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ESt-Richtlinien Inhaltsverzeichnis

Übersicht II

Steuerpflicht
Einkommen
Einkommen 2
Steuerbefreiung
Gewinn
Gewinn 2
Gewinn 3
Gewinn 4
Gewinn 5
Gewinn 6
Gewinn 7
Gewinn 8
Gewinn 9
Gewinn 10
Betriebseinnahmen
Betriebseinnahmen 2
Betriebsausgaben
Betriebsausgaben 2
Betriebsausgaben 3
Betriebsausgaben 4
Betriebsausgaben 5
Betriebsausgaben 6
Betriebsausgaben 7
Betriebsausgaben 8
Betriebsausgaben 9
Betriebsausgaben 10
Betriebsausgaben 11
Betriebsausgaben 12
Betriebsausgaben 13
Betriebsausgaben 14
Bewertung 1
Bewertung 2
Bewertung 3
Bewertung 4
Bewertung 5
Bewertung 6
Bewertung 7
Bewertung 8
Bewertung 9
Bewertung 10
Bewertung 11
Bewertung 12
Bewertung 13
AfA
AfA 2
AfA 3
AfA 4
Rückstellungen
Rückstellungen 2
Rückstellungen 3
Rückstellungen 4
Rückstellungen 5
Rückstellungen 6
Gewinn a
Gewinn b
Gewinn c
Gewinn d
Überschuss
Überschuss 1
Überschuss 2
Überschuss 3
Überschuss 4
Überschuss 5
Überschuss 6
Überschuss 7
Überschuss 8
Sonderausgaben
Zuordnung
Nicht abzugsfähig
Nicht abzugsfähig 2
Nicht abzugsfähig 3
Nicht abzugsfähig 4
Landwirtschaft
Landwirtschaft 2
Landwirtschaft 3
Landwirtschaft 4
Selbständige Arbeit
Selbständige Arbeit 2
Gewerbebetrieb
Gewerbebetrieb 2
Veräußerung
Veräußerung 2
Veräußerung 3
Veräußerung 4
Mitunternehmer
Mitunternehmer 2
Mitunternehmer 3
Mitunternehmer 4
Mitunternehmer 5
Kapitalvermögen
Kapitalvermögen 2
Kapitalvermögen 3
Kapitalvermögen 4
Kapitalvermögen 5
Vermietung
Vermietung 2
Vermietung 3
Vermietung 4
Sonstige Einkünfte
Sonstige Einkünfte 2
Vorschriften
Vorschriften 2
Renten
Renten 2
Renten 3
Privatstiftungen
ao Belastungen
Progression
Progression 2
Progression 3
Veranlagung
Veranlagung 2
Veranlagung 3
Kapitalertragsteuer
Kapitalertragsteuer 2
Kapitalertragsteuer 3
Kapitalertragsteuer 4
Steuerpflicht 1
Steuerpflicht 2
Steuerpflicht 3
Steuerpflicht 4
Zuzugsbegünstigung
Mitteilungspflicht
Anhang 1
Anhang 2
Anhang 3

 

30.2.2.5 Entlastung steuerabzugspflichtiger Einkünfte

8016

Bezieht eine im Ausland ansässige Person inländische steuerabzugspflichtige Einkünfte (Lohnsteuerabzug, Kapitalertragsteuerabzug, besonderer Steuerabzug nach § 99 EStG 1988), kann in bestimmten Fällen eine Entlastung dieser Einkünfte notwendig sein,

  • weil keine Steuerpflicht nach § 98 EStG 1988 besteht oder
  • weil die Einkünfte bei nachträglicher Veranlagung zu keiner Steuerbelastung führen.

Sind steuerabzugspflichtige Einkünfte ganz oder teilweise auf Grund von DBA von der inländischen Steuer zu entlasten, kann diese unter den in der DBA-Entlastungsverordnung näher bestimmten Voraussetzungen unmittelbar anlässlich der Auszahlung erfolgen (siehe Rz 8021a und 8021b).

8016a

§ 99a EStG 1988 sieht ab 2004 eine Befreiung vom Steuerabzug für Zinsen und Lizenzgebühren vor. Die Befreiung ist anzuwenden, wenn der Schuldner eine unbeschränkt steuerpflichtige Körperschaft oder eine Betriebsstätte eines Unternehmens eines anderen Mitgliedsstaates ist und wenn der Nutzungsberechtigte ein verbundenes Unternehmen eines anderen Mitgliedsstaats oder eine in einem anderen Mitgliedsstaat gelegenen Betriebsstätte eines verbundenen Unternehmens eines anderen Mitgliedsstaates ist. Siehe dazu § 99a Abs. 1 bis 9 EStG 1988.

Im Verhältnis zur Schweiz gilt Folgendes: Für Zeiträume ab 1. Juli 2005 ist § 99a EStG 1988 auf Grund des Artikels 15 des "Zinssteuerabkommens" der EU mit der Schweiz (ABl. EG Nr. L 385 S. 30) sinngemäß anzuwenden. Für Zeiträume ab 1.Jänner 2006 sieht Art. 12 des DBA-Schweiz in der Fassung des Revisionsprotokolls vom 21. März 2006 rückwirkend ab 1.Jänner 2006 eine generelle Quellensteuerbefreiung für Lizenzgebühren vor, wodurch dem § 99a EStG 1988 ab diesem Zeitraum insoweit derogiert wird, als sich aus dem DBA für den Abgabepflichtigen vorteilhaftere Regelungen ergeben.

