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ESt-Richtlinien Inhaltsverzeichnis

Übersicht II

Steuerpflicht
Einkommen
Einkommen 2
Steuerbefreiung
Gewinn
Gewinn 2
Gewinn 3
Gewinn 4
Gewinn 5
Gewinn 6
Gewinn 7
Gewinn 8
Gewinn 9
Gewinn 10
Betriebseinnahmen
Betriebseinnahmen 2
Betriebsausgaben
Betriebsausgaben 2
Betriebsausgaben 3
Betriebsausgaben 4
Betriebsausgaben 5
Betriebsausgaben 6
Betriebsausgaben 7
Betriebsausgaben 8
Betriebsausgaben 9
Betriebsausgaben 10
Betriebsausgaben 11
Betriebsausgaben 12
Betriebsausgaben 13
Betriebsausgaben 14
Bewertung 1
Bewertung 2
Bewertung 3
Bewertung 4
Bewertung 5
Bewertung 6
Bewertung 7
Bewertung 8
Bewertung 9
Bewertung 10
Bewertung 11
Bewertung 12
Bewertung 13
AfA
AfA 2
AfA 3
AfA 4
Rückstellungen
Rückstellungen 2
Rückstellungen 3
Rückstellungen 4
Rückstellungen 5
Rückstellungen 6
Gewinn a
Gewinn b
Gewinn c
Gewinn d
Überschuss
Überschuss 1
Überschuss 2
Überschuss 3
Überschuss 4
Überschuss 5
Überschuss 6
Überschuss 7
Überschuss 8
Sonderausgaben
Zuordnung
Nicht abzugsfähig
Nicht abzugsfähig 2
Nicht abzugsfähig 3
Nicht abzugsfähig 4
Landwirtschaft
Landwirtschaft 2
Landwirtschaft 3
Landwirtschaft 4
Selbständige Arbeit
Selbständige Arbeit 2
Gewerbebetrieb
Gewerbebetrieb 2
Veräußerung
Veräußerung 2
Veräußerung 3
Veräußerung 4
Mitunternehmer
Mitunternehmer 2
Mitunternehmer 3
Mitunternehmer 4
Mitunternehmer 5
Kapitalvermögen
Kapitalvermögen 2
Kapitalvermögen 3
Kapitalvermögen 4
Kapitalvermögen 5
Vermietung
Vermietung 2
Vermietung 3
Vermietung 4
Sonstige Einkünfte
Sonstige Einkünfte 2
Vorschriften
Vorschriften 2
Renten
Renten 2
Renten 3
Privatstiftungen
ao Belastungen
Progression
Progression 2
Progression 3
Veranlagung
Veranlagung 2
Veranlagung 3
Kapitalertragsteuer
Kapitalertragsteuer 2
Kapitalertragsteuer 3
Kapitalertragsteuer 4
Steuerpflicht 1
Steuerpflicht 2
Steuerpflicht 3
Steuerpflicht 4
Zuzugsbegünstigung
Mitteilungspflicht
Anhang 1
Anhang 2
Anhang 3

 

14.2.2.3 Ausnahmen vom Aufteilungsverbot

4759
Auf Grund des Aufteilungsverbotes ist der gesamte Betrag dann nicht abzugsfähig, wenn sich die Aufwendungen für die Lebensführung und die Aufwendungen beruflicher Natur nicht einwandfrei trennen lassen. Regelmäßig ist dies bei einer Doppelveranlassung bzw. einer überlappenden Veranlassung (der Aufwand ist zugleich betrieblich und privat veranlasst, zB bei Reisen mit "Mischprogramm", siehe dazu Rz 1651) der Fall.
4760
Kein Aufteilungsverbot besteht für Wirtschaftsgüter, die ausschließlich oder nahezu ausschließlich betrieblich oder beruflich verwendet werden (zB Fernsehapparat im Gästezimmer eines Gasthauses) sowie für Aufwendungen, bei denen eine klar abgrenzbare betriebliche Veranlassung neben einer privaten Veranlassung gegeben ist (zB bei Reisen mit abgrenzbaren betrieblichen und privaten Reiseteilen, siehe dazu Rz 1651). Dem Aufteilungsverbot unterliegt nicht der Aufwand für ein auch betrieblich genutztes Kraftfahrzeug, Computer, Telefaxgerät oder Telefon (VwGH 16.09.1992, 90/13/0291; VwGH 29.06.1995, 93/15/0104; VwGH 27.01.2011, 2010/15/0197). Die Aufteilung kann allenfalls im Schätzungsweg erfolgen.

14.3 Angemessenheitsprüfung (§ 20 Abs. 1 Z 2 lit. b EStG 1988)

14.3.1 Allgemeines

4761

§ 20 Abs. 1 Z 2 lit. b EStG 1988 sieht für bestimmte Aufwendungen eine besondere Angemessenheitsprüfung vor. Die Angemessenheitsgrenze ist nach der Verkehrsauffassung unabhängig vom geschäftlichen oder sozialen Status des Steuerpflichtigen zu ziehen (VwGH 26.7.1995, 92/15/0144).

