damit

verbundenen Gewinnauswirkungen berücksichtigt werden.

5852

Die Gewinnermittlung erfolgt in zwei Stufen. Der Gewinn wird zuerst auf der Ebene der

Gesellschaft ermittelt und dann auf der zweiten Ebene die persönlichen Verhältnisse der

einzelnen Gesellschafter (Sonderbilanzen-Ergänzungsbilanzen) berücksichtigt.

5853

Ausgangspunkt für die Gewinnermittlung ist der (unternehmensrechtliche) Gesamtgewinn

der Gesellschaft, der um die als Betriebsausgaben abgesetzten Vergütungen für Leistungen

des Gesellschafters an die Gesellschaft iSd § 23 Z 2 EStG 1988, die unternehmensrechtlich

Aufwand darstellen, vermindert wurde. Der unternehmensrechtliche Gewinn ist um steuerlich

nicht anzuerkennende Betriebseinnahmen und Betriebsausgaben, die die

Mitunternehmerschaft selbst betreffen (zB Provisionen, deren Empfänger nicht namhaft

gemacht werden und gemäß § 162 BAO dem Gewinn zuzurechnen sind), zu bereinigen. Der

sodann adaptierte steuerliche Gewinn ist den Gesellschaftern nach dem entsprechenden

Gewinnverteilungsschlüssel zuzurechnen.

5854

Das Gesellschaftsvermögen wird in der Gesellschaftsbilanz erfasst. Bei Zuordnung von

Wirtschaftsgütern zum Betriebsvermögen oder zum Privatvermögen ist analog der

Betrachtung bei einem Einzelunternehmen vorzugehen (VwGH 10.3.1983, 82/13/0017). Der

Gewinn ist auf der Ebene der Gesellschaft, somit das Gesellschaftsvermögen betreffend,

nach einheitlichen Grundsätzen und für einen einheitlichen Gewinnermittlungszeitraum zu

ermitteln. Hinsichtlich des Gesellschaftsvermögens ist bei der Ausübung von Rückstellungsund

Bewertungswahlrechten sowie bei Inanspruchnahme von Investitionsbegünstigungen

und der Bildung und Übertragung von Rücklagen einheitlich vorzugehen.

5855

Eine gesellschafterbezogene Betrachtungsweise ist ua. für die Erfüllung der Behaltefrist des

§ 12 Abs. 1 EStG 1988 (VwGH 6.3.1973, 0200/73; VwGH 27.6.1973, 0611/72;

VfGH 20.6.1983, B 33/80) sowie für die Inanspruchnahme von Progressionsermäßigungen

(§ 37 EStG 1988) anzustellen.

5856

Auf der Ebene der Gesellschafter werden jene Positionen zugerechnet, die den einzelnen

Gesellschafter betreffen; etwaige Ergänzungs- und Sonderbilanzen sind zu berücksichtigen.

Der Gewinnermittlungszeitraum der Gesellschafter hat jenem der Gesellschaft zu

entsprechen. Auch die Gewinnermittlungsart der Gesellschaft schlägt auf den Gesellschafter

durch (VwGH 16.11.1979, 0665/78).

5857

Ergänzungsbilanzen beinhalten den einzelnen Gesellschafter betreffende Wertkorrekturen zu

den Ansätzen in der Gesellschaftsbilanz. Sie sind insbesondere erforderlich bei von der

Gesellschaftsbilanz abweichenden Anschaffungskosten wegen späterem Erwerb eines

Gesellschaftsanteiles, bei Übertragung stiller Rücklagen (siehe Rz 5955 ff) bzw.

Inanspruchnahme von Investitionsbegünstigungen (siehe Rz 5946 ff).

5858

In Sonderbilanzen werden jene Umstände dargestellt, die den Gesellschafter nicht in Bezug

auf die Gesellschaftsbilanz betreffen. Demnach sind in Sonderbilanzen insbesondere vom

einzelnen Gesellschafter der Gesellschaft zur Verfügung gestellte private Wirtschaftsgüter,

die als Sonderbetriebsvermögen auszuweisen und die daraus resultierenden

Sonderbetriebseinnahmen und Sonderbetriebsausgaben, die in die Gewinnermittlung

miteinzubeziehen sind, sowie besondere Vergütungen, die aus Leistungsbeziehungen

zwischen der Gesellschaft und den Gesellschafter resultieren, aufzunehmen.