8017

Methoden zur Entlastung steuerabzugspflichtiger Einkünfte sind:

  • Abstandnahme vom Steuerabzug durch den Abzugspflichtigen (Entlastung an der Quelle),
  • Erstattung nach § 240 BAO,
  • Veranlagung nach § 102 EStG 1988.
30.2.2.5.1 entfällt
Randzahlen 8018 bis 8021: derzeit frei
30.2.2.5.2 Entlastung auf Grund der DBA-Entlastungsverordnung oder auf Grund von DBA
30.2.2.5.2.1 Entlastung auf Grund der DBA-Entlastungsverordnung
8021a

Auf Grund der DBA-Entlastungsverordnung, BGBl. III Nr. 92/2005, kann unter den dort genannten Voraussetzungen eine Entlastung von der Abzugssteuer an der Quelle für Einkünfte erfolgen, die in Österreich auf Grund von DBA von der Besteuerung freizustellen sind oder nur ermäßigt besteuert werden dürfen. Die Anwendung der Verordnung steht dem Abzugspflichtigen frei. Die Verordnung ist auf ab 1. Juli.2005 zugeflossene Einkünfte anzuwenden. Ab dem Wirksamkeitsbeginn dieser Verordnung sind hinsichtlich der Steuerentlastung in Österreich nicht mehr anzuwenden:

  • Durchführungsverordnung zum DBA-Belgien, BGBl. Nr. 216/1974
  • Durchführungsverordnung zum DBA-Brasilien, BGBl. Nr. 633/1976
  • Durchführungsverordnung zum DBA-CSSR (betreffend Tschechien und Slowakei), BGBl. Nr. 484/1979
  • Durchführungsverordnung zum DBA-Großbritannien, BGBl. Nr. 505/1979
  • Durchführungsverordnung zum DBA-Irland, BGBl. Nr. 154/1970
  • Durchführungsverordnung zum DBA-Kanada, BGBl. Nr. 318/1982
  • Durchführungsverordnung zum DBA-Niederlande, BGBl. Nr. 83/1972
  • Durchführungsverordnung zum DBA-Polen, BGBl. Nr. 472/1977
  • Durchführungsverordnung zum DBA-Portugal, BGBl. Nr. 469/1975
  • Durchführungsverordnung zum DBA-Spanien, BGBl. Nr. 266/1973
  • Durchführungsverordnung zum DBA-Ungarn, BGBl. Nr. 101/1978.

Nachstehende Durchführungsvereinbarungen stehen der Anwendung des Systems der Entlastung an der Quelle nach der DBA-Entlastungsverordnung nicht entgegen:

  • Durchführungsvereinbarung zum DBA-Dänemark, BGBl. Nr. 172/1972
  • Durchführungsvereinbarung zum DBA-Liechtenstein, BGBl. Nr. 437/1971
  • Durchführungsvereinbarung zum DBA-Luxemburg, BGBl. Nr. 143/1964
  • Durchführungsvereinbarung zum DBA-Schweden, BGBl. Nr. 298/1972
  • Durchführungsvereinbarung zum DBA-Schweiz, BGBl. Nr. 65/1975.
8021b

Die Anwendung der DBA-Entlastungsverordnung (siehe dazu Erlass AÖF Nr. 127/2006) setzt grundsätzlich die Vorlage einer von der ausländischen Steuerverwaltung auf den Formularen ZS-QU 1 (für natürliche Personen) und ZS-QU 2 (für juristische Personen) ausgestellten Ansässigkeitsbescheinigung voraus. In Anlehnung an § 4 Abs. 2 lit. c der VO zur Einbehaltung von Kapitalertragsteuer und deren Erstattung bei Mutter- und Tochtergesellschaften im Sinne der Mutter-Tochter-Richtlinie, BGBl. Nr. 56/1995, darf die Ansässigkeitsbescheinigung nicht älter als ein Jahr sein.

Sofern die vom Schuldner der Einkünfte an den einzelnen Einkünfteempfänger geleisteten Vergütungen 10.000 Euro im Kalenderjahr nicht übersteigen und in Österreich kein Wohnsitz des Einkünfteempfängers besteht, ist eine vereinfachte Dokumentation der Abkommensberechtigung möglich (keine Ansässigkeitsbescheinigung durch die ausländische Steuerverwaltung auf dem Formular ZS-QU 1 oder ZS-QU 2 erforderlich).

Eine Entlastung an der Quelle ist in folgenden Fällen unzulässig (§ 5 Abs. 1 der Verordnung):

1. Wenn den Dokumentationsanforderungen der §§ 2 bis 4 nicht ausreichend entsprochen wird,

2. wenn dem Vergütungsschuldner Umstände bekannt sind oder bei Anwendung der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmannes hätten bekannt sein müssen, dass die Einkünfte dem ausländischen Empfänger der Vergütung steuerlich nicht zuzurechnen sind,

3. wenn Vergütungen aus einer Tätigkeit im Sinne des § 99 Abs. 1 Z 1 EStG nicht an den Erbringer der dort genannten Tätigkeiten, sondern an Dritte gezahlt werden und keine Belege über Name und Anschrift des Erbringers der Tätigkeit sowie Angaben über die Höhe der an ihn fließenden Vergütungen vorliegen,

4. wenn Vergütungen für die Gestellung von Arbeitskräften zur inländischen Arbeitsausübung gezahlt werden (ausgenommen konzerninterne Personalüberlassung von Angestellten),

5. wenn der Einkünfteempfänger eine ausländische Stiftung, ein ausländischer Trust oder ein ausländischer Investmentfonds ist,

6. wenn der Einkünfteempfänger eine juristische Person ist, deren Ort der tatsächlichen Geschäftsleitung sich nicht im Gründungsstaat befindet,

7. wenn Kapitalerträge im Zeitpunkt der Fälligkeit oder anlässlich der Veräußerung von Wertpapieren von Kreditinstituten in ihrer Funktion als Verwahrer oder Verwalter von Wertpapieren ausbezahlt werden.

Werden zur beschränkten Steuerpflicht zu erfassende Vergütungen im Sinn des § 99 Abs. 1 Z 1 EStG 1988 nicht an den Erbringer der dort genannten Tätigkeiten, sondern an Dritte gezahlt, kann der Steuerabzug auf den an den Erbringer der Tätigkeit weiter fließende Teil der Vergütungen eingeschränkt werden; für diesen Teil ist eine Entlastung an der Quelle auf Grund von DBA unzulässig (siehe auch Rz 8013 Beispiel 2).