14.3.2 Gegenstand der Angemessenheitsprüfung

4762

Die Angemessenheitsprüfung beschränkt sich auf Aufwendungen im Zusammenhang mit:

  • Personen- und Kombinationskraftwagen,
  • Personenluftfahrzeugen,
  • Sport- und Luxusbooten,
  • Jagden,
  • geknüpften Teppichen,
  • Tapisserien und
  • Antiquitäten.
4763

Bei anderen als den genannten Wirtschaftsgütern ist eine Angemessenheitsprüfung nicht vorzunehmen. Es handelt sich dabei um eine taxative Aufzählung. Die Angemessenheitsprüfung ist sowohl im Bereich der Betriebsausgaben als auch im Bereich der Werbungskosten vorzunehmen. Voraussetzung für die Angemessenheitsprüfung ist das Vorliegen einer Einkunftsquelle.

4764

Die Angemessenheitsprüfung bezieht sich dabei sowohl auf die Angemessenheit dem Grunde als auch der Höhe nach. Die Aufwendungen müssen auch die Lebensführung berühren. Ist von vornherein ein Bezug zur Lebensführung einer individuellen Person (des Steuerpflichtigen, seiner Organe bzw. Arbeitnehmer) auszuschließen, ist keine Angemessenheitsprüfung vorzunehmen. Der Lebensführung des Steuerpflichtigen ist die Lebensführung der Betriebsangehörigen gleichzuhalten. Ein Bezug zur Lebensführung muss demnach nach objektiven Gesichtspunkten eindeutig auszuschließen sein.

4765

Dienen die im § 20 Abs. 1 Z 2 lit. b EStG 1988 angeführten Gegenstände unmittelbar der Betriebsausübung, ist keine Angemessenheitsprüfung vorzunehmen. Unmittelbarkeit liegt dann vor, wenn die Wesensart der Leistung durch den Einsatz dieser Gegenstände bestimmt wird. Die Leistung "Wohnen im Schlosshotel" kommt beispielsweise erst durch den Einsatz entsprechender Einrichtungsgegenstände (Antiquitäten, handgeknüpfte Teppiche) zu Stande; eine Angemessenheitsprüfung hat zu unterbleiben. Liegt eine derartige Unmittelbarkeit nicht vor, ist eine Angemessenheitsprüfung vorzunehmen.

4766

Eine Angemessenheitsprüfung unterbleibt insbesondere in folgenden Fällen:

  • Die Wirtschaftsgüter sind Gegenstand des Umlaufvermögens.
  • Flugzeuge, Sport- oder Luxusboote, Kraftfahrzeuge werden zur gewerblichen Personenbeförderung verwendet oder gewerblich vermietet.
  • Fahrzeuge, die zur gewerblichen Vermietung verwendet werden (Leihautos).
  • Fahrschulfahrzeuge.
  • Personen oder Kombinationskraftwagen, die weitaus überwiegend dem Abholen von Kunden dienen (Kundenservice eines Hotels oder Reisebüros).
  • Sportboote, die in einer Wasserschischule oder in einer Segelschule eingesetzt werden, sowie als Sportgeräte eingesetzte Sportboote eines Berufssportlers.
  • Eine Jagd, die auf Grund forstgesetzlicher Vorschriften in Verbindung mit einem land- und forstwirtschaftlichen Betrieb bewirtschaftet wird, weiters die Jagd eines Jagdhotels.
  • Ein Schlosshotel, das Antiquitäten als Einrichtungsgegenstände verwendet (siehe Rz 4765).
  • Bei als Arbeitsmittel genutzten Antiquitäten (zB Stradivari eines Berufsmusikers).

14.3.3 Betriebliche Veranlassung und Angemessenheit dem Grunde nach

4767

Vor einer Angemessenheitsprüfung der Höhe nach ist zu untersuchen, ob die Aufwendungen oder Ausgaben nicht schon gemäß § 20 Abs. 1 Z 1, 2 lit. a oder 3 EStG 1988 steuerlich unbeachtlich bzw. dem Grunde nach unangemessen sind (VwGH 24.9.2002, 99/14/0006).

Sind die Aufwendungen dem Grunde nach unangemessen, ist die Anschaffung (Herstellung) letztlich wie eine insgesamt nicht betrieblich veranlasste zu werten; die betreffenden Wirtschaftsgüter gehen daher von vornherein nicht in das Betriebsvermögen ein, ebenso wenig stellt die Veräußerung einen betrieblichen Vorgang dar.

14.3.4 Angemessenheit der Höhe nach

4768

Bei der Beurteilung, inwieweit Aufwendungen oder Ausgaben in Zusammenhang mit den aufgezählten Wirtschaftsgütern der Höhe nach angemessen sind, ist von der allgemeinen Verkehrsauffassung auszugehen. Dabei ist insbesondere das Verhältnis der Aufwendungen oder Ausgaben für eine "Normalausstattung" zu einer Ausstattung mit den genannten Luxuswirtschaftsgütern zu berücksichtigen.

4769

Sind die Aufwendungen der Höhe nach nicht angemessen, ist nur der die Angemessenheit übersteigende Teil der außerbetrieblichen Sphäre zuzurechnen. Insoweit die Kosten angemessen sind, haben sie betrieblichen (beruflichen) Charakter, und zwar auch dann, wenn der unangemessene Teil überwiegt (also kein Überwiegensprinzip).