5859

Die Einkünfte des Mitunternehmers setzen sich zusammen aus

sind Vergütungen, die er von der Gesellschaft für seine Tätigkeit im Dienste der

Gesellschaft, für die Hingabe von Darlehen oder für die Überlassung von

Wirtschaftsgütern bezogen hat (§§ 21 Abs. 2 Z 2, 22 Z 3, 23 Z 2 EStG 1988), abzüglich

der damit in Zusammenhang stehenden Sonderbetriebsausgaben.

Beispiel:

5860

Die Vergütungen der Gesellschaft für Leistungen des Gesellschafters als Privatperson

(Arbeits- bzw. Werkverträge, Darlehensgewährungen, Mietverträge; so genannte

zuzurechnen. Gleiches gilt für nicht fremdüblich gestaltete Leistungen eines Gesellschafter-

Betriebes an die Gesellschaft.

Das bloße „Einbuchen“ von Tätigkeitsvergütungen ohne zugrunde liegende effektive

Zahlungen kann insbesondere im Angehörigenkreis mangels Fremdüblichkeit zur

Nichtanerkennung der Tätigkeitsvergütungen als Betriebsausgaben bzw.

Sonderbetriebseinnahmen führen; diesfalls sind die vor Berücksichtigung der

Tätigkeitsvergütungen erzielten Ergebnisse der Einkünfteermittlung zugrunde zu legen.

5860a

Tätigkeitsvergütungen stellen entsprechend der Vereinbarung der Gesellschafter Aufwand

der Gesellschaft dar und sind auch dann zu bezahlen, wenn die Gesellschaft keinen Gewinn

erzielt. Demgegenüber liegt ein Vorweggewinn (Gewinnvorab) und keine Tätigkeitsvergütung

vor, wenn einem Gesellschafter Vergütungen zB für Dienstleistungen vorweg aus dem

Gewinn gewährt und diese nicht als Aufwand behandelt werden. Aus der Vereinbarung eines

Vorweggewinnes kann keine Einkünfteverteilung resultieren, die einem Beteiligten einen

Gewinn, dem anderen einen Verlust zuweist. Vielmehr ist bei vereinbartem Vorweggewinn

der erzielte Gewinn alinear zu verteilen; dabei ist darauf zu achten, dass die

Einkünfteverteilung die unterschiedlichen Gesellschafterbeiträge angemessen widerspiegelt

(VwGH 16.09.2003, 2000/14/0069).

5861

Für die Zurechnung des § 23 Z 2 EStG 1988 ist das Ausmaß der Beteiligung ohne Belang

(VwGH 25.5.1988, 86/13/0154). Gehen Vergütungen auf Vereinbarungen vor

Gesellschafterbeitritt zurück, kommt eine Zurechnung erst mit Erlangung der

Gesellschafterstellung zum Tragen. Ab Wegfall der Gesellschafterstellung hat eine

Zurechnung iSd § 23 Z 2 EStG 1988 zu unterbleiben.

5862

Demgegenüber sind Leistungsbeziehungen zwischen dem Betrieb des Gesellschafters und

der Gesellschaft, sofern sie beiderseits betrieblich veranlasst sind und fremdüblich erfolgen,

mit steuerlicher Wirkung anzuerkennen (siehe Rz 5879 ff).

5862a

Werden an einen Gesellschafter Tätigkeitsvergütungen gewährt, die bei anderen

zu prüfen (siehe dazu auch Pkt. 21 LRL). Im Falle der Qualifikation als

(Beteiligungs)Liebhaberei sind lediglich jene Gesellschafter mit positiven Einkünften

steuerlich zu erfassen. Sollte nur ein Steuerpflichtiger positive Einkünfte erzielen, erfolgt die

Erfassung außerhalb eines Feststellungsverfahrens gemäß § 188 BAO.