30.2.2.5.2.2 Rückzahlung auf Grund von DBA
8022

Werden auf Grund von DBA entlastungsbedürftige Einkünfte von der österreichischen Abzugsbesteuerung nicht bereits bei Auszahlung an der Quelle entlastet, kann der ausländische Einkünfteempfänger unter Verwendung der hierfür vorgesehenen Vordrucke (siehe Erlass AÖF Nr. 63/2002) eine abkommenskonforme Steuerrückzahlung beantragen, soferne keine Entlastung im Wege eines Veranlagungsverfahrens erfolgt. Die Rückzahlung hat nach Maßgabe des § 240 BAO zu erfolgen. Gemäß § 18 AVOG 2010 obliegt dem FA Bruck Eisenstadt Oberwart für den Bereich des gesamten Bundesgebietes die auf Grund völkerrechtlicher Verträge vorgesehene Rückzahlung von Abgaben, soweit diese nicht anderen Behörden übertragen ist (siehe Erlass AÖF Nr. 83/2000).

8023

Ist für die Entlastung kein besonderes Verfahren vorgeschrieben, kann der Abzugspflichtige die Steuerentlastung durch eine den Abkommensbestimmungen entsprechende vollständige oder teilweise Steuerfreistellung herbeiführen. Der Abzugspflichtige muss jedoch den Nachweis über das Vorliegen der abkommensgemäßen Steuerentlastungsvoraussetzungen erbringen. Insbesondere muss er nachweisen, dass die freigestellten Einkünfte tatsächlich einer im anderen Vertragsstaat im Sinne der Abkommensbestimmungen ansässigen Person zugeflossen sind. Der Nachweis kann durch eine Ansässigkeitsbescheinigung erbracht werden, wenn diese innerhalb angemessener Zeit vor oder nach dem Bezug der Einkünfte von den Abgabenbehörden des Ansässigkeitsstaates ausgestellt wurde. Sind für den inländischen Abfuhrpflichtigen keine Umstände erkennbar, die auf eine ungerechtfertigte Steuerentlastung hindeuten, ist eine Bescheinigungserteilung innerhalb eines Zeitraumes von einem Jahr noch als zeitnah anzusehen.

8024

Bei Mitwirkenden an Unterhaltungsdarbietungen ist darüber hinaus zu beachten, dass für den Fall, dass das DBA als Voraussetzung für die Steuerentlastung das Nichtüberschreiten einer jahresbezogenen Steuerfreigrenze (zB Art. 17 Abs. 1 DBA-USA) vorsieht, eine schriftliche Erklärung des Einkünfteempfängers über die Erfüllung dieser Voraussetzung vorliegen muss. Stellt sich diese Erklärung in der Folge unvorhergesehen als unzutreffend heraus, hat sie der Einkünfteempfänger gegenüber dem Abzugspflichtigen zu berichtigen, der sodann diese Berichtigung an das für ihn zuständige Finanzamt weiterzuleiten hat. Es obliegt sodann dem Finanzamt, nach Maßgabe der gegebenen Möglichkeiten, die steuerliche Erfassung des ausländischen Künstlers in die Wege zu leiten; jedoch bestehen keine Bedenken, aus diesem Anlass keine nachträglichen Haftungsansprüche gegenüber dem Abzugspflichtigen geltend zu machen.

8025

Werden die auf Grund eines DBA von der Besteuerung freizustellenden Beträge an eine ausländische Gesellschaft gezahlt, muss - sofern dies nicht bereits aus den vorhandenen Unterlagen zweifelsfrei hervorgeht - eine schriftliche Erklärung darüber abverlangt werden, dass diese Gesellschaft in eigenen Geschäftsräumlichkeiten und mit eigenen Arbeitskräften operativ tätig ist. Es müssen Informationen über den Zahlungsmodus (zB Überweisungsbeleg, Empfangsbestätigung) vorliegen. Erfolgt eine Entgeltauszahlung nicht unmittelbar an den Einkünfteempfänger, muss Name und Anschrift der den Einkünftebetrag empfangenden Person sowie eine Vollmacht für die Empfangnahme vorliegen.

8026

Bei Engagement ausländischer Orchester, Theater, Ballette, Chöre und ähnlicher Kulturträger wird zur Vermeidung von Haftungsfolgen der Steuereinbehalt stets in voller Höhe vorzunehmen und eine dem DBA konforme Steuerentlastung im Erstattungsweg herbeizuführen sein. Beruft sich der Empfänger der Einkünfte oder der inländische Haftungspflichtige darauf, dass sich aus einem DBA ein Steuerentlastungsanspruch ergibt, steht es dem Empfänger der Einkünfte frei, diesen Entlastungsanspruch im Erstattungsweg geltend zu machen. Eine Steuerentlastung unmittelbar bei der Auszahlung der Vergütungen wird - vorbehaltlich der nachfolgenden Absätze - deshalb nicht möglich sein, weil dem inländischen Haftungspflichtigen die hiefür erforderliche Nachweisführung idR nicht zumutbar ist. Um die Steuerfreiheit von Vergütungen aus einem DBA abzuleiten, müsste insbesondere nachgewiesen werden,

  • dass die Trägereinrichtung des Orchesters, Theaters, Ballettes, Chores oder ähnlichen Kulturträgers eine juristische Person ist (keine Mitunternehmerschaft) und
  • dass diese Einrichtung in einem DBA-Staat im Sinne des Abkommens ansässig ist, und dass das Abkommen keine dem Art. 17 Abs. 2 OECD-Musterabkommen entsprechende Bestimmung enthält und
  • dass der betreffende ausländische Staat die dem Art. 17 Abs. 1 OECD-Musterabkommen nachgebildete Abkommensbestimmung derart interpretiert, dass er im reziproken Fall einem österreichischen Orchester, Theater, Ballett, Chor oder ähnlichem Kulturträger auf Grund derselben Abkommensbestimmung ebenfalls Steuerfreiheit zuerkennen würde.
8027

Auf der Grundlage von internationalen Verständigungsverfahren bestehen derzeit im Verhältnis zu mehreren Staaten Ausnahmemöglichkeiten vom zwingenden Steuerabzug ("Orchestererlass" AÖF Nr. 112/1995 idF AÖF Nr. 54/2000).

