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6. Steuerbefreiungen (§ 6 UStG 1994)

6.1. Steuerbefreiungen

6.1.1. Ausfuhrlieferungen und Lohnveredlung

Siehe Rz 1051 bis Rz 1130.

6.1.2. Umsätze für die Seeschifffahrt und Luftfahrt

Siehe Rz 1131 bis Rz 1160.

6.1.3. Grenzüberschreitende Güterbeförderung und Nebenleistungen

6.1.3.1. Grenzüberschreitende Güterbeförderungen und andere sonstige

Leistungen, die sich auf Gegenstände der Einfuhr beziehen

706

Die Steuerbefreiung nach § 6 Abs. 1 Z 3 lit. a sublit. aa UStG 1994 kommt insbesondere für

folgende sonstige Leistungen in Betracht:

- Für grenzüberschreitende Güterbeförderungen und Beförderungen im internationalen

Eisenbahnfrachtverkehr bis zum ersten Bestimmungsort in der Gemeinschaft (vgl. auch

das Beispiel 1);

- für Güterbeförderungen, die nach solchen vorangegangenen Beförderungen nach einem

weiteren Bestimmungsort in der Gemeinschaft durchgeführt werden, zB Beförderungen

aufgrund einer nachträglichen Verfügung oder Beförderungen durch Rollfuhrunternehmer

vom Flughafen, Binnenhafen oder Bahnhof zum Empfänger (vgl. auch die Beispiele 2

und 3);

- für den Umschlag und die Lagerung von eingeführten Gegenständen (vgl. nachfolgende

Beispiele);

- für handelsübliche Nebenleistungen, die bei grenzüberschreitenden Güterbeförderungen

oder bei den in obigen Punkten bezeichneten Leistungen vorkommen, zB Wiegen,

Messen, Probeziehen oder Anmelden zur Abfertigung zum freien Verkehr;

- für die Besorgung der oben angeführten Leistungen;

- für Vermittlungsleistungen, für die die Steuerbefreiung nach § 6 Abs. 1 Z 5 UStG 1994

nicht in Betracht kommt, zB für die Vermittlung von steuerpflichtigen Lieferungen, die

von einem Importlager im Inland ausgeführt werden (vgl. die Beispiele 5 und 6);

- Die Steuerbefreiung setzt nicht voraus, dass die Leistungen an einen ausländischen

Auftraggeber bewirkt werden.

Da die Steuerbefreiung für jede Leistung, die sich auf Gegenstände der Einfuhr bezieht, in

Betracht kommen kann, braucht nicht geprüft zu werden, ob es sich um eine Beförderung,

einen Umschlag oder eine Lagerung von Gegenständen der Einfuhr oder um handelsübliche

Nebenleistungen dazu handelt. Zur Vermeidung eines unversteuerten Letztverbrauchs ist

Voraussetzung für die Steuerbefreiung, dass die Kosten für die Leistungen in der

Bemessungsgrundlage für die Einfuhr enthalten sind. Diese Voraussetzung ist in den Fällen

erfüllt, in denen die Kosten einer Leistung nach § 5 Abs. 1 oder 2 bzw. Abs. 4 Z 3 UStG 1994

Teil der Bemessungsgrundlage für die Einfuhr geworden sind (vgl. die Beispiele 1, 2, 4

bis 6). Die Voraussetzung ist jedoch nicht erfüllt, wenn keine EUSt anfällt, weil die Einfuhr

steuerfrei ist. Ist die Einfuhr gemäß Art. 6 Abs. 3 UStG 1994 steuerfrei, kann die

Steuerfreiheit gemäß § 6 Abs. 1 Z 3 lit. a sublit. aa UStG 1994 in Anspruch genommen

werden, wenn nachgewiesen wird, dass die Kosten in der Bemessungsgrundlage für die

Erwerbsteuer enthalten sind (zB durch den Nachweis der Lieferbedingung "frei Haus").