5863

Verzichtet der Gesellschafter-Betrieb auf eine betriebliche Forderung gegen die Gesellschaft

aus gesellschaftlichem Anlass, liegt in Höhe des werthaltigen (= einbringlichen) Teils beim

Verzichtenden eine Entnahme (§ 6 Z 4 EStG 1988) vor und bei der Gesellschaft eine Einlage

(§ 6 Z 5 EStG 1988). In Höhe des nicht werthaltigen Teils liegt beim Verzichtenden eine

Betriebsausgabe vor (ggf. im Wirtschaftsjahr der Wertminderung bereits auf den niedrigeren

Teilwert abgeschrieben) und bei der Gesellschaft eine steuerwirksame

Vermögensvermehrung.

5864

Erbringt der Gesellschafter als Privatperson Leistungen an die Gesellschaft, sind die

Vergütungen Bestandteil des Gewinns der Mitunternehmerschaft und ihm auf der zweiten

Ebene der Gewinnermittlung als Sonderbetriebseinnahmen zuzurechnen.

5865

Als derartige Vergütungen für Leistungen im Dienste der Gesellschaft sind nicht nur

Dienstnehmerleistungen im engeren Sinn sondern all jene, die im wirtschaftlichen Interesse

der Gesellschaft vom Gesellschafter erbracht werden, anzusehen. Darunter fallen

Vergütungen für die gesellschaftsrechtliche Dienstleistung der Geschäftsführung

(VwGH 20.1.1987, 86/14/0093) auch dann, wenn der Geschäftsführer nur aus

gewerberechtlichen Gründen Gesellschafter ist (VfGH 8.6.1985, B 488/80), für

arbeitsrechtliche Dienstleistungen, zB der Gehalt für den an der KG angestellten

Kommanditisten (VwGH 21.2.1990, 89/13/0060), Entlohnung für Werkverträge

(freiberufliche und gewerbliche Dienstleistungen) sowie damit in Zusammenhang stehende

Pensionszahlungen.

5866

Im Fall einer GmbH & Co KG und vergleichbarer Rechtsformen liegen

Sonderbetriebseinnahmen (Vergütungen iSd § 23 Z 2 EStG 1988) bzw.

Sonderbetriebsausgaben der GmbH dann vor, wenn der GmbH für ihre

Geschäftsführungstätigkeit bei der Mitunternehmerschaft die Bezüge ihres

unternehmensrechtlichen Geschäftsführers vergütet werden. Auch wenn der Geschäftsführer

zugleich Gesellschafter der Mitunternehmerschaft ist, kommt § 23 Z 2 EStG 1988 nur

hinsichtlich der Vergütungen an die GmbH und nicht hinsichtlich der Bezüge des

Geschäftsführers zur Anwendung. Der Geschäftsführer bezieht je nach dem

Beteiligungsausmaß bei der GmbH Einkünfte aus (nicht)selbständiger Arbeit

(VwGH 28.09.1983, 82/13/0136; VwGH 07.11.1989, 86/14/0203; VwGH 19.10.1993,

93/14/0129).

5867

Sind die Kommanditisten der KG nicht auch unternehmensrechtliche Geschäftsführer der

GmbH, dann besteht idR kein wirtschaftlicher Grund dafür, ihre Leistungen nicht unmittelbar

der KG zu erbringen, sondern die GmbH zwischenzuschalten. Diese Zwischenschaltung ist

ungewöhnlich und, wenn nicht außersteuerliche Gründe vorgebracht werden können, nicht

anzuerkennen. Die Gehaltsaufwendungen für diese Kommanditisten sind dann im Rahmen

der Gewinnfeststellung der KG als Gewinnanteile des Kommanditisten gemäß

§ 23 Z 2 EStG 1988 zu erfassen (VwGH 15.02.1994, 93/14/0210; VwGH 19.11.1998,

5868

Die Nutzung eines Kraftfahrzeuges der GmbH & Co KG durch einen Kommanditisten für

private Zwecke kann eine Entnahme des Kommanditisten sein oder ein

(lohn)steuerpflichtiger Vorteil aus dem mit der Komplementär-GmbH bestehenden

Anstellungsverhältnis. Zur Abgrenzung beider Bereiche (Kommanditist in seiner Eigenschaft

als Gesellschafter der KG einerseits und als Organ der geschäftsführenden Komplementär-