8028
Es bestehen keine Bedenken, wenn Abzugspflichtige - in welchem Fall auch immer - zur Vermeidung eines Haftungsrisikos ungeachtet der Abkommensbestimmungen den vollen Steuerabzug vornehmen und den ausländischen Empfänger der Einkünfte zur Herbeiführung der abkommensgemäßen Steuerentlastung auf den Erstattungsweg verweisen. Derartige Anträge können formlos innerhalb von fünf Jahren beim Finanzamt Bruck Eisenstadt Oberwart (§ 18 AVOG 2010) eingebracht werden. Dem Antrag müssen alle anspruchsbegründenden Belege beigelegt werden; dazu zählen insbesondere eine amtliche Ansässigkeitsbescheinigung sowie Belege über den Bezug der Einkünfte und die Höhe des Steuerabzuges. Werden solche innerhalb der Fünfjahresfrist des § 240 BAO gestellt, dann sind sie auch dann fristgerecht eingebracht, wenn in einer völkerrechtlichen Durchführungsvereinbarung (hiefür eine kürzere) Frist festgelegt sein sollte.
8029

Abgesehen von den eben dargestellten Fällen kann ein Steuerabzug unterbleiben, wenn ein beschränkt Steuerpflichtiger eine der in § 99 Abs. 1 EStG 1988 genannten Tätigkeiten im Rahmen einer inländischen Betriebsstätte entfaltet und das anzuwendende DBA ein Betriebsstättendiskriminierungsverbot (vgl. zB Art. 24 Abs. 3 OECD-Musterabkommen) enthält; die inländische Betriebsstätte des beschränkt Steuerpflichtigen würde nämlich hiedurch gegenüber einer vergleichbaren inländischen Betriebsstätte eines unbeschränkt Steuerpflichtigen in diskriminierender Weise benachteiligt. In Fällen dieser Art können zur Vermeidung einer solchen Diskriminierung die Einkünfte vom Steuerabzug freigestellt werden. Als Beleg für die Abkommensberechtigung zur Steuerfreistellung kann eine schriftliche Erklärung des beschränkt Steuerpflichtigen dienen, in der unter Angabe der österreichischen Steuernummer die steuerliche Erfassung in Österreich mitgeteilt wird.

30.2.2.5.3 Entlastung mangels Steuerpflicht nach Veranlagung
8030

Bei Mitwirkenden an Unterhaltungsdarbietungen und Vortragsveranstaltungen kann von der Einbehaltung der Abzugsteuer aus Vereinfachungsgründen Abstand genommen werden, wenn auf Grund des vorliegenden Sachverhaltes im Fall einer nachträglichen Antragsveranlagung gemäß § 102 Abs. 1 Z 3 EStG 1988 eine inländische Steuerleistung nach Maßgabe der für das betreffende Jahr für beschränkt Steuerpflichtige anzuwendenden Einkommensteuertarifs voraussichtlich nicht anfallen wird und die im Erlass AÖF Nr. 256/2005 genannten Voraussetzungen vorliegen. Die maßgebliche Grenze ergibt sich aus § 42 Abs. 2 EStG 1988.

Erhält ein beschränkt steuerpflichtiger Vortragender kein Honorar, sondern nur die Reisekosten für seine Vortragstätigkeit ersetzt bzw. werden ohne Honorarauszahlung nur Reisekosten vom Veranstalter übernommen, gilt Folgendes:

1. Aus Vereinfachungsgründen kann von der Einbehaltung einer (Brutto- oder Netto-)Abzugsteuer auch ohne schriftliche Erklärung des beschränkt Steuerpflichtigen Abstand genommen werden, wenn die Übernahme der Reisekosten bzw. der Reisekostenersatz beim beschränkt steuerpflichtigen Vortragenden im Fall einer Veranlagung in gleicher Höhe als Betriebsausgabe abzugsfähig wäre.

2. Bei Nichterfüllung der obigen Voraussetzung haftet der inländische Veranstalter für die nicht einbehaltene Abzugsteuer.

8031

Auch bei ausländischen Gastlehrern an österreichischen Bildungseinrichtungen kann nach Maßgabe des Erlasses BMF AÖF Nr. 69/2006 (Gastlehrerlass) von der Vornahme eines Lohnsteuerabzuges Abstand genommen werden, wenn eine schriftliche Erklärung des Gastlehrers vorliegt, dass seine inländischen Einkünfte nach Abzug allfälliger von ihm getragener und belegmäßig nachgewiesener Unterkunfts- und Reisekosten den maßgeblichen Jahresgrenzbetrag von 2.000 Euro nicht übersteigen (siehe Rz 8034).

30.2.3. Veranlagung

8032

§ 102 Abs. 1 EStG 1988 unterscheidet zwischen Pflichtveranlagung und Antragsveranlagung. Die Veranlagung zur Einkommensteuer bei beschränkter Steuerpflicht bezweckt eine Zusammenrechnung von Einkünften iSd § 98 EStG 1988. Ist bereits ein Steuerabzug erfolgt, sind die einbehaltenen Beträge anzurechnen (§ 102 Abs. 1 letzter Satz EStG 1988).

8033

Bei einer Veranlagung bleiben Einkünfte aus einer im Inland ausgeübten oder verwerteten nichtselbständigen Tätigkeit als Schriftsteller, Vortragender, Künstler, Architekt, Sportler, Artist oder Mitwirkender an Unterhaltungsdarbietungen außer Ansatz, wenn Lohnsteuer nach § 70 Abs. 2 Z 2 EStG 1988 (das sind 20% des vollen Betrages) einbehalten und kein Antrag auf Veranlagung dieser Einkünfte gestellt wurde.

8034

Die zu veranlagenden Einkünfte sind nach den allgemeinen Vorschriften über die Ermittlung des Gewinnes bzw. Überschusses zu ermitteln. So haben zB beschränkt Steuerpflichtige, die im Inland über eine Betriebsstätte verfügen, wie unbeschränkt Steuerpflichtige ua. vollen Zugang zu den steuerlichen Investitionsbegünstigungen, sie vereinnahmen steuerfrei, was auch bei unbeschränkter Steuerpflicht steuerfrei ist, die Progressionsermäßigung des § 37 EStG 1988 steht ihnen ebenso offen wie unbeschränkt Steuerpflichtigen.