Somit sind insbesondere

  • der unangemessene Teil der Anschaffungs- oder Herstellungskosten nicht zu aktivieren,
  • ein Investitionsfreibetrag nur vom angemessenen Teil zulässig,
  • eine Rücklagenübertragung gemäß § 12 EStG 1988 nur auf den angemessenen Teil möglich (siehe dazu das Beispiel 1),
  • Leasingraten nur im Ausmaß dem Leasing zu Grunde gelegter angemessener Anschaffungs- oder Herstellungskosten abzugsfähig,
  • Finanzierungskosten nur im Ausmaß der Finanzierung angemessener Anschaffungs- oder Herstellungskosten abzugsfähig,
  • Verbindlichkeiten zur Finanzierung nur entsprechend dem angemessenen Ausmaß der Anschaffungs- oder Herstellungskosten Betriebsvermögen,
  • wertabhängige (auf den gehobenen Standard zurückzuführende) laufende Aufwendungen ebenfalls nur anteilig (in Relation der Anschaffungs- oder Herstellungskosten) abzugsfähig.
Beispiel 1: Auf einen um 48.000 Euro angeschafften PKW wird eine stille Reserve aus einer ausgeschiedenen Maschine von 10.000 Euro übertragen. Die AfA-Bemessungsgrundlage für den PKW beträgt 30.000 Euro (Kürzung des angemessenen Teils des Kaufpreises von 40.000 Euro um die stille Reserve von 10.000 Euro). Sollte der PKW um 60.000 Euro angeschafft worden sein, beträgt die AfA-Bemessungsgrundlage ebenfalls 30.000 Euro.

Die Kürzung der laufenden Kosten hat im Verhältnis der tatsächlichen Anschaffungskosten zu den maximal nach der PKW-Angemessenheitsverordnung anzuerkennenden steuerlichen Anschaffungskosten zu erfolgen. Eine allfällige Übertragung einer stillen Reserve gemäß § 12 EStG 1988 hat auf das Ausmaß der Kürzung keinen Einfluss.

Beispiel 2: Auf einen um 48.000 Euro angeschafften PKW wird eine stille Reserve aus einer ausgeschiedenen Maschine von 10.000 Euro übertragen. Die jährlichen Finanzierungskosten und die Kosten für Kaskoversicherung für den PKW betragen 600 Euro. Die wertabhängigen Aufwendungen sind in jenem Verhältnis zu kürzen, das dem Überschreiten der Anschaffungskosten gegenüber dem Grenzwert von 40.000 Euro entspricht. Im gegenständlichen Fall beträgt die Kürzung 16,66% (ein Sechstel), die wertabhängigen Aufwendungen sind daher in Höhe von 500 Euro abzugsfähig.

Wird ein PKW oder Kombi, dessen steuerlich angemessene Anschaffungskosten durch die Übertragung einer stillen Reserve gemäß § 12 EStG 1988 vermindert wurden, in der Folge veräußert, ist vom Veräußerungserlös der auf die Luxustangente entfallende nicht betriebliche Anteil auszuscheiden und nur der verbleibende Teil des Veräußerungserlöses zu erfassen. Ein Privatanteil führt hingegen nicht zur Kürzung des Veräußerungserlöses.

Beispiel 3: Im Jahr 1 (erste Jahreshälfte) wird ein PKW um 60.000 Euro angeschafft. Auf die angemessenen Anschaffungskosten von 40.000 Euro (zwei Drittel) wird eine stille Reserve in Höhe von 10.000 Euro übertragen. Im Jahr 3 (zweite Jahreshälfte) wird der PKW um 30.000 Euro veräußert. Vom Veräußerungserlös ist der auf die Luxustangente entfallende Anteil von einem Drittel auszuscheiden, sodass 20.000 Euro verbleiben. Steuerpflichtig ist die Differenz zwischen dem Buchwert in Höhe von 18.750 Euro (30.000 Euro minus drei AfA-Beträge von insgesamt 11.250 Euro) und dem Veräußerungserlös von 20.000 Euro, somit 1.250 Euro.

14.3.5 Angemessenheitskriterien bei den im Gesetz genannten Aufwendungen und Ausgaben

14.3.5.1 Personen- und Kombinationskraftwagen

4769a

Die Begriffe "Personenkraftwagen" und "Kombinationskraftwagen" sind entsprechend der Verordnung BGBl. II Nr. 193/2002 auszulegen. Die Verordnung ist in Bezug auf die Einkommensteuer auf Fahrzeuge anzuwenden, die ab 8. Jänner 2002 angeschafft (hergestellt) werden bzw. bei denen der Beginn der entgeltlichen Überlassung ab dem 8. Jänner 2002 erfolgt ist. Zu den ertragsteuerlichen Auswirkungen hinsichtlich von davor angeschafften Fahrzeugen auf Grund des EuGH-Urteils vom 8. Jänner 2002, RS C-409/99, betr. Kleinbusse siehe AÖF 141/2002.

14.3.5.1.1 Angemessenheit dem Grunde nach
4770

Die Angemessenheit dem Grunde nach deckt sich bei Aufwendungen bzw. Ausgaben in Zusammenhang mit Personen- und Kombinationskraftwagen mit dem Ausmaß der tatsächlichen betrieblichen oder beruflichen Nutzung.

