7575

Findet weder eine Veranlagung nach § 39 EStG 1988 noch nach § 41 EStG 1988 statt, darf

der Steuerpflichtige für die Einkommensteuer, die auf steuerabzugspflichtige Einkünfte

entfällt, nur in den Fällen des

Rz 1213 bis 1219) oder

in Anspruch genommen werden (siehe Rz 7753 ff).

7576

Bei einer Veranlagung gemäß § 41 EStG 1988 sind nicht anzurechnen:

bleiben (siehe Rz 7530 ff) und

unter den Veranlagungsfreibetrag des § 41 Abs. 3 EStG 1988 fallen (siehe Rz 7529).

7577

Bei Bezug kapitalertragsteuerpflichtiger Einkünfte ist eine Anrechnung aber insoweit

vorzunehmen, als ohne Anwendung des Freibetrages keine oder eine geringere

Einkommensteuer zu erheben wäre. Dies kann insbesondere dann der Fall sein, wenn es sich

bei den kapitalertragsteuerpflichtigen Einkünften um begünstigte Einkünfte gemäß

§ 37 Abs. 4 EStG 1988 handelt (siehe Rz 7301 ff).

7578

Kapitalertragsteuer ist nicht anzurechnen, soweit sie auf die Freigrenze der Kapitaleinkünfte

von 22 Euro entfällt (§§ 39 Abs. 1 und 41 Abs. 1 EStG 1988); siehe Rz 7511. Ein

Günstigkeitsvergleich ist nicht vorgesehen. Die Kapitalertragsteuer ist in diesem Fall

endgültig zu tragen.

7579

Gemäß § 97 Abs. 3 EStG 1988 sind endbesteuerte Einkünfte bei der Einkommensermittlung

nicht zu berücksichtigen. Eine Anrechnung der auf diese Einkünfte entfallenden

Kapitalertragsteuer ist daher ausgeschlossen (Optionsmöglichkeit gemäß

§ 97 Abs. 4 EStG 1988 (siehe Rz 7790 ff).

7580

Anzurechnen sind nur jene Steuerabzugsbeträge, die auf Einkünfte entfallen, die für die

Ermittlung der Einkommensteuerschuld herangezogen wurden. Der tatsächlich einbehaltene

Betrag ist maßgebend. Eine Anrechnung hat daher auch dann zu erfolgen, wenn die

Steuerabzugsbeträge zu Unrecht oder zu hoch einbehalten wurden.

7581

Eine Anrechnung ist nur dann möglich, wenn der Arbeitnehmer seinem Arbeitgeber die

nachgeforderte Lohnsteuer ersetzt (siehe LStR 2002, Rz 1211).

Gemäß § 86 Abs. 3 EStG 1988 bildet die durch den Arbeitgeber übernommene Lohnsteuer

keinen Vorteil aus dem Dienstverhältnis (siehe LStR 2002, Rz 648).

7582

Ist die Einkommensteuerschuld im Veranlagungszeitraum (Kalenderjahr) größer als die

einbehaltenen und anzurechnenden sowie die vorausbezahlten Beträge, ergibt der

Unterschiedsbetrag die Abschlusszahlung.

Gemäß § 210 Abs. 1 BAO ist die Abschlusszahlung innerhalb eines Monates nach

Bekanntgabe des Einkommensteuerbescheides zu entrichten. Die Fälligkeit der

Abschlusszahlung wird durch die Einbringung eines Rechtsmittels nicht geändert.

Ist die Einkommensteuerschuld kleiner als die Summe der Beträge, die nach

§ 46 Abs. 1 EStG 1988 anzurechnen sind, so wird der Unterschiedsbetrag gutgeschrieben.

7583

Auf Grund von Doppelbesteuerungsabkommen und auf Grund der

Doppelbesteuerungsverordnung, BGBl. II Nr. 474/2002, kann sich die Berechtigung zur

Anrechnung ausländischer Steuern auf die Einkommensteuer ergeben. Die Anrechnung

erfolgt dabei stets auf Grund des betreffenden Abkommens oder der

Doppelbesteuerungsverordnung und nicht auf Grund der Bestimmung des § 46 EStG 1988.

