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ESt-Richtlinien Inhaltsverzeichnis

Übersicht II

Steuerpflicht
Einkommen
Einkommen 2
Steuerbefreiung
Gewinn
Gewinn 2
Gewinn 3
Gewinn 4
Gewinn 5
Gewinn 6
Gewinn 7
Gewinn 8
Gewinn 9
Gewinn 10
Betriebseinnahmen
Betriebseinnahmen 2
Betriebsausgaben
Betriebsausgaben 2
Betriebsausgaben 3
Betriebsausgaben 4
Betriebsausgaben 5
Betriebsausgaben 6
Betriebsausgaben 7
Betriebsausgaben 8
Betriebsausgaben 9
Betriebsausgaben 10
Betriebsausgaben 11
Betriebsausgaben 12
Betriebsausgaben 13
Betriebsausgaben 14
Bewertung 1
Bewertung 2
Bewertung 3
Bewertung 4
Bewertung 5
Bewertung 6
Bewertung 7
Bewertung 8
Bewertung 9
Bewertung 10
Bewertung 11
Bewertung 12
Bewertung 13
AfA
AfA 2
AfA 3
AfA 4
Rückstellungen
Rückstellungen 2
Rückstellungen 3
Rückstellungen 4
Rückstellungen 5
Rückstellungen 6
Gewinn a
Gewinn b
Gewinn c
Gewinn d
Überschuss
Überschuss 1
Überschuss 2
Überschuss 3
Überschuss 4
Überschuss 5
Überschuss 6
Überschuss 7
Überschuss 8
Sonderausgaben
Zuordnung
Nicht abzugsfähig
Nicht abzugsfähig 2
Nicht abzugsfähig 3
Nicht abzugsfähig 4
Landwirtschaft
Landwirtschaft 2
Landwirtschaft 3
Landwirtschaft 4
Selbständige Arbeit
Selbständige Arbeit 2
Gewerbebetrieb
Gewerbebetrieb 2
Veräußerung
Veräußerung 2
Veräußerung 3
Veräußerung 4
Mitunternehmer
Mitunternehmer 2
Mitunternehmer 3
Mitunternehmer 4
Mitunternehmer 5
Kapitalvermögen
Kapitalvermögen 2
Kapitalvermögen 3
Kapitalvermögen 4
Kapitalvermögen 5
Vermietung
Vermietung 2
Vermietung 3
Vermietung 4
Sonstige Einkünfte
Sonstige Einkünfte 2
Vorschriften
Vorschriften 2
Renten
Renten 2
Renten 3
Privatstiftungen
ao Belastungen
Progression
Progression 2
Progression 3
Veranlagung
Veranlagung 2
Veranlagung 3
Kapitalertragsteuer
Kapitalertragsteuer 2
Kapitalertragsteuer 3
Kapitalertragsteuer 4
Steuerpflicht 1
Steuerpflicht 2
Steuerpflicht 3
Steuerpflicht 4
Zuzugsbegünstigung
Mitteilungspflicht
Anhang 1
Anhang 2
Anhang 3

 

6 Bewertung (§ 6 EStG 1988)

6.1 Bestandsaufnahme

6.1.1 Allgemeines

6.1.1.1 Ordnungsmäßigkeit der Inventur

2101

Steuerpflichtige, die ihren Gewinn durch Betriebsvermögensvergleich ermitteln, sind verpflichtet, zu Beginn der Buchführung (VwGH 11.6.1991, 90/14/0171) und danach zu jedem Bilanzstichtag eine Bestandsaufnahme (Inventur) durchzuführen (§ 4 Abs. 1 EStG 1988, § 125 Abs. 1 BAO). Regelmäßig sind somit einmal jährlich die Wirtschaftsgüter des Betriebsvermögens nach Art, Menge und Wert festzustellen. Enden in einem Kalenderjahr mehrere (Rumpf-)Wirtschaftsjahre, ist eine entsprechende Anzahl von Inventuren erforderlich. In Zusammenhang mit bloßen Ergebnisabgrenzungen ist jedoch nicht zu beanstanden, wenn dies aufbauend auf einer ordnungsmäßigen Buchführung im Weg einer Schätzung erfolgt.