Gemäß § 102 Abs. 3 EStG 1988 ist bis zur Veranlagung 2008 vor Anwendung des Tarifs zur Bemessungsgrundlage ein Betrag von 8.000 Euro hinzuzurechnen. Ab der Veranlagung 2009 ist vor der Anwendung des Tarifs zur Bemessungsgrundlage ein Betrag von 9.000 Euro hinzuzurechnen. Dies führt dazu, dass beschränkt Steuerpflichtige an der das Existenzminimum sichernden Null-Steuerzone nur im Ausmaß von 2.000 Euro teilhaben, da es in Übereinstimmung mit der Rechtsprechung des EuGH Sache des Ansässigkeitsstaates ist, das Existenzminimum steuerfrei zu stellen. Siehe dazu auch LStR 2002 Rz 1241m.

Die Hinzurechnung gemäß § 102 Abs. 3 EStG 1988 hat als reine Tarifmaßnahme keinen Einfluss auf die Höhe der Einkünfte. Wurde im Veranlagungsjahr ein Verlust erzielt, ist dieser ohne Berücksichtigung der Hinzurechnung gemäß § 102 Abs. 2 EStG 1988 vortragsfähig (siehe dazu Rz 8059).

30.2.3.1 Pflichtveranlagung

8035

In den in § 102 Abs. 1 Z 1 und 2 EStG 1988 genannten Fällen hat eine Veranlagung von Einkünften stattzufinden (Pflichtveranlagung). Die Veranlagungspflicht setzt Erklärungspflicht nach § 42 EStG 1988 voraus. Nach § 42 Abs. 2 EStG 1988 besteht bei beschränkter Steuerpflicht Erklärungspflicht, wenn die gesamten inländischen Einkünfte, die einer Pflichtveranlagung unterliegen, mehr als 2.000 Euro betragen.

8036

§ 41 EStG 1988 ist nicht anwendbar (§ 102 Abs. 2 Z 3 EStG 1988).

8037

Der Pflichtveranlagung unterliegen vornehmlich jene Einkünfte, welche mangels Steuerabzugspflicht einkommensteuerlich noch nicht erfasst wurden (§ 102 Abs. 1 Z 1 EStG 1988). Weiters werden unabhängig von einem Steuerabzug jene Fälle von der Pflichtveranlagung erfasst, welche im Zusammenhang mit einer betrieblichen Tätigkeit einer oder mehrerer Personen stehen (§ 102 Abs. 1 Z 2 EStG 1988).

30.2.3.2 Antragsveranlagung

8038

In den in § 102 Abs. 1 Z 3 EStG 1988 genannten Fällen hat eine Veranlagung nur über Antrag des Steuerpflichtigen zu erfolgen (Antragsveranlagung), und zwar unabhängig davon, ob eine (Pflicht-)Veranlagung von Einkünften stattfindet.

Beispiel: Ein beschränkt Steuerpflichtiger bezieht Einkünfte aus Gewerbebetrieb (§ 98 Abs. 1 Z 3 EStG 1988) sowie Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit (§ 98 Abs. 1 Z 4 EStG 1988), die dem Lohnsteuerabzug (§ 70 Abs. 2 Z 1 EStG 1988) unterliegen. Eine (Pflicht-)Veranlagung der Einkünfte aus Gewerbebetrieb hat stattzufinden (§ 102 Abs. 1 Z 2 EStG 1988). Bei der Veranlagung kommt es nur dann zur Zusammenrechnung mit den (bereits im Wege des Lohnsteuerabzugs erfassten) Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit, wenn ein Antrag auf Veranlagung dieser Einkünfte gestellt wird.
8039

Die Antragsveranlagung betrifft Einkünfte gemäß § 99 Abs. 1 Z 1, 3, 4, 5 oder 6 EStG 1988, Einkünfte aus Bezügen als Arbeitnehmer (§ 70 Abs. 2 Z 1 und 2 EStG 1988; § 102 Abs. 1 Z 3 EStG 1988 idF AbgÄG 2004) und kapitalertragsteuerpflichtige Einkünfte beschränkt Steuerpflichtiger (Rz 8044). Wird ein Antrag auf Veranlagung gestellt, sind sämtliche steuerabzugspflichtigen Einkünfte mit Ausnahme derjenigen, von denen ein Lohnsteuerabzug in Höhe von 20% vorgenommen worden ist, in die Veranlagung jedenfalls einzubeziehen. Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit, von denen ein Lohnsteuerabzug in Höhe von 20% vorgenommen worden ist, sind auch bei einer Antragsveranlagung anderer steuerabzugspflichtiger Einkünfte nur auf gesonderten Antrag einzubeziehen.

Beispiel: A bezieht Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit als Lehrer (§ 70 Abs. 2 Z 1), weiters Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit als Vortragender (§ 70 Abs. 2 Z 2 EStG 1988, Lohnsteuerabzug in Höhe von 20%) sowie Aufsichtsratsvergütungen (§ 99 Abs. 1 Z 4 EStG 1988). Wird ein Antrag auf Veranlagung gestellt, sind die nichtselbständigen Einkünfte als Lehrer und die Aufsichtsratsvergütungen jedenfalls einzubeziehen. Die Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit als Vortragender, die dem Lohnsteuerabzug von 20% unterlegen sind, sind hingegen nur dann einzubeziehen, wenn auch hinsichtlich dieser Einkünfte die Veranlagung beantragt wird.

30.2.3.3 ABC der Veranlagung bei beschränkter Steuerpflicht

Absetzbeträge
8040

Die Einkommensteuer ist bei beschränkter Steuerpflicht gemäß § 33 Abs. 1 EStG 1988 zu berechnen. Absetzbeträge sind daher nicht zu berücksichtigen.