GmbH andererseits) müssen - wie für die Anerkennung von Rechtsbeziehungen zwischen

nahen Angehörigen - klare und eindeutige vertragliche Vereinbarungen bestehen. Im Zweifel

ist auf die im Wirtschaftsleben üblichen Usancen abzustellen. Keine Entnahme, sondern ein

Vorteil aus dem Anstellungsverhältnis liegt vor, wenn eindeutige Abmachungen fehlen und

die Überlassung des Kraftfahrzeuges auch für private Fahrten des Geschäftsführers

wirtschaftsüblich ist (VwGH 25.11.1999, 99/15/0095; VwGH 6.10.1992, 88/14/0045;

VwGH 10.3.1994, 93/15/0146).

5869

Pensionszusagen an Gesellschafter-Geschäftsführer einer Personengesellschaft sind als

Gewinnverteilungsabreden zwischen den Gesellschaftern anzusehen, die den Gewinn der

Gesellschaft nicht beeinflussen dürfen und dementsprechend auch nicht zur

Rückstellungsbildung für die künftigen Pensionsleistungen berechtigen (VwGH 10.11.1971,

0959/70). Hingegen ist die Bildung einer Pensionsrückstellung durch die Komplementär-

GmbH für ihren Geschäftsführer zulässig, auch wenn dieser gleichzeitig Kommanditist ist. Der

hiefür angesetzte unternehmensrechtliche Aufwand der KG ist der Komplementär-GmbH als

Sonderbetriebseinnahme zuzurechnen; die Dotierung der Pensionsrückstellung stellt eine

Sonderbetriebsausgabe der Komplementär-GmbH dar.

5870

Wird ein Arbeitnehmer, für den bereits Rückstellungen für Pensionszahlungen gebildet

wurden, Gesellschafter, so sind die gebildeten Rückstellungen aufzulösen. Zahlungen an

ehemalige Gesellschafter (zB Pensionszahlungen an Gesellschafter nach deren Ausscheiden

aus der Gesellschaft oder an den Rechtsnachfolger eines Gesellschafters ohne eigene

Gesellschafterstellung) sind als betriebliche Versorgungsrenten Betriebsausgaben der

Gesellschaft (VwGH 15.1.1960, 2464/56), siehe Rz 7026.

5871

Gewährt der Gesellschafter (auch bei nur mittelbarer Beteiligung (VwGH 17.6.1992,

87/13/0157) der Mitunternehmerschaft ein Darlehen (ein solches ist auch die

Anleihezeichnung durch einen Mitunternehmer der emittierenden Gesellschaft), so stellt

dieses Darlehen Eigenkapital des Gesellschafters und die empfangenen Zinsen

Sonderbetriebseinnahmen des Gesellschafters dar (VwGH 16.11.1979, 0665/78). Gleiches

gilt, wenn der Gesellschafter das Darlehen aus seinem Einzelunternehmen gewährt und die

Darlehensgewährung auf seine Gesellschafterfunktion zurückzuführen ist. Eine Ausnahme

stellt die Darlehensgewährung durch ein Kreditinstitut zu fremdüblichen Bedingungen dar

(VwGH 17.2.1988, 87/13/0028). Die Darlehensgewährung durch eine Trägerkörperschaft

(Körperschaft öffentlichen Rechts) an eine Mitunternehmerschaft führt nicht zur

Hinzurechnung der Zinsen gemäß § 23 Z 2 EStG 1988, weil Gesellschafter der Betrieb

gewerblicher Art und nicht die Körperschaft ist, somit die Zinsen nicht dem Gesellschafter

sondern einem Dritten bezahlt werden (VwGH 27.3.1996, 93/15/0209).