2102

Für Inventur und Inventar gelten gemäß § 4 Abs. 2 EStG 1988 die allgemeinen Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung (GoB), aus denen die Grundsätze ordnungsmäßiger Inventur abgeleitet werden können (ua. betreffend Vollständigkeit, Richtigkeit, Genauigkeit, Klarheit, Übersichtlichkeit usw.). Als spezieller Inventurgrundsatz ist insbesonders der Grundsatz der Nachprüfbarkeit anzusehen (VwGH 2.10.1964, 1179/63). Die Inventurmaßnahmen sind so zu dokumentieren, dass sie ein sachverständiger Dritter ohne besondere Schwierigkeiten nachvollziehen kann.

2103

Für die Grundaufzeichnungen (zB Unterlagen der Inventurplanung und -durchführung, Inventurlisten, Verfahrensbeschreibungen, Auswertungen der Inventurergebnisse) gelten die Bestimmungen der §§ 131 und 132 BAO uneingeschränkt (dh. insbesonders Verwendung von nicht leicht entfernbaren Schreibmitteln auch für "Strichlisten", grundsätzliche Aufbewahrungsfrist von sieben Jahren, Zurverfügungstellung von Datenträgern usw.).

2104

Als Inventurergebnis sind alle Wirtschaftsgüter mit ihren Einzelwerten in ein Bestandsverzeichnis (Inventar) aufzunehmen. Die Inventur erfolgt grundsätzlich im Weg einer körperlichen Bestandsaufnahme des einzelnen Wirtschaftsgutes. Das bedeutet idR Messen, Zählen oder Wiegen der zum Betriebsvermögen gehörenden Wirtschaftsgüter. Insbesondere gilt dies auch für:

  • Unfertige Arbeiten und Erzeugnisse (VwGH 15.9.1982, 81/13/0202),
  • Konsignationswaren,
  • auf Baustellen befindliches Material (VwGH 15.9.1982, 81/13/0202),
  • bei fremden Unternehmungen zur Be- oder Verarbeitung lagernde Materialien,
  • veraltete, nicht mehr bewertbare Waren (VwGH 28.9.1976, 1356/76),
  • Vorräte in Außen- und Zolllagern.
2105

Ist die körperliche Bestandsaufnahme physisch unmöglich (zB bei Lagerung an zur Zeit der Bestandsaufnahme unzugänglichen Orten, bei rollender oder schwimmender Ware), so ist der Bestand vorerst auf Grund der vorhandenen Unterlagen buchmäßig festzustellen und zu errechnen (zB Eingangsrechnungen, Lagerbuchhaltungen). Nach Beseitigung des Hindernisses ist die körperliche Bestandsaufnahme umgehend nachzuholen.

2106

Bei unkörperlichen Wirtschaftsgütern (zB Forderungen, Schulden) wird eine Bestandsaufnahme grundsätzlich nur buchmäßig erfolgen können. Deren Bestand und Werte sind jedoch zu überprüfen und abzustimmen.

2107

Bei "Schüttgut" (zB Kohle auf Halde) kann die Trennlinie zwischen Messen, Zählen oder Wiegen einerseits und entsprechenden Kontrollmaßnahmen verbunden mit einer fundierten Schätzung andererseits verschwimmen.

Bei der Inventarisierung von Verbrauchsmaterialien der Verwaltung (wie Büromaterial, Drucksorten, Reinigungsmaterial) wird kein strenger Maßstab anzulegen sein.

2108

Es ist nicht zu beanstanden, wenn im Bereich des Anlagevermögens auf eine jährliche körperliche Bestandsaufnahme verzichtet wird. Voraussetzung dafür ist jedoch eine ordnungsmäßige Anlagenbuchführung, die eine richtige Darstellung und Fortschreibung der Bestände gewährleistet. Der tatsächliche Bestand ist jedenfalls in Übereinstimmung mit den GoB und grundsätzlich alle vier Jahre festzustellen.