Ausländische Steuern können auf Grund der Bestimmungen der

Doppelbesteuerungsabkommen und der Doppelbesteuerungsverordnung nur bis zur Höhe

des "anrechenbaren Höchstbetrages" angerechnet werden. Zur Berechnung des

Anrechnungshöchstbetrags ist die Formel „Einkommensteuer x Auslandseinkünfte /

Einkommen“ heranzuziehen. Der anrechenbare Betrag darf jenen Teil der österreichischen

Einkommensteuer, die auf die durch Anrechnung begünstigten Auslandseinkünfte entfällt,

nicht übersteigen (Höchstbetrag). Im Fall der Berücksichtigung von Verlusten

(Verlustausgleich, Verlustvortrag) hat die Ermittlung der bei der Höchstbetragsberechnung

anzusetzenden Auslandseinkünfte stets in der Weise zu erfolgen, dass begünstigte

Auslandseinkünfte möglichst erhalten bleiben (VwGH 15.04.1997, 93/14/0135).

7584

Bei Ermittlung der anrechnungsbegünstigten Einkünfte sind die hiermit in erkennbarem

wirtschaftlichen Zusammenhang stehenden Betriebsausgaben (Werbungskosten) zu

berücksichtigen (siehe auch AÖF Nr. 49/1991). Eine Zusammenfassung der

anrechnungsbegünstigten Einkünfte ist je DBA-Partnerstaat zulässig ("per country

limitation"); sollte von Steuerpflichtigen für jede Einkunftsquelle eine gesonderte

Höchstbetragsberechnung vorgezogen werden ("per item limitation"), so ist die Anwendung

dieser genaueren Methode nicht ausgeschlossen.

7585

Eine nach der "per country limitation" vorgenommene länderweise

Einkünftezusammenfassung kann nur hinsichtlich der durch Anrechnung begünstigten und in

Österreich steuerpflichtigen Auslandseinkünfte erfolgen. Es ist daher nicht zulässig, in die

Berechnung des Anrechnungshöchstbetrages zB auch in Österreich steuerfreie

Schachteldividenden einzubeziehen und auf diese Weise die davon erhobenen ausländischen

Dividendensteuern auf jene österreichische Steuer zur Anrechnung zu bringen, die bspw. auf

steuerpflichtige Auslandszinsen entfällt. Die Einbeziehung von im Ausland nicht besteuerten

Einkünften in die Höchstbetragsberechnung ist hingegen zulässig.

7586

Die Anrechnung ausländischer Steuern ist nur auf jene österreichische Einkommensteuer

zulässig, die auf die durch Anrechnung begünstigten Auslandseinkünfte entfällt. Wird daher

von einem inländischen Steuerpflichtigen eine Lizenzgebührenforderung gegen einen

ausländischen Lizenznehmer im Jahr 1 gewinnerhöhend verbucht und erfolgt die tatsächliche

Zahlung und demzufolge auch der zur Anrechnung berechtigende Steuerabzug erst im Jahr

3, dann kann diese im Jahr 3 erhobene ausländische Steuer nur bei der inländischen

Veranlagung des Jahres 1 angerechnet werden.

Die (nachträgliche) Entrichtung einer solchen ausländischen Steuer ist ein rückwirkendes

Ereignis im Sinne des § 295a BAO.

7587

Ausländische Steuern, die wegen Höchstbetragsüberschreitung in Österreich nicht

angerechnet werden können, sind damit von der steuerlichen Verwertbarkeit und

demzufolge auch von einem "Anrechnungsvortrag" in Österreich ausgeschlossen

(VwGH 20.4.1999, 99/14/0012).