14.3.5.1.2 Angemessenheit der Höhe nach
14.3.5.1.2.1 Bemessungsgrundlage
4771

Aufwendungen bzw. Ausgaben in Zusammenhang mit der Anschaffung eines Personen- oder Kombinationskraftwagens sind insoweit angemessen, als die Anschaffungskosten ab der Veranlagung 2002 34.000 Euro (inklusive Umsatzsteuer und NoVA, bis einschließlich 2001: 467.000 S) nicht übersteigen. Durch die PKW-Angemessenheitsverordnung, BGBl. II Nr. 466/2004, sind für Anschaffungen des Kalenderjahres 2004 Anschaffungskosten in Höhe von 34.000 Euro, für Anschaffungen der Kalenderjahre ab 2005 Anschaffungskosten in Höhe von 40.000 Euro als angemessen anzusehen. Ob überhaupt bzw. in welchem Ausmaß Aufwendungen unangemessen sind, ist - auch für Folgejahre - danach zu beurteilen, ob bzw. in welchem Umfang die Anschaffungskosten den jeweiligen Höchstwert im Kalenderjahr der Anschaffung (2004: 34.000 Euro, ab 2005: 40.000 Euro) übersteigen.

Für Veranlagungszeiträume bis 2003 ist im Allgemeinen davon auszugehen, dass Anschaffungskosten in Höhe von 34.000 Euro angemessen sind; nur in Ausnahmefällen, wenn konkrete betriebliche Besonderheiten im Einzelfall vorliegen, kommt eine höhere Angemessenheitsgrenze in Betracht (zB Allradfahrzeug für Gemeindearzt im Gebirge, VwGH 22.12.2004, 2004/15/0101).

Ein teurer PKW erweist sich gegenüber einem billigeren nicht nur als sicherer, sondern im Regelfall auch als repräsentativer. Auch der Umstand, dass Gewinne in Millionenhöhe erzielt werden, rechtfertigt keine höheren Anschaffungskosten (VwGH 26.7.1995, 92/15/0144). Ein repräsentativer PKW (Kombi) verliert diese Eigenschaft nicht durch einen nach Erwerb erfolgten Umbau in einen "Fiskal-LKW" (VwGH 19.12.2002, 2002/15/0190).

Wurde eine AfA (bis einschließlich Veranlagung 2001) auf Grundlage angemessener Anschaffungskosten von 467.000 S vorgenommen, bestehen keine Bedenken, ab der Veranlagung für das Jahr 2002 die AfA unter Zugrundelegung angemessener Anschaffungskosten von 34.000 Euro vorzunehmen. Die aus Anlass der Euro-Umstellung erfolgende Änderung der Angemessenheitsgrenze rechtfertigt jedoch keine rückwirkende Änderung von AfA-Sätzen für Veranlagungen bis einschließlich 2001.

4772

Der auf die Repräsentation entfallende Teil der Aufwendung kann nicht als Betriebsausgabe anerkannt werden (VwGH 18.12.1996, 94/15/0155). Höhere Anschaffungskosten als 34.000 Euro (40.000 Euro, siehe Rz 4771) sind nicht abzugsfähig. Dem entspricht, dass bei Überlassung des Fahrzeuges an den Arbeitnehmer kein höherer Sachbezugswert als 1,5% der Anschaffungskosten von 34.000 Euro (ab 2005: 40.000 Euro) pro Monat - also maximal 510 Euro (ab 2005: 600 Euro) - zugerechnet wird.

14.3.5.1.2.2 Sonderausstattung
4773

Die Anschaffungskosten umfassen auch alle Kosten für Sonderausstattungen (zB Klimaanlage, Alufelgen, Sonderlackierung, Antiblockiersystem, Airbag, Allradantrieb, Hochgeschwindigkeitsreifen, ein serienmäßig eingebautes Autoradio, ein serienmäßig eingebautes Navigationssystem usw.). Derartige Zusatzkosten erhöhen daher nicht die Obergrenze der Anschaffungskosten. Maßgeblich sind die tatsächlichen Kosten, daher sind handelsübliche Preisnachlässe vom Listenpreis zu berücksichtigen.

4774

Sondereinrichtungen, die selbstständig bewertbar sind, gehören nicht zu den Anschaffungskosten des PKW und fallen nicht unter die Angemessenheitsgrenze. Die Anschaffungskosten umfassen daher nicht die Kosten eines Autotelefons, ebenso wenig wie ein Taxameter, eine Funkeinrichtung, ein nachträglich eingebautes Navigationssystem oder ein Computer-Fahrtenbuch, die unabhängig abzuschreiben sind. Der nachträgliche Einbau eines Radios in das vom Unternehmer benutzte und zum Betriebsvermögen gehörende KFZ ist regelmäßig der privaten Sphäre zuzuordnen (siehe Rz 4713).

14.3.5.1.2.3 Gebrauchtfahrzeuge
4775
Ein Luxusfahrzeug verliert seine Luxustangente nicht dadurch, dass es gebraucht angeschafft wird (VwGH 22.01.2004, 98/14/0165). Bei Fahrzeugen, die in gebrauchtem Zustand angeschafft wurden, hat die Kürzung der Aufwendungen (Anschaffungskosten) auf Grund der Verhältnisse zum Zeitpunkt der Erstzulassung dieses Fahrzeuges zu erfolgen. Dies ist dahingehend zu verstehen, dass die tatsächlichen, nicht aber die rechtlichen Verhältnisse zu beachten sind. Im Ergebnis ist daher der Neupreis zum Zeitpunkt der Erstzulassung für die Ermittlung der Luxustangente heranzuziehen. Allerdings hat die Ermittlung der Luxustangente unter Heranziehung der im Jahr der Anschaffung des Gebrauchtfahrzeuges geltenden Angemessenheitsgrenze zu erfolgen. Die Kürzung ist daher vorzunehmen, wenn der Neupreis dieses Fahrzeuges über 40.000 Euro (siehe Rz 4771) liegt. Bei Fahrzeugen, die mehr als fünf Jahre (60 Monate) nach ihrer Erstzulassung angeschafft werden, sind hinsichtlich der Kürzung die tatsächlichen Anschaffungskosten des Gebrauchtfahrzeuges maßgeblich. Beispiel: Ein drei Jahre alter PKW wird im Jahr 2011 gebraucht um 21.000 Euro angeschafft. Der Neupreis zum Zeitpunkt der Erstzulassung im Jahr 2008 betrug 50.000 Euro. Die Anschaffungskosten sind daher um 20% zu kürzen. Die AfA-Basis beträgt 16.800 Euro.
4776