6.1.1.2 Inventurmängel

2109

Führt ein Inventurfehler zu einem nicht nur unwesentlichen formellen oder sachlichen Mangel, ist die Behörde nach § 184 Abs. 3 BAO zur Schätzung verpflichtet. Die Beurteilung ist unter Berücksichtigung aller Umstände, die für die Schätzung von Bedeutung sind (auch Betriebsgröße, Wirtschaftszweig, Wesentlichkeit) zu treffen.

2110

Als wesentliche Inventurmängel werden angesehen:

  • Nichtvorlage der Inventur trotz Verlangen der Behörde (VwGH 26.4.1989, 89/14/0015).
  • Fehlen von für die Überprüfung der Inventur unerlässlichen Grundaufzeichnungen (zB Schmierzettel) (VwGH 2.10.1964, 1179/63).
  • Fehlen der Inventurlisten (VwGH 28.4.1993, 89/13/0247).
  • Unvollständige oder unrichtige Aufnahme der Bestände (VwGH 11.12.1990, 89/14/0109).
  • Fehlende Aufzeichnungen über Möbelstücke, die zur Restaurierung antiker Möbel dienten (VwGH 21.12.1993, 89/14/0180).
  • Gänzliches Fehlen der unfertigen Arbeiten (VwGH 15.9.1982, 81/13/0202).
  • Die fehlende Bezeichnung von Art und Umfang unfertiger Leistungen (VwGH 11.12.1990, 89/14/0109).
  • Vernachlässigen unverkäuflicher oder im Umbau befindlicher Wirtschaftsgüter (VwGH 11.12.1990, 89/14/0177).
  • Falscher Ansatz des Warenlagers auf Grund eines Rechenfehlers (VwGH 23.5.1966, 0190/65).
  • Vernachlässigen sämtlicher sich auf Baustellen befindlicher Materialien (VwGH 15.9.1982, 81/13/0202).

Hinsichtlich der Auswirkungen auf den Verlustabzug gemäß § 18 Abs. 6 EStG 1988 siehe Rz 4509 ff.

6.1.2 Inventurmethoden (Vorräte)

2111
Die unternehmensrechtlichen Bestimmungen und Ausführungen (insbesonders zu § 192 UGB) sind als grundsätzliche Rahmenbedingungen anzusehen.

6.1.2.1 Stichtagsinventur

2112

Grundsätzlich hat die körperliche Bestandsaufnahme am Ende des letzten Arbeitstages im alten Wirtschaftsjahr oder zu Beginn des ersten Arbeitstages im neuen Wirtschaftsjahr zu erfolgen. Es wird jedoch nicht beanstandet, wenn die Inventur zeitnahe zum Bilanzstichtag aufgenommen wird. Der Zeitraum soll zehn Tage vor bzw. nach dem Bilanzstichtag nicht übersteigen. Zwischen dem Aufnahmestichtag und dem Bilanzstichtag auftretende Bestandsveränderungen müssen anhand von Belegen oder Aufzeichnungen (auch mengenmäßig) ordnungsgemäß berücksichtigt werden können.

2113

Bestände, bei denen durch Schwund, Verdunsten, Verderb, leichte Zerbrechlichkeit oder ähnlichem ins Gewicht fallende unkontrollierbare Abgänge eintreten, die auch auf Grund von Erfahrungswerten schätzungsweise nicht annähernd zutreffend berücksichtigt werden können, und - abgestellt auf die Verhältnisse des jeweiligen Betriebs - besonders wertvolle Wirtschaftsgüter, müssen jedenfalls einer vollständigen, körperlichen Stichtagsinventur unterzogen werden.