7588

Als Progressionsvorbehalt werden jene Bestimmungen bezeichnet, die eine Berücksichtigung

der aus der Bemessungsgrundlage auszuscheidenden Teile des Welteinkommens für Zwecke

der Tarifermittlung ermöglichen.

7589

In Österreich ist der Progressionsvorbehalt nicht explizit im Gesetz verankert. Er ergibt sich

zwangsläufig aus den Bestimmungen des Einkommensteuergesetzes

(§§ 1, 2 und 33 EStG 1988) und dem Grundsatz der Gleichmäßigkeit der Besteuerung.

(Grundsatzerkenntnis VwGH 21.10.1960, 0162/60 ; VwGH 30.4.1964, 0880/62;

VwGH 21.5.1985, 85/14/0001).

7590

Die unmittelbare Rechtsgrundlage für die Berechnung des Progressionsvorbehaltes stellt

somit nicht ein Doppelbesteuerungsabkommen dar, sondern ergibt sich aus der Anordnung

des EStG 1988, dass sich der Steuersatz nach dem (Gesamt)Einkommen des unbeschränkt

Stpfl bemisst (VwGH 29.07.2010, 2010/15/0021). Bestimmungen darin haben nur

einschränkenden oder klarstellenden Charakter.

7591

Soweit ein Doppelbesteuerungsabkommen dem Wohnsitzstaat das Recht zugesteht, die

Steuern von den ihm zur Besteuerung überlassenen Einkünften nach dem Satz zu erheben,

der dem Welteinkommen entspricht, ist daher bei der Ermittlung des anzuwendenden

Steuersatzes zwingend auf die ausländischen Einkünfte Bedacht zu nehmen. Zur

Steuerermittlung in diesen Fällen entsprechend § 33 Abs. 11 EStG 1988 siehe Rz 7365 sowie

LStR 2002 Rz 813). Die Geltendmachung des Progressionsvorbehaltes steht nicht im

Ermessen der Finanzbehörde, auch wenn diese als "Kann-Bestimmung" in den diversen

Abkommen abgefasst ist. Die zwingende Anwendung des EStG 1988 für die Berechnung des

Progressionsvorbehaltes hat ferner zur Folge, dass die ausländischen Einkünfte stets nach

österreichischem Recht zu ermitteln sind (VwGH 06.03.1984, 83/14/0107). Näheres zur

Ermittlung der Höhe der ausländischen Einkünfte siehe Rz 17.

7592

Ein Progressionsvorbehalt kann angewendet werden, wenn dieser in einem

Doppelbesteuerungsabkommen, und zwar im Methodenartikel, vorgesehen ist.

7593

Durch den Progressionsvorbehalt behält sich der Wohnsitzstaat ("Ansässigkeitsstaat") des

Abgabepflichtigen das Recht vor, jene Teile des Einkommens, die in Anwendung von

Doppelbesteuerungsabkommen in seiner Besteuerungskompetenz verbleiben, mit dem

Steuersatz zu besteuern, der auf das Welteinkommen entfällt. Als Wohnsitzstaat

("Ansässigkeitsstaat") gilt in den Doppelbesteuerungsabkommen jener Staat, in dem der

Abgabepflichtige iSd Abkommens ansässig ist, dh. primär über eine ständige Wohnstätte (für

Österreich gilt § 26 BAO) verfügt. Im Falle eines Wohnsitzes in beiden Vertragsstaaten

(Doppelwohnsitz) wird die Ansässigkeit auf Grund des Gesamtbildes, in erster Linie der

persönlichen (VwGH 18.1.1996, 93/15/0145; VwGH 22.3.1991, 90/13/0073) aber auch der

wirtschaftlichen Verhältnisse beurteilt (Mittelpunkt der Lebensinteressen).

7594

Lässt sich im Falle eines Doppelwohnsitzes der Mittelpunkt der Lebensinteressen nicht

feststellen, sind weitere Kriterien in subsidiärer Reihenfolge der gewöhnliche Aufenthalt und

die Staatsbürgerschaft. Ein Verständigungsverfahren (Verfahren zwischen den obersten

Finanzbehörden der beiden Vertragsstaaten) wäre zur Lösung der Ansässigkeitsfrage dann

erforderlich, wenn sämtliche vorangeführten Abgrenzungsmerkmale versagen.