Einen Sonderfall hinsichtlich der Absetzbeträge stellen beschränkt steuerpflichtige Arbeitnehmer dar (Ausnahme: Einkünfte aus im Inland ausgeübter oder verwerteter nichtselbständiger Tätigkeit als Schriftsteller, Vortragender, Künstler, Architekt, Sportler, Artist oder Mitwirkender an Unterhaltungsdarbietungen, § 70 Abs. 1 Z 2 EStG 1988). Beim Steuerabzug vom Arbeitslohn angesetzte Absetzbeträge sind (bei Veranlagung) zu berücksichtigen. Nach § 70 Abs. 2 Z 1 EStG 1988 kommen zur Anwendung:
  • Verkehrsabsetzbetrag (§ 33 Abs. 5 Z 1 EStG 1988),
  • Arbeitnehmerabsetzbetrag (§ 33 Abs. 5 Z 2 EStG 1988),
  • Pensionistenabsetzbetrag (§ 33 Abs. 6 EStG 1988).

Außer Ansatz bleiben:

  • Alleinverdienerabsetzbetrag (§ 33 Abs. 4 Z 1 EStG 1988),
  • Alleinerzieherabsetzbetrag (§ 33 Abs. 4 Z 2 EStG 1988).
Zur Veranlagung beschränkt Steuerpflichtiger siehe auch LStR 2002 Rz 1241a ff.
Außergewöhnliche Belastung
8041

Außergewöhnliche Belastungen (§§ 34, 35 EStG 1988) sind bei beschränkter Steuerpflicht nicht abzugsfähig (§ 102 Abs. 2 Z 3 EStG 1988).

Betriebsausgaben und Werbungskosten (siehe auch Stichwort "Werbungskosten")
8042

Betriebsausgaben und Werbungskosten sind nur insoweit zu berücksichtigen, als sie mit Einkünften iSd § 98 EStG 1988 in wirtschaftlichem Zusammenhang stehen. Wirtschaftlicher Zusammenhang liegt bei Betriebsausgaben vor, wenn sie durch den inländischen Betrieb oder durch die inländische Tätigkeit veranlasst sind. Wirtschaftlicher Zusammenhang liegt bei Werbungskosten vor, wenn diese zur Erwerbung, Sicherung oder Erhaltung von inländischen Einnahmen dienen. § 20 Abs. 2 EStG 1988 gilt auch bei beschränkter Steuerpflicht; dementsprechend dürfen bei der Ermittlung der Einkünfte Aufwendungen und Ausgaben, soweit sie mit nicht steuerpflichtigen (inländischen) Einkünften oder mit Kapitalerträgen iSd § 97 EStG 1988 in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang stehen, nicht abgezogen werden. Stehen Betriebsausgaben und Werbungskosten wirtschaftlich sowohl mit ausländischen als auch mit inländischen Einkünften in Zusammenhang und ist keine eindeutige Zuordnung möglich, so ist eine Aufteilung im Schätzungsweg (§ 184 BAO) vorzunehmen.

Bei (Antrags-)Veranlagung von Einkünften aus im Inland ausgeübter oder verwerteter nichtselbständiger oder selbständiger Tätigkeit als Schriftsteller, Vortragender, Künstler, Architekt, Sportler, Artist oder Mitwirkender an Unterhaltungsdarbietungen fordert § 102 Abs. 1 Z 3 EStG 1988 für die Abzugsfähigkeit von Betriebsausgaben oder Werbungskosten einen Besteuerungsnachweis, wenn diese an Personen (Empfänger) geleistet werden, die diese als Einkünfte nach § 98 EStG 1988 in Österreich versteuern müssen und nicht in einem Mitgliedsstaat der Europäischen Union oder des Europäischen Wirtschaftsraumes mit umfassender Amts- und Vollstreckungshilfe gegenüber der Republik Österreich ansässig sind. Als Besteuerungsnachweis geeignet ist jeder Umstand über die einkommensteuerliche Erfassung dieser Einkünfte durch die für den Empfänger zuständige Abgabenbehörde. Der Besteuerungsnachweis kann unterbleiben, wenn es seitens des Finanzamtes als feststehend angesehen wird, dass die Einkünfte des Empfängers (zB Mitwirkende an Unterhaltungsdarbietungen) den zur inländischen Steuerpflicht führenden maßgebenden Grenzwert (§ 42 Abs. 2 EStG 1988) nicht überschritten hat.
Freibetrag für Inhaber von Amtsbescheinigungen und Opferausweisen
8043

Der Freibetrag für Inhaber von Amtsbescheinigungen und Opferausweisen wird bei beschränkter Steuerpflicht nicht gewährt (§ 102 Abs. 2 Z 3 EStG 1988).

Kapitalertragsteuer - Anrechnung bzw. Erstattung
8044
Endbesteuerungsfähige Einkünfte gelten auch bei natürlichen Personen als durch den Steuerabzug abgegolten. Auf Antrag kann eine Anrechnung bzw. Erstattung der KESt (§ 97 Abs. 4 EStG 1988) erfolgen. Erfolgt eine Veranlagung gemäß § 102 Abs. 1 Z 2 EStG 1988, ist die KESt, die auf zu veranlagende nicht endbesteuerungsfähige kapitalertragsteuerpflichtige Einkünfte (Gewinnanteile als echter stiller Gesellschafter) entfällt, anzurechnen.

Randzahlen 8045 bis 8054: derzeit frei

Progressionsermäßigung für Verwertung von Patentrechten
8055

Die Progressionsermäßigung gemäß § 38 EStG 1988 für Verwertung von Patentrechten ist bei beschränkter Steuerpflicht ausgeschlossen (§ 102 Abs. 2 Z 3 EStG 1988).