5872

Im umgekehrten Sinn ist die Darlehensgewährung einer Mitunternehmerschaft an ihren

Gesellschafter anzuerkennen, wenn sie aus betrieblichen Gründen fremdüblich erfolgt

(VwGH 23.2.1979, 0678/78).

5873

Die Leistung aus einer Bürgschaft eines Mitunternehmers für Schulden der Gesellschaft stellt

einen Einlagevorgang dar und führt zu keiner Betriebsausgabe, sondern erhöht den Stand

seines Kapitalkontos (VwGH 20.11.1996, 96/15/0004). Eine Rückstellung im

Sonderbetriebsvermögen des Gesellschafters ist nicht zulässig, weil die bevorstehende

Verpflichtung zur Leistung einer Einlage nicht rückstellungsfähig ist (VwGH 17.12.1998,

97/15/0122; VwGH 3.2.1993, 92/13/0069).

5874

Darunter fallen bspw. Mietzinse (VwGH 30.5.1995, 92/13/0018), Lizenzzahlungen für

körperliche und unkörperliche Wirtschaftsgüter, Pachtzahlungen (VwGH 28.2.1989,

89/14/0019), Zahlungen für die Einräumung eines Miet- bzw. Baurechtes oder Vergütungen

für die Überlassung von Urheberrechten.

5875

Vergütungen des Mitunternehmers für von ihm der Mitunternehmerschaft zur Verfügung

gestellte patentrechtlich geschützte Erfindungen können dem halben Steuersatz gemäß § 38

EStG 1988 unterliegen: Vergütungen, die eine Personengesellschaft an einen ihrer

Gesellschafter für eine von ihm der Gesellschaft überlassene Erfindung bezahlt, sind, soweit

die Vergütungen seinem Gesellschaftsanteil entsprechen, nicht Einkünfte aus der Verwertung

der Erfindung durch andere Personen und daher auch nicht nach § 38 EStG 1988 begünstigt

(VwGH 8.5.1984, 83/14/0115). Dies gilt nur in jenen Fällen, in denen der Erfinder-

Gesellschafter seine Erfindung der Personengesellschaft gegen eine Vergütung zur

Beispiel:

Der steuerpflichtige Gewinn einer OHG beträgt 12.000 €. Darin ist auch eine Vergütung

(Lizenzgebühr) von 2.000 € an den Gesellschafter A enthalten, die dieser als Erfinder

für die Überlassung einer patentrechtlich geschützten Erfindung von der Gesellschaft

erhält. Die Gesellschaft nutzt die Erfindung im Rahmen des eigenen Betriebes; eine

Lizenz an dritte Personen wird daneben nicht eingeräumt. Der Gesellschafter A ist mit

40% am Gewinn der OHG beteiligt. Seine Einkünfte aus Gewerbebetrieb betragen

somit 4.000 € (= 40% des verteilungsfähigen Gewinnes) zuzüglich 2.000 € an

Lizenzgebühren. Von den Lizenzgebühren sind nur1.200 € (= 60%)

begünstigungsfähig.

5876

Nutzt die Personengesellschaft die Erfindung ausschließlich durch Lizenzüberlassung an

Dritte oder überlässt sie die Erfindung neben einer Verwertung im eigenen Betrieb zusätzlich

Dritten zur Verwertung, steht die Begünstigung des § 38 EStG 1988 für die Vergütungen an

den Erfinder-Gesellschafter und seinen Gewinnanteil an der Personengesellschaft insoweit

zu, als die Vergütungen bzw. der Gewinnanteil auf die Lizenzeinkünfte der

Personengesellschaft entfallen. Hinsichtlich der Vergütungen an den Erfinder-Gesellschafter

sind zusätzlich die Ausführungen des vorstehenden Unterabsatzes zu beachten.