708

Materiell-rechtliche Voraussetzung für die Steuerbefreiung ist, dass der leistende

Unternehmer buchmäßig nachweist, dass die Kosten für die Leistung in der

Bemessungsgrundlage für die Einfuhr enthalten sind. Aus Vereinfachungsgründen wird

jedoch bei Leistungen an ausländische Auftraggeber auf diesen Nachweis verzichtet, wenn

das Entgelt für die einzelne Leistung weniger als 110 Euro beträgt und sich aus der

Gesamtheit der beim leistenden Unternehmer vorhandenen Unterlagen keine berechtigten

Zweifel daran ergeben, dass die Kosten für die Leistung Teil der Bemessungsgrundlage für

die Einfuhr sind.

709

Als Belege für den im vorherigen Absatz bezeichneten Nachweis kommen in Betracht:

- Zollamtliche Belege, und zwar ein Exemplar der Zollanmeldung - auch

Sammelzollanmeldung - mit der Festsetzung der Eingangsabgaben und ggf. auch der

Zollquittung. Diese Belege können als Nachweise insbesondere in den Fällen dienen, in

denen der leistende Unternehmer, zB der Spediteur, selbst die Abfertigung der

Gegenstände, auf die sich seine Leistung bezieht, zum freien Verkehr beantragt;

- Andere Belege: In den Fällen, in denen die Kosten für eine Leistung nach

§ 5 Abs. 1 und 2 bzw. Abs. 4 Z 3 UStG 1994 Teil der Bemessungsgrundlage für die

Einfuhr geworden sind, genügt der eindeutige Nachweis hierüber. Als Belege können in

diesen Fällen insbesondere der schriftliche Speditionsauftrag, das im Speditionsgewerbe

übliche Bordero, ein Doppel des Versandscheines, ein Doppel der Rechnung des Lieferers

707

über die Lieferung der Gegenstände oder der vom Lieferer ausgestellte Lieferschein in

Betracht kommen (vgl. Beispiele 1, 4, 5 und 6);

- Fotokopien: Diese können nur in Verbindung mit anderen beim leistenden Unternehmer

vorhandenen Belegen als ausreichend anerkannt werden, wenn sich aus der Gesamtheit

der Belege keine ernsthaften Zweifel an der Erfassung der Kosten bei der Besteuerung

der Einfuhr ergeben.

710

Bei grenzüberschreitenden Beförderungen von einem Drittland in das Gemeinschaftsgebiet

werden die Kosten für die Beförderung der eingeführten Gegenstände bis zum ersten

Bestimmungsort im Gemeinschaftsgebiet in die Bemessungsgrundlage für die EUSt

einbezogen (§ 5 Abs. 4 Z 3 UStG 1994). Beförderungskosten zu einem weiteren

Bestimmungsort im Gemeinschaftsgebiet sind ebenfalls einzubeziehen, sofern dieser weitere

Bestimmungsort im Zeitpunkt des Entstehens der EUSt bereits feststeht

(§ 5 Abs. 4 Z 3 UStG 1994). Dies gilt auch für die auf inländische oder

innergemeinschaftliche Beförderungsleistungen und andere sonstige Leistungen entfallenden

Kosten in Zusammenhang mit einer Einfuhr (vgl. auch die Beispiele 2 und 3).

711

Beispiele zur Steuerbefreiung für sonstige Leistungen, die sich auf Gegenstände der Einfuhr

beziehen und steuerbar sind:

 

Beispiel 1:

Der Lieferer L mit Sitz im Drittland liefert Gegenstände an den Abnehmer A in Mailand,

und zwar "frei Bestimmungsort Mailand". Im Auftrag und für Rechnung des L werden

die folgenden Leistungen bewirkt:

Der Reeder R befördert die Gegenstände vom Abgangsort im Drittland bis Wien. Die

Weiterbeförderung bis Mailand führt der Spediteur S mit seinem LKW aus. Den

Umschlag vom Schiff auf den LKW bewirkt der Unternehmer U. A beantragt bei der

Ankunft der Gegenstände in Mailand deren Abfertigung zum freien Verkehr.