7595

Ist ein Abgabepflichtiger in Österreich bloß auf Grund eines Zweitwohnsitzes unbeschränkt

steuerpflichtig, kommt wegen des im Ausland befindlichen Mittelpunktes der

Lebensinteressen auf Grund der Abkommensdefinitionen nur dem ausländischen Staat die

Funktion des Wohnsitzstaates zu, sodass in Österreich im Allgemeinen kein

Progressionsvorbehalt geltend gemacht werden kann (einfacher Progressionsvorbehalt zu

Gunsten des Wohnsitzstaates).

7596

Bei kurzfristigen Auslandsaufenthalten (im Ausmaß von weniger als zwei Jahren) wird idR

davon auszugehen sein, dass keine Verlagerung des Mittelpunktes der Lebensinteressen in

das Ausland erfolgt. Bei länger als fünf Jahre dauernden Aufenthalten im Ausland wird

hingegen die äußere Vermutung für die Verlegung des Mittelpunktes der Lebensinteressen in

das Ausland sprechen, wenn auch der Ehegatte und die haushaltszugehörigen Kinder in das

Ausland übersiedeln. Für Zeiträume dazwischen wird die Frage im Einzelfall an Hand der

besonderen Umstände des Einzelfalls zu klären sein. Das Vorliegen einer von der

Steuerverwaltung des DBA-Partnerstaates ausgestellten Ansässigkeitsbescheinigung (in der

ausdrücklich eine Ansässigkeit im Sinn des Doppelbesteuerungsabkommens bestätigt wird)

stellt ein gewichtiges Indiz für die Anerkennung der Ansässigkeitsverlagerung in das Ausland

dar (ständige Verwaltungspraxis im Verständigungsverfahren).

7597

Ein unterjähriger Wechsel des Mittelpunktes der Lebensinteressen ist möglich.

Beispiel:

Der Mittelpunkt der Lebensinteressen wird am 1. November 1999 von der Schweiz

nach Österreich verlegt. Das schweizerische Dienstverhältnis wird zu diesem Zeitpunkt

aufgelöst, in Österreich werden Einkünfte auf selbständiger Basis als EDV-Berater

erzielt. Für 1999 ist bereits in Österreich eine Steuererklärung als unbeschränkt

Steuerpflichtiger einzureichen. Die Schweizer Einkünfte sind nicht zum

Progressionsvorbehalt heranzuziehen, da dieser nur für Zeiträume geltend gemacht

werden kann, in denen sich der Mittelpunkt der Lebensinteressen in Österreich

befindet.

Bei der Berechnung des Progressionssteuersatzes ist folgendermaßen vorzugehen:

7598

In einem ersten Schritt ist das progressionswirksame Welteinkommen inklusive ausländischer

Progressionseinkünfte zu ermitteln. Dabei sind gegebenenfalls Sonderausgaben,

außergewöhnliche Belastungen und sonstige Freibeträge (§§ 41, 104 und 105 EStG 1988)

abzuziehen, wobei für die Ermittlung der Sonderausgaben-Einschleifung sowie des

Selbstbehalts für außergewöhnliche Belastungen auch steuerbefreite Auslandseinkünfte zu

berücksichtigen sind (VwGH 24.05.2007, 2004/15/0051).

Ausländische Einkünfte, die als inländische Einkünfte nicht progressionserhöhend wären (zB

Einkünfte gemäß § 67 Abs. 11 EStG 1988), wirken sich auch im Rahmen des

Progressionsvorbehaltes nicht aus.

7599

Im zweiten Schritt wird die auf das Welteinkommen entfallende Tarifeinkommensteuer ohne

Berücksichtigung von Absetzbeträgen berechnet. Dabei ist ab der Veranlagung 2007 § 33

Abs. 11 EStG 1988 zu berücksichtigen (siehe Rz 7365 sowie LStR 2002 Rz 813).