Beispiel:

Der steuerpflichtige Gewinn einer OHG beträgt 20.000 €. Darin ist eine Vergütung

(Lizenzgebühr) von 4.000 € an den Gesellschafter A enthalten, die dieser als Erfinder

für die Überlassung einer patentrechtlich geschützten Erfindung von der Gesellschaft

erhält. Die Gesellschaft nutzt die Erfindung zum Teil im eigenen Betrieb, zum Teil durch

Lizenzüberlassung an Dritte. Der auf die Lizenzüberlassung an Dritte entfallende

Gesellschaftsgewinn beträgt 2.400 €. Der Gesellschafter A ist mit 50% am Gewinn der

OHG beteiligt. Die Einkünfte des Gesellschafters A setzen sich aus 50% des

verteilungsfähigen Gewinnes (= 8.000 €) sowie aus der Vergütung von 4.000 €

zusammen. Der Gewinnanteil von 8.000 € unterliegt zu 15% (= prozentueller Anteil

des Lizenzgewinnes der OHG von 2.400 € am verteilungsfähigen Gewinn von 16.000

€), sohin mit 1.200 € dem § 38 EStG 1988; die Vergütung von 4.000 € ist ebenfalls zu

15%, sohin mit 600 € begünstigt; hinsichtlich der verbleibenden 85% der Vergütung

besteht eine Begünstigung insoweit, als die Vergütung nicht dem Gesellschaftsanteil

des Gesellschafters A entspricht (das sind 85% von 4.000 € = 3.400 €; hievon 50% =

1.700 €). Der Tarifbegünstigung des § 38 EStG 1988 unterliegen daher insgesamt

3.500 € (1.200 € + 600 € + 1.700 €).

5877

Die Verwertung einer Erfindung durch andere Personen ist auch dann zu unterstellen, wenn

ein Gesellschafter einer Mitunternehmerschaft im Rahmen dieser Gesellschaft als Erfinder

tätig wird und die betreffende Erfindung von der Personengesellschaft ohne Vergütung für

den Erfinder-Gesellschafter durch Lizenzüberlassung an Dritte genutzt wird. In einem solchen

Fall kann vom Erfinder für jenen Teil der Lizenzeinkünfte, die auf ihn als Mitunternehmer auf

Grund der quotenmäßigen Gewinnaufteilung entfallen, die Tarifbegünstigung des § 38 EStG

1988 bei Vorliegen der übrigen gesetzlichen Voraussetzungen in Anspruch genommen

werden. Wird hingegen in einem solchen Fall die vom Gesellschafter im Rahmen der

Personengesellschaft entwickelte Erfindung in dieser Gesellschaft selbst verwertet, kann

nicht von einer Verwertung der Erfindung durch andere Personen gesprochen werden. Wird

die Erfindung neben einer Verwertung im Betrieb der Mitunternehmerschaft noch Dritten zur

Verwertung überlassen, kann insoweit die Tarifbegünstigung des § 38 EStG 1988 bei

Zutreffen der übrigen gesetzlichen Voraussetzungen in Anspruch genommen werden.

5878

In allen vorstehend genannten Fällen ist es gleichgültig, ob die Lizenzeinkünfte als

Vergütungen iSd § 22 Z 3 bzw. § 23 Z 2 EStG 1988 oder in einem eigenen Betrieb des

Erfinder-Gesellschafters zu erfassen sind oder dem Erfinder als Gesellschafter einer

vermögensverwaltenden Verwertungspersonengesellschaft zufließen.

5879

Die Zurechnungsvorschrift des § 23 Z 2 zweiter Teil EStG 1988 ist auf solche

Leistungsbeziehungen nicht anzuwenden, deren Ursache sowohl im Gewerbebetrieb der

Personengesellschaft als auch im land- und forstwirtschaftlichen oder freiberuflichen oder

gewerblichen Betrieb des Gesellschafters liegt und die ebenso geschlossen und abgewickelt

werden wie zwischen fremden Unternehmen (VwGH 16.3.1979, 2979/76, 0960/76; VwGH

28.2.1989, 89/14/0019; VwGH 30.5.1995, 92/13/0018).