Gebrauchte Fahrzeuge sind grundsätzlich auch nach Instandsetzung funktionstüchtig gemachte Fahrzeuge. Havarierte Fahrzeuge, denen nach Fahrtüchtigmachung bei wirtschaftlicher Betrachtung die Eigenschaft eines "neuen" Wirtschaftsgutes zukommt, sind keine gebrauchten Fahrzeuge. Dies ist der Fall, wenn ein Fahrzeug, das wirtschaftlich einen Totalschaden darstellt, wieder fahrtüchtig gemacht wird. Übersteigen die Aufwendungen nicht die Angemessenheitsgrenze, kommt es nicht zur Kürzung der Aufwendungen.

Als gebrauchte Fahrzeuge gelten für Zwecke der Bemessung der Luxustangente auch Vorführfahrzeuge.

14.3.5.1.2.4 Leasingfahrzeuge
4777

Leasing von Pkws (Kombis) ist in Bezug auf die Angemessenheitsgrenze der Anschaffung von Pkws (Kombis) gleichgestellt. PKW-Leasing ist daher hinsichtlich der Angemessenheitsgrenze nach den für die PKW-Anschaffung geltenden Grundsätzen zu behandeln: Die Leasingrate ist insoweit nicht absetzbar, als im vergleichbaren Fall der Anschaffung eine Kürzung der Anschaffungskosten zu erfolgen hätte. Dies gilt sowohl in Fällen des Leasings von Neuwagen als auch in Fällen des Leasings von Gebrauchtwagen.

Betragen die Anschaffungskosten eines neuen Leasingfahrzeuges mehr als 34.000 Euro (ab 2005: 40.000 Euro, siehe Rz 4771), ist der auf den übersteigenden Betrag entfallende Teil der Leasingrate nicht absetzbar. Dabei ist von jenen Anschaffungskosten auszugehen, die der Berechnung der Leasingrate zu Grunde gelegt wurden. Ist dieser Wert nicht bekannt, so ist der Neupreis heranzuziehen.

Beispiel: Die Preisbasis für die Berechnung der Leasingrate eines neuen PKW beträgt 60.000 Euro. Die Leasingrate für 2004 beträgt monatlich 1.200 Euro inklusive Umsatzsteuer. Die Leasingrate ist im selben Verhältnis wie die Anschaffungskosten zu kürzen. Im gegenständlichen Beispiel beträgt die Kürzung ein Drittel, die Leasingrate ist daher in Höhe von 800 Euro abzugsfähig.

Im Fall des Leasings eines gebrauchten PKW oder Kombi gilt Folgendes (§ 3 in Verbindung mit § 2 der PKW-Angemessenheitsverordnung):

  • PKW-Leasing von Fahrzeugen, die nicht mehr als fünf Jahre (60 Monate) nach der Erstzulassung verleast werden: Es ist in Bezug auf die Angemessenheitsgrenze auf die Anschaffungskosten im Zeitpunkt der Erstzulassung des Fahrzeuges abzustellen.
  • PKW-Leasing von Fahrzeugen, die mehr als fünf Jahre (60 Monate) nach der Erstzulassung verleast werden: Es ist in Bezug auf die Angemessenheitsgrenze auf die Anschaffungskosten des Gebrauchtwagens abzustellen.

Abgesehen von Fällen der kurzfristigen Anmietung (Rz 4779) sind nicht nur Leasingraten, sondern auch ("schlichte") Mietentgelte von der Kürzung betroffen, wenn die Anschaffungskosten des Fahrzeuges, die der Berechnung des Mietentgeltes zu Grunde gelegt wurden, die Angemessenheitsgrenze übersteigen. Ob die Ausgaben auf Grund eines Operating-Leasing-Vertrages oder eines Finanzierungs-Leasing-Vertrages getätigt werden, ist für die Vornahme der Angemessenheitsprüfung nach § 20 Abs. 1 Z 2 lit. b EStG 1988 nicht von Bedeutung (VwGH 18.12.2008, 2006/15/0169).

4778

Wird ein in Deutschland auf ein Unternehmen zugelassener PKW einem österreichischen Unternehmen gegen Leistung eines leasingähnlich ausgestatteten Benutzungsentgelts längerfristig zur Verfügung gestellt, ist bei der Berechnung der "Luxustangente" von den (Brutto-)Anschaffungskosten in Deutschland und nicht vom österreichischen Listenpreis auszugehen. Als Anschaffungskosten können nur die tatsächlichen Kosten herangezogen werden.

14.3.5.1.2.5 Kurzfristige Anmietung
4779

Bei kurzfristiger Anmietung (höchstens 21 Tage) eines Fahrzeuges für betriebliche Zwecke (zB Leihwagen zur Betreuung eines Kunden) ist keine Angemessenheitsprüfung vorzunehmen.