6.1.2.2 Zeitverschobene (vor- und nachverlegte) Inventur

2114

Die körperliche Bestandsaufnahme kann für sämtliche Wirtschaftsgüter oder für bestimmte Gruppen davon vor oder nach dem Bilanzstichtag durchgeführt werden. Dabei sind die nachstehenden Voraussetzungen zu beachten:

  • Der Aufnahmestichtag muss innerhalb von drei Monaten vor bzw. zwei Monaten nach dem Bilanzstichtag liegen.
  • Das Inventar darf auch (teilweise) auf Grund einer permanenten Inventur erstellt werden.
  • Das Inventurergebnis ist hinsichtlich Art und Menge in einem eigenen Inventar festzuhalten und nach allgemeinen Grundsätzen auf den Tag der Bestandsaufnahme zu bewerten.
  • Ein den GoB entsprechendes Verfahren hat sicherzustellen, dass für die am Aufnahmestichtag ermittelten Bestände eine wertmäßige Fortschreibung bzw. Rückrechnung auf den Bilanzstichtag erfolgen kann. Die dazwischen eintretenden Bestandsveränderungen brauchen dazu nicht nach Art und Menge (artikelgenau) aufgezeichnet zu werden.
  • Bestimmte Bestände (mit unkontrollierbarem Bestand, Verderb oder Schwund usw., bzw. bei in Relation besonders wertvollen Gütern) sind ausgenommen - siehe Rz 2112 f.

6.1.2.3 Permanente (laufende) Inventur

2115

Abweichend von den Regelungen über die Stichtagsinventur darf die körperliche Bestandsaufnahme auch auf das Geschäftsjahr verteilt werden. Dabei sind folgende Voraussetzungen zu beachten:

  • Jeder Bestand muss einem Arbeits- und Inventurplan folgend (gruppenweise) zumindest einmal im Geschäftsjahr körperlich aufgenommen werden.
  • Ein den GoB entsprechendes Verfahren (idR ordnungsmäßige Lagerbuchführung) hat sicherzustellen, dass für sämtliche Vorräte durch mengenmäßige (idR artikelgenaue) Verrechnung aller Zu- und Abgänge die zu bewertenden Bestände hinsichtlich Art und Menge zum Bilanzstichtag ermittelt werden können (fortschreiben bzw. rückrechnen).
  • Das Ergebnis der ordnungsmäßigen Lagerbuchführung (oder eines anderen den GoB entsprechenden Verfahrens) wird mit den Einzelwerten als Inventar der Bilanz zu Grunde gelegt.
  • Bestimmte Bestände (mit unkontrollierbarem Bestand, Verderb oder Schwund usw., bzw. bei in Relation besonders wertvollen Gütern) sind ausgenommen - siehe Rz 2112 f.

6.1.2.4 Stichprobeninventur

2116

Die körperliche Bestandsaufnahme darf bei allen vorstehend angeführten Inventurmethoden nach Art, Menge und Wert auch mit Hilfe anerkannter mathematisch-statistischer Methoden auf Grund von Stichproben durchgeführt werden. Bestände, die nicht in die statistische Grundgesamtheit eingehen bzw. aus dieser ausgeschieden werden, sind vollständig körperlich aufzunehmen.

2117

Bei der Stichprobeninventur sind besonders der Grundsatz der Nachprüfbarkeit und die erhöhten Anforderungen an die Dokumentation des gesamten Inventurverfahrens zu beachten (als "nachvollziehbare Dokumentation" auch hinsichtlich der Basis für mathematische Berechnungen, der organisatorischen und programmtechnischen Schritte bzw. technischen Durchführung). Dabei sind folgenden Voraussetzungen zu beachten:

  • Das Verfahren muss den GoB entsprechen.
  • Das Verfahren muss zu einem einer vollständigen körperlichen Bestandsaufnahme hinsichtlich Einzelnachweis der Wirtschaftsgüter und Gesamtwert gleichwertigen Ergebnis führen (Aussageäquivalenz).
  • Die statistische Grundgesamtheit ist aus dem Lagerkollektiv eindeutig zu definieren und abzugrenzen. Sie ist dazu neben dem Ausscheiden von Extremwerten (zB verhältnismäßig besonders wertvolle Güter) und schwer kontrollierbaren Positionen (auch bei Verderb, Schwund, usw.) - siehe Rz 2112 f - insbesondere auch um Positionen mit buchmäßig negativem Bestand zu bereinigen.
  • Die Aufnahme der Positionen in die Stichprobe hat durch eine Zufallsauswahl zu erfolgen.
  • Als Maßstab dafür, ob eine Methode "anerkannt" ist, dient grundsätzlich die statistische Methodenlehre, wobei die Methode - in voller Übereinstimmung mit den GoB - gerade für Inventurzwecke geeignet sein muss.
  • Statistische Verfahren, welche entweder einseitig gegen Überbewertung schützen (zB Dollar-Unit-Sampling), oder bei denen die Auswahlwahrscheinlichkeit durch subjektive Momente (zB Bayessche Verfahren) bzw. Wesentlichkeitsüberlegungen beeinflusst wird, sind dafür - unabhängig von deren Eignung für Zwecke der Wirtschaftsprüfung - aus dem besonderen Blickwinkel des Steuerrechts heraus grundsätzlich ungeeignet.
2118

Neben der Anforderung an die Aussageäquivalenz wird dem Grundsatz der Richtigkeit und Genauigkeit der Stichprobeninventur jedenfalls dann entsprochen, wenn

  • der Sicherheitsgrad (1-Alpha) mit mindestens 95% und
  • der statistische Zufallsfehler (er) mit höchstens 1%

in die Stichprobenberechnung einfließen.

2119

Bei Testverfahren ist der

  • Fehler erster Art (Alpha = "Irrtumswahrscheinlichkeit") jedenfalls mit 5%
  • Fehler zweiter Art (Beta = "Nichtablehnungsrisiko") regelmäßig mit 1%

zu begrenzen.

  • Das Ergebnis der Lagerbuchführung wird als bestätigt angesehen werden können, wenn der Gesamtfehler bezogen auf die Grundgesamtheit 2% nicht übersteigt. Es sei denn, Höhe und Häufigkeit der im Rahmen der Stichproben vorgefundenen Einzelabweichungen lassen grundsätzliche Zweifel an der erforderlichen Zuverlässigkeit der Bestandsführung aufkommen.
2120

Kann das Ergebnis der ordnungsmäßigen Lagerbuchführung (oder eines anderen den GoB entsprechenden Verfahrens) als Inventar der Bilanz zu Grunde gelegt werden, hat die Bewertung der Bestände in einem zweiten Schritt durch Ableitung daraus zu erfolgen (Anhängeverfahren). Bereits bei der Bildung von Stichprobenbereichen (zB Schichten, Gruppen, Klumpen, usw.) sind die Erfordernisse des nachfolgenden steuerlichen Anhängeverfahrens jedenfalls umfassend zu berücksichtigen.

Die Erbringung des Einzelnachweises wird regelmäßig das Vorliegen einer ordnungsmäßigen Lagerbuchführung erfordern. Gewisse Einschränkungen (zB auf Artikelgruppen) sind im Falle einer zulässigen Gruppenbewertung möglich.

2121

Kann das Ergebnis der Lagerbuchführung (oder eines anderen den GoB entsprechenden Verfahrens) durch das Stichprobenverfahren (zunächst) nicht bestätigt werden, könnte eine Nacherhebung die Signifikanz steigern. Auch eine Wiederholung der Stichprobeninventur (eventuell nach Schwachstellenanalyse) ist nicht grundsätzlich auszuschließen. Da die Vornahme einer vollständigen körperlichen Bestandserhebung im laufenden Jahr regelmäßig nicht mehr möglich sein wird, muss als letztes Mittel eine vollständige körperliche Bestandserhebung zur Berichtigung der Lagerbuchführung (oder des anderen den GoB entsprechenden Verfahrens) im Folgejahr durchgeführt werden. Die Bestände für das laufende Jahr sind diesfalls (grundsätzlich in Anlehnung an die Lagerbuchführung) zu schätzen.