Progression
8056
Die Ermittlung des Steuersatzes erfolgt bei beschränkt Steuerpflichtigen auf Grundlage des § 33 in Verbindung mit § 102 Abs. 3 EStG 1988. Nach § 98 EStG 1988 nicht steuerpflichtige Einkünfte (insbesondere im Ausland erzielte Einkünfte) unterliegen nicht dem Progressionsvorbehalt (VwGH 25.9.1973, 0111/73).
Sonderausgaben
8057
Sonderausgaben (§ 18 EStG 1988) sind bei der Veranlagung abzugsfähig, soweit sie sich auf das Inland beziehen. Der Inlandsbezug ist zum Teil bereits in den Tatbeständen des § 18 Abs. 1 EStG 1988 enthalten, der idR auch den Anforderungen des § 102 Abs. 2 Z 2 EStG 1988 gerecht wird (vgl. LStR 2002, Rz 578 und 1241j). Ein Pauschbetrag für Sonderausgaben (§ 18 Abs. 2 EStG 1988) wird - unabhängig vom Vorliegen inländischer Sonderausgaben - auch bei beschränkter Steuerpflicht gewährt. Eine Berücksichtigung von Sonderausgaben im Wege eines Freibetragsbescheides ist ab 2005 nicht mehr möglich (§ 63 Abs. 7 EStG 1988). Für das Jahr 2005 ausgestellte Freibetragsbescheide sind außer Kraft getreten (§ 124b Z 112 EStG 1988). Bei einem Wechsel in die beschränkte Steuerpflicht bleibt die Sonderausgabenbegünstigung für begünstigt angeschaffte Genusscheine und junge Aktien (§ 18 Abs. 1 Z 4 EStG 1988) erhalten, wenn die seinerzeit eingegangene Verpflichtung (Depothinterlegung für zehn Jahre) weiterhin eingehalten wird.
Veranlagungsfreibetrag
8058
Bei beschränkter Steuerpflicht ist ein Veranlagungsfreibetrag nach § 41 Abs. 3 EStG 1988 nicht vorgesehen.
Verlustabzug
8059

Gemäß § 102 Abs. 2 Z 2 EStG 1988 steht der Verlustabzug nur für Verluste zu, die in inländischen Betriebsstätten entstanden sind, die der Erzielung von Einkünften iSd § 2 Abs. 3 Z 1 bis 3 EStG 1988 dienen, oder für Verluste, die - unabhängig vom Vorliegen einer Betriebsstätte - aus unbeweglichem Vermögen im Sinne des ersten Satzes des § 98 Abs. 1 Z 3 EStG 1988 stammen.

Ein Verlustabzug ist nur zulässig, wenn der Verlust die übrigen Einkünfte im Verlustentstehungsjahr oder in einem der folgenden Jahre übersteigt (§ 102 Abs. 2 Z 2 letzter Satz EStG 1988). Die Regelung bezweckt, dass Österreich bei Unternehmen mit Steuerausländereigenschaft eine Verlustverwertung nur subsidiär gegenüber dem Ansässigkeitsstaat zulässt. Ob der Ansässigkeitsstaat des beschränkt Steuerpflichtigen seine ihn primär treffende Aufgabe der Berücksichtigung von Auslandsverlusten wahrnimmt oder nicht, ist für die Verlustabzugsfähigkeit der in inländischen Betriebsstätten angefallenen Verluste unerheblich; entscheidend ist einzig und allein, ob der beschränkt Steuerpflichtige über ausreichende Einkünfte verfügt, in denen die österreichischen Verluste Deckung finden.

Beispiel: Ein ausländischer Unternehmer hat im Jahr 2001 ein insgesamt negatives Welteinkommen von - 1 800 (darin enthalten der inländische Betriebsstättenverlust von -1.000) und im Jahr 2002 ein insgesamt negatives Welteinkommen von -400 (inländischer Betriebsstättenverlust -500, Gewinn im Ansässigkeitsstaat +100) erlitten. Auf einen allfälligen Betriebsstättengewinn im Jahr 2003 ist der nicht verwertbare Verlust (1000+500-100) vortragsfähig.

Die Regelung des § 102 Abs. 2 Z 2 EStG 1988 über den Verlustabzug bei beschränkter Steuerpflicht widerspricht nicht dem Gleichheitsgrundsatz. Der Gleichheitssatz verhält den Gesetzgeber nämlich nicht, unterschiedliche Rechtslagen im Verhältnis zu fremden Staaten, die sich aus zwischenstaatlichen Abkommen oder der Rechtslage im Ansässigkeitsstaat ergeben, durch Differenzierungen im innerstaatlichen Recht auszugleichen. Ist die getroffene Regelung für sich allein gesehen sachlich, so wird sie nicht schon dadurch gleichheitswidrig, dass sie Personen mit Wohnsitz in verschiedenen fremden Staaten verschieden trifft. Eine vollständige Harmonisierung der Rechtslage ist durch innerstaatliche Maßnahmen nicht zu erreichen. Hängt die Sachlichkeit der Regelung an sich nicht davon ab, dass inländische Verluste im Ausland tatsächlich ausgeglichen werden können, so führen unterschiedliche Folgen je nach einem DBA oder der Rechtslage im Ansässigkeitsstaat noch zu keiner Verfassungswidrigkeit. Selbst die vollkommene Außerachtlassung einer in Österreich gelegenen Einkunftsquelle durch den Ansässigkeitsstaat verpflichtet Österreich nicht dazu, den Verlustabzug in diesen Fällen trotz ausgleichsfähiger anderweitiger Einkünfte zuzulassen. Die aus der Nichtbeachtung der österreichischen Einkunftsquelle im Ansässigkeitsstaat folgende Unverwertbarkeit von Verlusten liegt zwar außerhalb der Zielrichtung dieser Vorschrift und ist nur eine zufällige, durch eine unterschiedliche Sachlage entstehende Wirkung, sie ist aber doch nur die Kehrseite des gegenwärtig international praktizierten Systems der zwischenstaatlichen Abgrenzung von Besteuerungsrechten und insofern nicht ohne jeden sachlichen Grund (VfGH 16.6.1995, G 191/94, G 192/94).

Werden Auslandseinkünfte im Ansässigkeitsstaat nicht besteuert und bleibt folglich ein Verlustausgleich dort ohne steuerliche Wirkung, lässt dies nach dem Wortlaut des § 102 Abs. 2 Z 2 EStG 1988 keine inländische Vortragsfähigkeit aufleben. Die Vortragsfähigkeit von Inlandsverlusten eines beschränkt Steuerpflichtigen hängt nach § 102 EStG 1988 nicht von der Gewinnsituation des ausländischen Unternehmens in den Jahren vor der Entstehung der österreichischen Verluste ab. Sollte daher im Ausland (zB Deutschland) - ohne Berücksichtigung der Rechtslage in Österreich - ein Rücktrag der österreichischen Verluste erfolgen, würde dies nach dem Wortlaut des § 102 EStG 1988 einen Verlustabzug in Österreich nicht beeinträchtigen.