14.3.5.1.2.6 Betriebskosten
4780

Eine Kürzung der Betriebskosten ist nur dann vorzunehmen, wenn für ein Fahrzeug, bei dem die Anschaffungskosten bzw. Leasingraten zu kürzen sind, auf Grund seiner gehobenen Ausstattung tatsächlich höhere Kosten (zB höhere Servicekosten) anfallen.

4781

Treibstoffkosten sind idR in voller Höhe abzugsfähig, weil nicht davon ausgegangen werden kann, dass der Treibstoffverbrauch bei einem luxuriös ausgestatteten Kraftfahrzeug überproportional hoch ist (VwGH 27.7.1994, 92/13/0175).

Zu kürzen sind folgende Kosten:

  • AfA
  • Zinsen
  • Kosten einer Kaskoversicherung
  • Haftpflichtversicherungsprämie einschließlich motorbezogene Versicherungssteuer (VwGH 18.12.2008, 2006/15/0169)

Die Kürzung hat mit dem Prozentsatz zu erfolgen, um den die Anschaffungskosten die Angemessenheitsgrenze übersteigen.

14.3.5.1.2.7 Nutzung durch Dienstnehmer
4782

Die Angemessenheitsprüfung erstreckt sich auch auf Personen- oder Kombinationskraftwagen, die ausschließlich von Angestellten des Unternehmens genutzt werden. Eine Kürzung der Anschaffungskosten entfällt insoweit, als der Arbeitnehmer hinsichtlich des unangemessenen Teiles der Aufwendungen Kostenbeiträge leistet. Kostenbeiträge sind in diesem Fall zuerst gegen unangemessene Aufwendungen zu verrechnen, ein übersteigender Betrag kürzt den Sachbezugswert.

Beispiel 1: Ein Unternehmen stellt 2004 einem Arbeitnehmer einen PKW mit Anschaffungskosten von 51.000 Euro für dienstliche und private Fahrten zur Verfügung. Die Privatnutzung beträgt mehr als 500 km pro Monat. Die als unangemessen zu qualifizierenden Aufwendungen (AfA und sonstige Aufwendungen) betragen jährlich 4.500 Euro. Der Arbeitnehmer leistet einen Kostenbeitrag von 5.100 Euro. Beim Arbeitgeber unterbleibt eine Kürzung der Aufwendungen. Der Kostenbeitrag ist als Einnahme zu erfassen. Beim Arbeitnehmer führt der Kostenbeitrag zu keinen Werbungskosten. Der Sachbezugswert ist um den die unangemessenen Aufwendungen übersteigenden Betrag zu kürzen (jährlich 600 Euro, der monatliche Sachbezugswert von 510 Euro vermindert sich daher um 50 Euro auf 460 Euro). Beispiel 2 Ein Unternehmen schafft 2004 einen neuen PKW um 48.400 Euro an. Die Nutzungsdauer beträgt acht Jahre. Die unangemessene AfA beträgt daher jährlich 1.800 Euro, die unangemessenen laufenden Kosten betragen jährlich 750 Euro. Der 34.000 Euro übersteigende Kaufpreis von 14.400 Euro wird vom Angestellten zum Zeitpunkt der Anschaffung gezahlt, die unangemessenen laufenden Kosten trägt der Arbeitgeber. Der Kostenbeitrag des Angestellten in Höhe von 14.400 Euro ist auf die Nutzungsdauer abzugrenzen, sodass in der Folge jährlich 1.800 Euro einnahmenwirksam werden; dementsprechend erhöht sich auch die AfA um 1.800 Euro. Die unangemessenen laufenden Aufwendungen sind nicht abzugsfähig. Der Kostenbeitrag des Arbeitnehmers stellt für diesen keine Werbungskosten dar. Unabhängig davon ist entsprechend dem Ausmaß der Privatnutzung ein monatlicher Sachbezug (510 Euro bzw. 255 Euro) anzusetzen.#

14.3.5.2 Personenluftfahrzeuge

14.3.5.2.1 Angemessenheit dem Grunde nach
4783

Die Anschaffung und der Betrieb eines unternehmenseigenen Luftfahrzeuges sind nur dann dem Grunde nach angemessen, wenn das Flugzeug ständig und auf Grund unternehmensspezifischer Umstände (Notwendigkeit der raschen Erreichbarkeit verschiedener Orte, Erfordernis hoher Flexibilität) verwendet wird. Dies kann insbesondere bei Industriekonzernen, Großbanken, Versicherungsunternehmen oder stark exportorientierten Betrieben der Fall sein.

4784

Andernfalls sind die Mehraufwendungen im Zusammenhang mit der Verwendung eines unternehmenseigenen Flugzeuges für Dienstreisen - insbesondere wenn dieses vom Unternehmer oder den leitenden Angestellten selbst gesteuert wird - grundsätzlich der außerbetrieblichen Sphäre zuzuordnen und daher zur Gänze nicht abzugsfähig. Als Betriebsausgaben für betrieblich veranlasste Flüge können diesfalls die fiktiven Kosten für Linienflüge bzw. für Flüge durch ein Bedarfsflugunternehmen geltend gemacht werden. Die tatsächlichen Aufwendungen für das unternehmenseigene Flugzeug dürfen dabei aber nicht überschritten werden.

4785

Die Kosten für Flugzeuge, die Geschäftsfreunden zur Anbahnung oder Verbesserung von Geschäftsbeziehungen zu Verfügung gestellt werden, sind generell nicht abzugsfähig (also auch keine "Ersatzkosten").