6.1.2.5 Andere Methoden, Verfahren und deren Kombinationen

2122

Eine bloß buchmäßige Inventur der Vorräte ist nicht zulässig. Eine körperliche Aufnahme aller Lagerbestände, mindestens einmal jährlich, wenn auch zulässigerweise eingeschränkt auf Zufallsstichproben, ist unbedingte Voraussetzung. Darüber hinaus bestehen keine prinzipiellen Einschränkungen für "anerkannte" Verfahren bzw. Kombinationen von Inventurmethoden, wie zB:

  • Stichprobeninventur in Vertriebseinrichtungen des Handels mit artikelgruppenbezogener Bestandsführung zur Gruppenbewertung,
  • Sequenzialtest bei hoch bestandszuverlässigen, eventuell vollautomatischen Lagersystemen,
  • Null-Bestands-Inventur (zu verstehen als Null-Bestands-"Kontrolle" im Rahmen einer permanenten Inventur - unter erhöhten Anforderungen an das Interne Kontrollsystem),
  • Einlagerungsinventur (nur als Ergänzung zu anderen Verfahren zulässig),
  • Systemgestützte Werkstattinventur mit Hilfe von automatischen Produktionsplanungs- und Steuerungssystemen (PPS-System), wobei laufende Rückmeldungen auf Basis körperlicher Zählung stattfinden,
  • Warenwirtschaftssystem-gestützte Inventur im Handel auf Basis eines geschlossenen Warenwirtschaftssystems (im Rahmen einer permanenten Inventur).
2123

Zu beurteilen ist ein bestimmtes Verfahren zur Bestandsaufnahme immer in einer Gesamtbetrachtung des (inner)betrieblichen Umfeldes, welche zusätzliche Hinweise auf die Verlässlichkeit bzw. Fehleranfälligkeit der Bestandsführung geben kann (zB Güte des Internen Kontrollsystems, Grad der Automation, Art und Zahl automatischer Kontrollen, Integration betrieblicher Abläufe und Verrechnungskreise, usw.).

6.2 Bewertungsgrundsätze

6.2.1 Allgemeines

2124

Für die Bewertung haben Steuerpflichtige, die den Gewinn nach § 4 Abs. 1 EStG 1988 ermitteln, auf den allgemeinen Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung aufzubauen (siehe Rz 419 ff). Des Weiteren sind die allgemeinen Bewertungsgrundsätze zu beachten. Dazu gehören insbesondere:

  • der Grundsatz der Bewertungsstetigkeit,
  • der Grundsatz der Periodisierung,
  • das Stichtagsprinzip,
  • der Grundsatz der Unternehmensfortführung,
  • der Grundsatz der Einzelbewertung,
  • das Realisationsprinzip,
  • der Grundsatz des Wertzusammenhanges.
2125
Steuerpflichtige, die den Gewinn gemäß § 5 Abs. 1 EStG 1988 ermitteln, sind zusätzlich an die speziellen Bewertungsgrundsätze des Unternehmensrechts gebunden. Dazu zählt insbesondere das Imparitätsprinzip als ein aus dem Vorsichtsprinzip abgeleiteter Grundsatz.

6.2.2 Allgemeine Bewertungsgrundsätze

6.2.2.1 Grundsatz der Bewertungsstetigkeit

2126

Ein Wechsel der in den Vorjahren angewendeten Methoden und Grundsätze bei der Bewertung ist für dieselben und gleichartige Wirtschaftsgüter grundsätzlich nicht zulässig. Beizubehalten sind insbesondere:

  • Abschreibungszeiträume (VwGH 24.6.2003, 99/14/0015),
  • Abzinsungssätze (VwGH 11.4.1978, 2705/77),
  • Festwertmethode (VwGH 29.4.1963, 1974/62),
  • Wahlrechte bei den Herstellungskosten (beispielsweise Einbeziehung des freiwilligen Sozialaufwands),
  • die Bildung von Rechnungsabgrenzungsposten (VwGH 26.2.1975, 1125/74),
  • die Bildung einer Rückstellung (zB Gewährleistungsrückstellung eines Baumeisters).
2127

Ändern sich die für die Bewertung maßgeblichen Verhältnisse wesentlich, ist ein Wechsel der Bewertungsmethoden zulässig (VwGH 11.4.1978, 2705/77).