Erleidet ein im Ausland ansässiger Gesellschafter einer österreichischen Personengesellschaft Verluste, hat er gemäß § 102 Abs. 2 Z 2 letzter Satz EStG 1988 nur dann Anspruch auf Verlustabzug, wenn der Verlust seine übrigen Einkünfte im Verlustentstehungsjahr oder in einem der folgenden Jahre übersteigt. Beteiligt sich ein beschränkt Steuerpflichtiger als atypisch stiller Gesellschafter an einer österreichischen Kapitalgesellschaft, dann sind allfällige Verlustanteile, die er aus seiner Beteiligung an der österreichischen "Kapitalgesellschaft & Still" erleidet, nur dann von der Vortragsfähigkeit auf Gewinnanteile späterer Jahre ausgeschlossen, wenn das übrige Einkommen des stillen Gesellschafters für die Verlustverwertung ausreicht. Hiebei ist nur auf die Einkommensverhältnisse des beschränkt steuerpflichtigen Gesellschafters abzustellen.

Will der beschränkt Steuerpflichtige vom Verlustabzug Gebrauch machen, müssen die erzielten Auslandseinkünfte nach § 1 EStG 1988 in Anwendung des österreichischen Steuerrechts ermittelt und offen gelegt werden. Ob seitens des Finanzamtes zur Ermittlung des Welteinkommens lediglich die ausländischen Abgabenbescheide oder auch dem österreichischen Steuerrecht angepasste Bilanzen der ausländischen betrieblichen Betätigungen des Steuerpflichtigen abverlangt werden, liegt in der Entscheidungsbefugnis der Abgabenbehörde, die sich bei Auslandsbeziehungen auf eine erhöhte Mitwirkungspflicht berufen kann.

Verluste, die im Ausland vor Begründung der unbeschränkten Steuerpflicht in Österreich erlitten wurden, kommen weder für einen Verlustausgleich nach § 2 Abs. 2 EStG 1988 noch für einen Verlustabzug nach § 18 Abs. 6 und 7 EStG 1988 in Betracht (VwGH 28.05.2009, 2008/15/0034). Dies gilt auch dann, wenn der beschränkt Steuerpflichtige in den Folgejahren unbeschränkt steuerpflichtig wird.

Sieht allerdings ein DBA ein dem Art. 24 Abs. 3 OECD-Musterabkommen nachgebildetes Diskriminierungsverbot vor, ist bei Nachweis, dass eine Verlustverwertung im Ansässigkeitsstaat nicht möglich ist, für die inländische Betriebsstätte der Verlustvortrag einzuräumen. Im Hinblick auf das Erkenntnis VwGH 25.9.2001, 99/14/0217, ist der Erlass des BMF vom 8. November 1990, AÖF Nr. 291/1990, überholt. Bezüglich der im Verhältnis zu Deutschland geltenden Besonderheiten siehe die Verordnung BGBl. II Nr. 97/2001, AÖF. Nr. 72/2001.

8059a

Durch die Verordnung vom 31. Jänner 2001, BGBl. II Nr. 97/2001, wird im Anwendungsbereich des DBA-Deutschland vom 4. Oktober 1954, BGBl. Nr. 220/1955, auf der Grundlage von § 48 BAO der Inhalt des DBA-Deutschland vom 24. August 2000 umgesetzt. Danach besteht ua. für inländische Betriebsstätten deutscher Unternehmer für ab 1998 anfallende Verluste ungeachtet der Höhe der übrigen Welteinkünfte die Verlustvortragsmöglichkeit in Österreich; dies allerdings nur insoweit, als dadurch keine Verlustdoppelverwertung eintritt. Eine Verlustdoppelverwertung würde vorliegen, wenn zB. der im Jahr 1998 in der österreichischen Betriebstätte erlittene Verlust im Wege des negativen Progressionsvorbehaltes zur Steuerfreistellung der übrigen Welteinkünfte des deutschen Unternehmers führte; denn in diesem Fall tritt dasselbe Ergebnis ein wie bei Vornahme eines Verlustausgleiches auf deutscher Seite; hat der negative Progressionsvorbehalt hingegen lediglich eine Herabsetzung des in Deutschland anzuwendenden Steuersatzes zur Folge, liegt kein Fall einer Doppelverwertung vor, gleichgültig, in welcher Höhe diese Herabsetzung erfolgt ist. Ein anderer Fall einer Doppelverwertung könnte gegeben sein, wenn eine deutsche Kapitalgesellschaft ihrer deutschen Tochtergesellschaft, in deren Österreich-Betriebstätte sich der Verlust ereignet hat, aus diesem Anlass einen Gesellschafterzuschuss gewährt, wobei sie diesen zwar einerseits auf den Beteiligungswert aktiviert, andererseits aber sofort einer Teilwertabschreibung zuführt, weil sich infolge des eingetretenen Verlustes der Wert ihrer Beteiligung nicht wirklich erhöht hat.

Werbungskosten
8060
Eine Berücksichtigung von Werbungskosten beim Lohnsteuerabzug beschränkt Steuerpflichtiger im Wege eines Freibetragsbescheides ist ab 2005 nicht mehr möglich (§ 63 Abs. 7 EStG 1988). Für das Jahr 2005 ausgestellte Freibetragsbescheide sind außer Kraft getreten (§ 124b Z 112 EStG 1988). Im Rahmen einer (Antrags)Veranlagung von lohnsteuerpflichtigen Einkünften sind mit den Einkünften zusammenhängende Werbungskosten zu berücksichtigen. Ein Pauschbetrag für Werbungskosten (§ 16 Abs. 3 EStG 1988) wird bei beschränkt steuerpflichtigen Arbeitnehmern berücksichtigt (im übrigen siehe Stichwort "Betriebsausgaben und Werbungskosten"). Siehe auch LStR 2002 Rz 1241h.

Randzahlen 8061 bis 8200: derzeit frei