14.3.5.2.2 Angemessenheit der Höhe nach
4786

Als Richtschnur für die Beurteilung der Angemessenheit der Höhe nach ist ein Vergleich mit jenen Aufwendungen oder Ausgaben vorzunehmen, die bei Verwendung von Linienflügen oder - bei betrieblicher Notwendigkeit der kurzfristigen Verfügbarkeit - bei Anmietung von Bedarfsflugunternehmen unter Berücksichtigung allfälliger Zusatzaufwendungen (erhöhte Kosten der Nächtigung usw.) anfallen. Übersteigen die tatsächlichen Aufwendungen diese fiktiven Kosten um mehr als 25%, so ist der die fiktiven Kosten übersteigende Betrag als unangemessen auszuscheiden.

4787

Bei der kurzfristigen Anmietung eines Flugzeuges für betriebliche Zwecke (Charterflug, Anmietung von einem Bedarfsflugunternehmen, das nicht in Beziehung zum Unternehmen steht) ist eine Angemessenheitsprüfung der Höhe nach nicht vorzunehmen.

14.3.5.3 Sport- und Luxusboote

14.3.5.3.1 Angemessenheit dem Grunde nach
4788

Aufwendungen bzw. Ausgaben im Zusammenhang mit Sport- oder Luxusbooten sind dem Grunde nach nur dann angemessen, wenn diese wegen konkreter betrieblicher oder beruflicher Erfordernisse betrieblich oder beruflich genutzt werden. Dies wird etwa beim Einsatz im Rahmen eines Fremdenverkehrsbetriebes (Seehotel) der Fall sein. Andernfalls sind Aufwendungen bzw. Ausgaben in Zusammenhang mit der betrieblich oder beruflich veranlassten Verwendung von Sport- oder Luxusbooten dem Grunde nach nicht angemessen (zB bei Fischereibetrieben). Als Betriebsausgaben können aber fiktive Kosten für ein zweckentsprechendes Boot geltend gemacht werden. Aufwendungen in Zusammenhang mit der Überlassung von Sport- oder Luxusbooten an Geschäftsfreunde zur Anbahnung oder Verbesserung von Geschäftsbeziehungen sind nicht abzugsfähig.

14.3.5.3.2 Angemessenheit der Höhe nach
4789

Maßgeblich für die Feststellung der Angemessenheit ist der Vergleich mit einem zweckentsprechenden Boot. Ergibt ein derartiger Vergleich, dass die Kosten des verwendeten Sport- oder Luxusbootes um 25% höher sind, ist der die (fiktiven) Kosten übersteigende Betrag als unangemessen auszuscheiden.

14.3.5.4 Jagd

14.3.5.4.1 Angemessenheit dem Grunde nach
4790

Die Aufwendungen für eine Jagd sind nur dann dem Grunde nach angemessen, wenn ein unmittelbarer Zusammenhang mit der betrieblichen Tätigkeit vorliegt. Dies wird etwa beim Betrieb eines Jagdhotels oder dann der Fall sein, wenn eine Jagd auf Grund forstgesetzlicher Vorschriften in Verbindung mit einem land- oder forstwirtschaftlichen Betrieb bewirtschaftet wird. Andernfalls sind die Aufwendungen für eine Jagd nicht abzugsfähig, und zwar auch dann nicht, wenn der Steuerpflichtige den Abschuss des Wildes Gästen (vgl. VwGH 1.12.1992, 92/14/0149) oder seinen Arbeitnehmern überlässt und selbst kein Wild abschießt. Der Umstand, dass Jagdeinladungen zur Anbahnung und Unterhaltung von Geschäftsbeziehungen nützlich sein können, ist unbeachtlich.

14.3.5.4.2 Angemessenheit der Höhe nach
4791

Eine Angemessenheitsprüfung der Höhe nach entfällt grundsätzlich.

14.3.5.5 Geknüpfte Teppiche und Tapisserien

4792

Unter dem Begriff "geknüpfte Teppiche" sind nur handgeknüpfte Teppiche zu verstehen.

14.3.5.5.1 Angemessenheit dem Grunde nach
4793

Aufwendungen für ausschließlich betrieblich genutzte geknüpfte Teppiche oder Tapisserien (zB in einem Konferenzraum oder Büro) sind regelmäßig dem Grunde nach angemessen. Dient die Ausstattung ausschließlich der Lebensführung eines Kunden und nicht der Lebensführung des Unternehmers oder der Dienstnehmer, sind also die Aufwendungen Leistungsinhalt, unterbleibt die Angemessenheitsprüfung. Daher sind geknüpfte Teppiche zB im Hotel oder Restaurant nicht auf ihre Angemessenheit zu prüfen. Bei einem im Wohnungsverband gelegenen, wenn auch steuerlich anzuerkennenden Arbeitszimmer ist vom Überwiegen des privaten Interesses an einem wertvollen Einrichtungsgegenstand auszugehen; geknüpfte Teppiche oder Tapisserien sind in diesem Fall der außerbetrieblichen Sphäre zuzurechnen.

4794

Der Dienstnehmer kann Aufwendungen für die Ausschmückung seines Arbeitszimmers oder für einen vom Arbeitgeber bereitgestellten Büroraum grundsätzlich nicht als Werbungskosten geltend machen. Es liegen nicht abzugsfähige Aufwendungen für die Lebensführung vor. Dies gilt auch dann, wenn die gleichen Aufwendungen, würde sie der Unternehmer für sein eigenes Büro oder das Büro des Dienstnehmers aufwenden, bei diesem zu berücksichtigen wären.