5880

Solche beiderseits betrieblich veranlasste und fremdüblich durchgeführte

Leistungsbeziehungen können beispielsweise sein:

gegenüber (VwGH 15.10.1979, 0565/78),

5881

Besteht aber ein enger sachlicher und wirtschaftlicher Zusammenhang zwischen dem

Betriebsgegenstand der Personengesellschaft und der freiberuflichen Tätigkeit des

Gesellschafters, so werden die Vergütungen von der Zurechnungsvorschrift erfasst

(VwGH 19.10.1982, 82/14/0056, gleichmäßige Behandlung von Einzel- und

Mitunternehmern). Dazu gehören zB:

Lizenzgebühren zur Auswertung (VwGH 8.5.1984, 83/14/0115; VwGH 4.7.1995,

91/14/0199); siehe Rz 5874 ff;

Honorar laufend Planungsarbeiten für die KG;

beteiligt ist.

5882

Fremdübliche Leistungsbeziehungen sind auch zwischen mehreren Mitunternehmerschaften,

an denen dieselben Gesellschafter beteiligt sind, anzuerkennen; andernfalls liegen

wechselseitig Entnahmen und Einlagen vor (VwGH 3.11.1981, 2919/80).

5883

Für die Gewinnverteilung sind grundsätzlich die Vereinbarungen der Gesellschafter,

insbesonders jene des Gesellschaftsvertrages maßgebend (VwGH 29.05.1990, 90/14/0002;

VwGH 07.02.1989, 86/14/0121; VwGH 20.01.1987, 86/14/0093; VwGH 09.11.1982,

82/14/0083; VwGH 06.05.1980, 1345/79). Dabei ist eine getroffene unternehmensrechtliche

Gewinnverteilung grundsätzlich für steuerliche Belange anzuerkennen, wenn sie dem

unterschiedlichen Kapital-, Arbeits- und dem etwaigen Haftungsrisiko der Gesellschafter

Rechnung trägt oder Gegenstand der Vorsorge gegen eine Steuerlastverschiebung bei einem

Zusammenschluss gemäß Art. IV UmgrStG ist. Steht die Gewinnverteilungsvereinbarung in

einem offenbaren Missverhältnis zu der Beteiligung und der Mitarbeit der einzelnen

Gesellschafter, ist sie steuerlich zu korrigieren.

Zum Vorweggewinn (Gewinnvorab) siehe Rz 5860.

5884

Fehlen vertragliche Vereinbarungen zwischen den Gesellschaftern, ist die gesetzlich

vorgesehene Gewinnverteilung maßgeblich (VwGH 29.5.1990, 90/14/0002). Einen

Anhaltspunkt für die Gewinnverteilung bieten auch zivilgerichtliche Entscheidungen über die

Rechtmäßigkeit der Gewinnverteilung. Sie binden die Abgabenbehörde zwar nicht gemäß

5885

Mehrgewinne gegenüber der UGB-Bilanz, zB Nichtanerkennung von Betriebsausgaben gemäß

§ 162 BAO, sowie Mehrgewinne aus Zuaktivierungen sind nach dem allgemeinen

Gewinnverteilungsschlüssel zu verteilen.

5886

Mehrgewinne aus Schwarzgeschäften sind den Mitunternehmern entsprechend der

allgemeinen Gewinnverteilung zuzurechnen, wenn der tatsächliche Nutznießer nicht

feststeht. Ist jedoch erwiesen, dass der Mehrgewinn nur einem Gesellschafter zugeflossen

ist, so ist er nur diesem zuzurechnen (VwGH 21.12.1962, 1038/62; VwGH 30.11.1982,

82/14/0058).

5887

Unterschlagungen eines Mitunternehmers berühren als unberechtigte Entnahmen die

Gewinnverteilung ebenso wenig wie rechtmäßige Entnahmen. Sie führen lediglich zu

zivilrechtlichen Ansprüchen der geschädigten Mitunternehmer gegenüber dem schädigenden

Mitunternehmer. Ist die aus einer Unterschlagung resultierende Forderung eines

Mitunternehmers gegenüber einem anderen Mitunternehmer als betriebliche Forderung

anzusehen, ist deren Uneinbringlichkeit als betrieblicher Aufwand zu berücksichtigen.

Handelt es sich um eine der Privatsphäre zuzurechnende Forderung, hat deren

Uneinbringlichkeit auf die Gewinnermittlung keine Auswirkung (VwGH 14.12.1983,