Bemessungsgrundlage für die Einfuhr ist der Zollwert. Das ist regelmäßig der Preis

(Art. 28 ff ZK). In den Preis hat L aufgrund der Lieferkondition "frei Bestimmungsort

Mailand" auch die Kosten für die Leistungen von R, S und U einkalkuliert.

Lösung (bis 31.12.2009):

Bei dem auf das Gemeinschaftsgebiet entfallenden Teil der grenzüberschreitenden

Güterbeförderung des R vom Drittland nach Wien, der Anschlussbeförderung des S von Wien

bis Mailand und der Umschlagsleistung des U handelt es sich um Leistungen, die sich auf

Gegenstände der Einfuhr beziehen. R, S und U weisen jeweils anhand des von L

empfangenden Doppels der Lieferrechnung die Lieferkondition "frei Bestimmungsort

Mailand" nach. Ferner ergibt sich aus der Lieferrechnung, dass L Gegenstände geliefert hat,

bei deren Einfuhr der Preis Bemessungsgrundlage ist. Dadurch ist nachgewiesen, dass die

Kosten für die Leistungen des R, des S und des U in der Bemessungsgrundlage für die

Einfuhr enthalten sind. R, S und U können deshalb für ihre Leistungen, sofern sie auch den

buchmäßigen Nachweis führen, die Steuerbefreiung nach § 6 Abs. 1 Z 3 lit. a sublit. aa

UStG 1994 in Anspruch nehmen. Der Nachweis kann auch durch die oben genannten

“anderen Belege" erbracht werden.

Lösung (ab 1.1.2010):

Die Leistungen von R und S an L sind unabhängig von der konkreten Beförderungsstrecke

gemäß § 3a Abs. 6 UStG 1994 am Empfängerort im Drittland steuerbar. Die Leistung des

U für L ist ebenfalls gemäß § 3a Abs. 6 UStG 1994 am Empfängerort (Drittland) steuerbar.

 

Beispiel 2:

Sachverhalt wie im Beispiel 1, jedoch mit Abnehmer A in Graz und der

Liefervereinbarung "frei Grenze". A hat die Umschlagskosten und die

Beförderungskosten von Wien bis Graz gesondert angemeldet. Ferner hat A dem

Zollamt die für den Nachweis der Höhe der Umschlags- und Beförderungskosten

erforderlichen Unterlagen vorgelegt. In diesem Falle ist Bemessungsgrundlage für die

Einfuhr nach § 5 Abs. 1 und 4 Z 3 UStG 1994 der Zollwert der Gegenstände frei Grenze

zuzüglich darin noch nicht enthaltener Umschlags- und Beförderungskosten bis Graz

(= weiterer Bestimmungsort im Gemeinschaftsgebiet).

Lösung (bis 31.12.2009):

Wie im Beispiel 1 ist der auf das Inland entfallende Teil der grenzüberschreitenden

Güterbeförderung des R vom Drittland nach Wien nach § 6 Abs. 1 Z 3 lit. a sublit. aa

UStG 1994 steuerfrei. Die Anschlussbeförderung des S von Wien bis Graz und die

Umschlagsleistung des U sind ebenfalls Leistungen, die sich auf Gegenstände der Einfuhr

beziehen. Die Kosten für die Leistungen sind in die Bemessungsgrundlage für die Einfuhr

einzubeziehen, da der weitere Bestimmungsort im Gemeinschaftsgebiet im Zeitpunkt des

Entstehens der EUSt bereits feststeht (§ 5 Abs. 4 Z 3 UStG 1994). Die Leistungen sind

deshalb ebenfalls nach § 6 Abs. 1 Z 3 lit. a sublit. aa UStG 1994 steuerfrei.

Lösung (ab 1.1.2010):

Die Leistungen von R und S an L sind unabhängig von der konkreten Beförderungsstrecke

gemäß § 3a Abs. 6 UStG 1994 am Empfängerort im Drittland steuerbar. Die Leistung des U

für L ist ebenfalls gemäß § 3a Abs. 6 UStG 1994 am Empfängerort (Drittland) steuerbar.