14.3.5.5.2 Angemessenheit der Höhe nach
4795

Die Aufwendungen für geknüpfte Teppiche und Tapisserien sind jedenfalls insoweit angemessen, als die Anschaffungskosten pro Quadratmeter ab der Veranlagung 2002 730 Euro (bis einschließlich 2001: 10.000 S) nicht übersteigen. Höhere Anschaffungskosten pro Quadratmeter Fläche eines Teppichs sind ein Hinweis auf eine besonders aufwändige Herstellungsart bzw. eine kunstgewerbliche Ausführung oder künstlerische Gestaltung; sie sind daher im Regelfall als unangemessen auszuscheiden. Wertabhängige Kosten für Reparaturen, Versicherungsaufwendungen usw. sind hinsichtlich des unangemessenen Teiles der Anschaffungskosten nicht absetzbar.

Hinsichtlich einer allfälligen Änderung im AfA-Betrag aus Anlass der Euro-Umstellung gilt Rz 4771 entsprechend.

14.3.5.5.3 Nutzungsdauer
4796

Handgeknüpfte Teppiche sind nur dann abnutzbare Wirtschaftsgüter, wenn sie einer technischen Abnutzung unterliegen (zB tatsächlich begangene handgeknüpfte Wollteppiche). Wandteppiche und Tapisserien sind keinesfalls abnutzbar. Bei handgeknüpften Wollteppichen, die einer technischen Abnutzung unterliegen (zB weil sie begangen werden), ist im Regelfall von einer Nutzungsdauer von mindestens 20 Jahren auszugehen. Diese Vermutung ist widerlegbar, sodass in begründeten Fällen (zB begehbarer Teppich im Empfangsbereich eines Hotels im Vergleich zu einem Teppich in einem Büro) auch eine kürzere bzw. wesentlich längere Nutzungsdauer denkbar ist.

14.3.5.6 Antiquitäten

4797

Als Antiquitäten gelten stets Gegenstände, die älter als 150 Jahre sind sowie Gegenstände, denen ein besonderer Wert auf Grund der Herkunft aus einer besonderen Stilepoche (zB Möbelstücke aus der Zeit des Jugendstils) zukommt.

14.3.5.6.1 Angemessenheit dem Grunde nach
4798

Aufwendungen für ausschließlich betrieblich genutzte Antiquitäten (zB für einen Schreibtisch oder einen als Büroschrank genutzten Barockschrank) sind regelmäßig dem Grunde nach angemessen. Nach der Verwaltungspraxis ist auf den Nutzungseinsatz abzustellen. Es muss eine konkrete funktionale Verbindung zum Betrieb bestehen, wie etwa die Verwendung eines Barockmöbelstücks als Schreibtisch oder als Büroschrank. Das bloße Zurschaustellen von Antiquitäten in betrieblich genutzten Räumen (zB Gemälde, Ziergegenstände) bewirkt nicht von vornherein ihre Eigenschaft als Betriebsvermögen. Angemessenheit dem Grunde nach ist dann zu bejahen, wenn die Antiquität in einem aufwändig gestalteten Raum (zB Festsaal) aus Gründen eines geschlossenen Einrichtungsstils erforderlich ist.

14.3.5.6.2 Angemessenheit der Höhe nach
4799

Maßgeblich für die Feststellung der Angemessenheit der Höhe nach ist der Vergleich mit einem zweckentsprechenden (qualitativ hochwertigen) neuen Möbelstück oder Einrichtungsgegenstand (Normalausstattung), das eine entsprechende Funktion erfüllt. Ergibt ein derartiger Vergleich, dass die Anschaffungskosten der Antiquitäten um mehr als 25% höher sind, ist der 100% übersteigende Betrag als unangemessen auszuscheiden. Ein derartiger Kostenvergleich erscheint nur bei Gegenständen mit einem "echten" funktionalen Wert sinnvoll (Schreibtische, Schränke uÄ). Ab der Veranlagung 2002 unterbleibt bei Anschaffungskosten der einzelnen Antiquität bis 7.300 Euro (bis einschließlich 2001: 100.000 S) idR die Angemessenheitsprüfung der Höhe nach.

Beispiel: Ein Barockschrank wird um 26.000 Euro angeschafft und als Büroschrank verwendet. Ein vergleichbarer neuer Büroschrank (Massivholz bzw. Edelfurnier) kostet 6.500 Euro. Da die Anschaffungskosten mehr als 8.125 Euro (125% von 6.500 Euro) betragen, sind die 6.500 Euro übersteigenden Anschaffungskosten (19.500 Euro) als unangemessen auszuscheiden.
14.3.5.6.3 Nutzungsdauer
4800

Antiquitäten und andere Kunstgegenstände wie Gemälde, Skulpturen, wertvolle Gefäße uÄ unterliegen im Regelfall keiner Abnutzung, da sie durch den Gebrauch nicht entwertet werden. Eine AfA kommt auch für die der Höhe nach angemessenen Aufwendungen nicht in Betracht (VwGH 24.9.1996, 94/13/0240: die technische Abnutzung von Antiquitäten vollzieht sich im Hinblick auf die werterhaltende Pflege in so großen Zeiträumen, dass sie vernachlässigbar ist).