7600

Im dritten Schritt wird der Durchschnittssteuersatz aus der Tarifeinkommensteuer ohne

Berücksichtigung von Absetzbeträgen nach der Formel "Österreichische

Tarifeinkommensteuer ohne Berücksichtigung von Absetzbeträgen mal 100 dividiert durch

veranlagungspflichtiges Welteinkommen" ermittelt.

7601

Im vierten Schritt wird die inländische Steuerschuld berechnet. Dabei sind die ausländischen

Einkünfte aus der Bemessungsgrundlage auszuscheiden; eine aliquote Kürzung von

Sonderausgaben oder außergewöhnlichen Belastungen findet nicht statt. Der

Durchschnittssteuersatz aus der Tarifeinkommensteuer ohne Berücksichtigung von

Absetzbeträgen ist nur auf das im Inland zu versteuernde Einkommen anzuwenden. Sodann

sind zustehende Absetzbeträge mit Ausnahme des Kinderabsetzbetrages abzuziehen (§ 33

Abs. 11 EStG 1988).

Ausländische Einkünfte erhöhen somit indirekt über den höheren Tarifeinkommensteuersatz

die inländische Steuerschuld, während Verluste im Ausland das im Inland zu versteuernde

Einkommen verringern (vgl. § 2 Abs. 8 EStG 1988).

Beispiel: (vereinfacht dargestellt)

Ein in Österreich ansässiger Steuerpflichtiger (Alleinverdiener ohne Kind) betreibt in

Österreich und im Ausland je einen Gewerbebetrieb. Der Gewinn 2007 aus dem

österreichischen Gewerbebetrieb beträgt 30.000 Euro, jener des ausländischen

Betriebes 40.000 Euro. Es wird zunächst die Tarifeinkommensteuer ohne

Berücksichtigung von Absetzbeträgen für 70.000 Euro berechnet: 26.585 Euro. Der

Durchschnittssteuersatz beträgt unter Anwendung der oben dargestellten Formel

37,98%. Die inländischen Einkünfte (30.000 Euro) sind mit 37,98% zu versteuern

(11.394 Euro), davon ist der Alleinverdienerabsetzbetrag in Höhe von 364 Euro

abzuziehen. Die Einkommensteuer 2007 beträgt daher für die inländischen Einkünfte

11.030 Euro.

7602

Bei der Berechnung des Progressionsvorbehaltes entfaltet die ausländische Steuer infolge

des Abzugsverbotes des § 20 Abs. 1 Z 6 EStG 1988 keine progressionsmindernde Wirkung.

7603

Sind im Einkommen lohnsteuerpflichtige Einkünfte enthalten, zählen zu den anderen

Einkünften iSd § 41 Abs. 1 Z 1 EStG 1988 auch solche, die zwar im Wege eines

Doppelbesteuerungsabkommens einem anderen Staat zur Besteuerung zugewiesen, bei der

österreichischen Besteuerung jedoch im Interesse der Gleichmäßigkeit der Besteuerung im

Wege des Progressionsvorbehaltes zu berücksichtigen sind (VwGH 21.5.1985, 85/14/0001).

7604

Es ist also durchaus zulässig, eine Veranlagung nach § 41 EStG 1988 nur zwecks Vornahme

eines Progressionsvorbehaltes durchzuführen (VfGH 10.3.1967, B 213/66).

Werden ausländische Einkünfte auf Grund eines Doppelbesteuerungsabkommens überhaupt

nicht - also auch nicht für Zwecke eines Progressionsvorbehaltes - bei der Veranlagung

erfasst, dann sind sie auch nicht für die Frage des Überschreitens der Veranlagungsgrenze

von Bedeutung (VwGH 16. 9.1970, 0397/70).

Randzahlen 7605 bis 7700: derzeit frei