2128

Der Grundsatz der Bewertungsstetigkeit kommt insbesondere in folgenden Fällen nicht zur Anwendung:

  • Erstmalige Inanspruchnahme eines Wahlrechts (VwGH 26.2.1975, 1125/74; VwGH 7.2.1990, 88/13/0241),
  • Steuerbegünstigungen (zB Freibeträge, unversteuerte Rücklagen),
  • Rückgängigmachen steuerlicher Begünstigungen (zB durch Zuschreibungen),
  • Wechsel von Inventurmethoden,
  • Wechsel von Bewertungsvereinfachungsverfahren,
  • Wechsel von Verbrauchsabfolgeverfahren.

6.2.2.2 Grundsatz der Periodisierung

2129

Der Grundsatz der periodengerechten Gewinnermittlung als Grundlage der Abschnittsbesteuerung ist auch bei der Bewertung zu beachten (siehe Rz 650 ff). Durch Abschreibungen und Zuschreibungen dürfen keine Ergebnisauswirkungen, die andere Wirtschaftsjahre betreffen, in den aktuellen Abrechnungszeitraum verlagert werden.

Besondere Bedeutung kommt in diesem Zusammenhang dem Zeitpunkt der Gewinnverwirklichung zu (siehe Rz 2153 ff).

Erfolgsabgrenzungen, die die Periodenrichtigkeit des Ergebnisses erhöhen, sind zulässig (siehe Rz 2395 ff und 3327 ff).

6.2.2.3 Stichtagsprinzip

2130

Die Bewertung in der Bilanz hat sich nach den Verhältnissen zu richten, wie sie sich am Bilanzstichtag dem Unternehmer darstellen (VwGH 13.12.1995, 92/13/0081). Wertänderungen nach dem Bilanzstichtag, die dem Steuerpflichtigen vor dem Bilanzerstellungszeitpunkt bekannt werden, sind nicht zu berücksichtigen.

2131

Zu diesen wertbeeinflussenden Umständen zählen beispielsweise:

  • Abschreibungen von Wirtschaftsgütern des Umlaufvermögens, die Wertschwankungen der nächsten Zukunft nach dem Bilanzstichtag berücksichtigen,
  • Gewinnansprüche gegenüber Kapitalgesellschaften (VwGH 18.1.1994, 93/14/0169),
  • Schuldnachlass im Rahmen eines Zwangsausgleichs nach dem Bilanzstichtag (VwGH 24.5.1993, 92/15/0041),
  • Substanzmindernde Ausschüttungen nach dem Bilanzstichtag (VwGH 29.4.1992, 90/13/0031),
  • Vertragsänderungen nach dem Bilanzstichtag (VwGH 29.4.1992, 90/13/0228).
2132

Wertänderungen, die sich lediglich während des Wirtschaftsjahres, also zwischen den Bilanzstichtagen, ergeben, dürfen nicht berücksichtigt werden.