 

Beispiel 3:

Der in Deutschland ansässige Unternehmer U beauftragt den niederländischen

Frachtführer F, Güter von New York nach Wien zu befördern. F beauftragt mit der

Beförderung per Schiff bis Rotterdam den niederländischen Reeder R. In Rotterdam

wird die Ware umgeladen und von F per LKW bis Wien weiterbefördert. F beantragt für

U bei der Einfuhr in die Niederlande, die Ware erst im Bestimmungsland Österreich

zum zoll- und steuerrechtlichen freien Verkehr für U abfertigen zu lassen (so

genanntes T 1-Verfahren).

Lösung (bis 31.12.2009):

Diese Abfertigung erfolgt bei einem österreichischen Zollamt. Die Beförderungsleistung des F

von New York nach Wien ist eine grenzüberschreitende Güterbeförderung. Die Einfuhr der

Ware in die Niederlande wird dort nicht besteuert, da die Ware unter zollamtlicher

Überwachung im T 1-Verfahren nach Österreich verbracht wird. Die Kosten für die

Beförderung bis Wien (= ersten Bestimmungsort im Gemeinschaftsgebiet) werden in die

Bemessungsgrundlage der österreichischen EUSt einbezogen (§ 5 Abs. 4 Z 3 UStG 1994).

Der inländische Teil der Beförderungsleistung ist in Österreich steuerbar

(§ 3a Abs. 7 UStG 1994), jedoch nach § 6 Abs. 1 Z 3 lit. a sublit. aa UStG 1994 steuerfrei.

Die Beförderungsleistung des R an den Frachtführer F ist in Österreich nicht steuerbar

(§ 3a Abs. 7 UStG 1994).

Lösung (ab 1.1.2010):

Die Beförderungsleistung des F an U ist nach § 3a Abs. 6 UStG 1994 am Empfängerort

(Deutschland) steuerbar. Die Beförderungsleistung des R an den Frachtführer F ist gemäß

§ 3a Abs. 6 UStG 1994 am Empfängerort (Niederlande) steuerbar.

 

Beispiel 4:

Der Lieferer L aus dem Drittland liefert Gegenstände an den Abnehmer A in Graz zu

der Lieferbedingung "ab Werk". Der im Drittland ansässige Spediteur S übernimmt im

Auftrag des A die Beförderung der Gegenstände vom Abgangsort im Drittland bis Graz

zu einem festen Preis (Übernahmesatz). S führt die Beförderung jedoch nicht selbst

durch, sondern beauftragt auf seine Kosten (franco) den Binnenschiffer B mit der

Beförderung vom Abgangsort im Drittland bis Wien und der Übergabe der

Gegenstände an den Empfangsspediteur E. Dieser führt ebenfalls im Auftrag des S auf

dessen Kosten den Umschlag aus dem Schiff auf dem LKW und die Übergabe an den

Frachtführer F durch. F führt die Weiterbeförderung im Auftrag des S von Wien nach

Graz durch. Der Abnehmer A beantragt in Graz die Abfertigung zum freien Verkehr und

rechnet den Übernahmesatz unmittelbar mit S ab. Mit dem zwischen S und A

vereinbarten Übernahmesatz sind auch die Kosten für die Leistungen des B, des E und

des F abgegolten.

Lösung (bis 31.12.2009):

Bei der Leistung des S handelt es sich um eine Spedition zu festen Preisen. Der Endpunkt

dieser Beförderung ist der erste Bestimmungsort im Gemeinschaftsgebiet im Sinne des § 5

Abs. 4 Z 3 UStG 1994. Nach dieser Vorschrift sind deshalb die Kosten für die Beförderung

des S bis Graz in die Bemessungsgrundlage für die Einfuhr einzubeziehen. S bewirkt damit

eine grenzüberschreitende Güterbeförderung vom Drittland bis Graz, deren auf das Inland

entfallender Teil steuerfrei ist (§ 6 Abs. 1 Z 3 lit. a sublit. aa UStG 1994). Die Beförderung

des B vom Abgangsort im Drittland bis Wien ist ebenfalls als grenzüberschreitende