Beispiel: Der Wert einer im Jahr 1999 um 1,000.000 S angeschafften Beteiligung sinkt während des Jahres 2000 auf 800.000 S. Am Bilanzstichtag 31.12.2000 beträgt der wieder gestiegene Wert 1,100.000 S. Eine Abwertung der Beteiligung kommt nicht in Betracht. Nach dem Bilanzstichtag eingetretene Wertminderungen sind steuerlich nicht zu berücksichtigen. Hingegen sind für die Bilanzansätze Umstände zu berücksichtigen, die objektiv bereits am Bilanzstichtag tatsächlich bestanden haben, dem Steuerpflichtigen jedoch erst zwischen Bilanzstichtag und Bilanzerstellungszeitpunkt (Zeitraum der Bilanzerstellung) bekannt wurden (werterhellende Umstände, VwGH 16.12.1999, 95/15/0027; VwGH 26.9.1984, 82/13/0051). Der Bilanzerstellungszeitraum, in dem besseres Wissen bei der Bilanzerstellung zu berücksichtigen ist, endet mit der der jeweiligen Rechtsform entsprechenden, unternehmensrechtlich ordnungsmäßigen Feststellung des Jahresabschlusses.

6.2.2.4 Grundsatz der Unternehmensfortführung (Going-Concern-Prinzip)

2133
Bei der Bewertung der Wirtschaftsgüter im Rahmen der Bilanzierung ist grundsätzlich von der Fortführung des Unternehmens auszugehen. Dieser aus dem Teilwertbegriff abgeleitete Grundsatz entspricht dem unternehmensrechtlichen "Going-Concern-Prinzip".

Für die Bewertung der einzelnen Wirtschaftsgüter ist ihre bestimmungsgemäße Verwendung im Betrieb zu berücksichtigen.

2134

Ein Abgehen vom Grundsatz der Unternehmensfortführung ist dann zulässig, wenn tatsächliche oder rechtliche Gründe am Bilanzstichtag vorliegen, die dies rechtfertigen. Tatsächliche Gründe werden dann angenommen werden können, wenn zB Umweltschutzauflagen die Schließung des Unternehmens in absehbarer Zeit erzwingen. Rechtliche Gründe liegen vor, wenn die Fortführung oder Inbetriebnahme des Unternehmens auf Grund von Gesetzen untersagt wird. Die Person des Betriebsinhabers und seine persönlichen Fähigkeiten sind für die Frage, ob das Unternehmen fortgeführt werden kann, nicht von Bedeutung. Eine rein rechnerische Überschuldung zu Liquidationswerten zwingt nicht zur Eröffnung des Konkurses und widerlegt daher nicht die Annahme der Fortführung (OGH 3.12.1986, 1 Ob 655/86).

6.2.2.5 Grundsatz der Einzelbewertung

6.2.2.5.1 Saldierungsverbot
2135

Die Bewertung der einzelnen Wirtschaftsgüter hat unabhängig von den Wertverhältnissen anderer Wirtschaftsgüter zu erfolgen (VwGH 15.2.1983, 82/14/0067). Eine Saldierung ist nicht zulässig; insbesondere ist ein Wertausgleich durch die Verrechnung von Wertminderungen und Wertsteigerungen verschiedener Wirtschaftsgüter zu vermeiden.

Was als Wirtschaftsgut den Bewertungsgegenstand darstellt, ist den Rz 452 f zu entnehmen.

Dem Grundsatz der Einzelbewertung entspricht in erster Linie das Identitätspreisverfahren (siehe Rz 2313 f) 

2136

Nicht vom Saldierungsverbot umfasst sind positive und negative Wirtschaftsgüter dann, wenn sie als Bewertungseinheit angesehen werden können. Liegt eine nachvollziehbare, sachliche und kausale Verknüpfung vor, ist für diese geschlossenen Positionen eine gemeinsame Bewertung geboten. Als Beispiele dafür gelten:

  • zinsenabhängige Forderungen und Verbindlichkeiten (insbesondere bei Banken),
  • (gleichartige) Fremdwährungsforderungen und -verbindlichkeiten, die der Kurssicherung dienen,
  • durch Devisentermingeschäfte abgesicherte Fremdwährungsforderungen und -verbindlichkeiten,
  • versicherte Forderungen,
  • Verbindlichkeiten (zB aus Haftungsverhältnissen) mit vollwertigen Regressansprüchen und
  • risikoausgleichende Optionsgeschäfte.