Güterbeförderung mit dem auf das Inland entfallenden Teil nach § 6 Abs. 1 Z 3 lit. a sublit.

aa UStG 1994 steuerfrei. Die Umschlagsleistung des E und die Beförderung des F von Wien

bis Graz sind Leistungen, die sich auf Gegenstände der Einfuhr beziehen. Die Kosten der

Leistungen sind in der Bemessungsgrundlage für die Einfuhr enthalten. Der Nachweis

hierüber kann jedoch nicht mit Hilfe eines Borderos geführt werden, da im

Speditionsgewerbe bei Fällen der vorliegenden Art kein Bordero ausgestellt wird. Der für die

Steuerbefreiung nach § 6 Abs. 1 Z 3 lit. a sublit. aa UStG 1994 erforderliche Nachweis muss

deshalb sowohl von E als auch von F mittels Belegen geführt werden.

Lösung (ab 1.1.2010):

Bei der Leistung des S handelt es sich um eine Spedition zu festen Preisen. Der Endpunkt

dieser Beförderung ist der erste Bestimmungsort im Gemeinschaftsgebiet im Sinne des § 5

Abs. 4 Z 3 UStG 1994. Nach dieser Vorschrift sind deshalb die Kosten für die Beförderung

des S bis Graz in die Bemessungsgrundlage für die Einfuhr einzubeziehen. Die Leistung des S

an A ist gemäß § 3a Abs. 6 UStG 1994 am Empfängerort (Österreich) steuerbar und gemäß

§ 6 Abs. 1 Z 3 lit. a sublit. aa UStG 1994 steuerfrei.

Die Beförderungsleistungen von B und F für S sind gemäß § 3a Abs. 6 UStG 1994 am

Empfängerort (Drittland) steuerbar. Die Umschlagsleistung des E für S ist ebenfalls gemäß

§ 3a Abs. 6 UStG 1994 am Empfängerort (Drittland) steuerbar.

 

Beispiel 5:

Der im Inland ansässige Handelsvertreter H ist damit betraut, Lieferungen von

Nichtgemeinschaftswaren für den im Ausland ansässigen Unternehmer U zu vermitteln.

Um eine zügige Auslieferung der vermittelten Gegenstände zu gewährleisten, hat U die

Gegenstände bereits vor der Vermittlung in das Inland einführen und auf ein Zolllager

des H bringen lassen. Nachdem H die Lieferung der Gegenstände vermittelt hat,

entnimmt er sie aus dem Zolllager in den freien Verkehr und sendet sie dem Abnehmer

zu.

Lösung (bis 31.12.2009):

Mit der Entnahme der Gegenstände aus dem Zolllager entsteht die EUSt. Die

Vermittlungsprovision des H und die an H gezahlten Lagerkosten sind in die

Bemessungsgrundlage für die Einfuhr (§ 5 Abs. 4 Z 3 UStG 1994) einzubeziehen. H weist

dies durch einen zollamtlichen Beleg nach. Die Vermittlungsleistung des H fällt nicht unter

die Steuerbefreiung des § 6 Abs. 1 Z 5 UStG 1994. H kann jedoch für die Vermittlung die

Steuerbefreiung nach § 6 Abs. 1 Z 3 lit. a sublit. aa UStG 1994 in Anspruch nehmen, sofern

er den erforderlichen buchmäßigen Nachweis führt. Dasselbe gilt für die Lagerung.

Lösung (ab 1.1.2010):

Mit der Entnahme der Gegenstände aus dem Zolllager entsteht die EUSt. Die

Vermittlungsprovision des H und die an H gezahlten Lagerkosten sind in die

Bemessungsgrundlage für die Einfuhr (§ 5 Abs. 4 Z 3 UStG 1994) einzubeziehen. Die

Vermittlungsleistung des H ist gemäß § 3a Abs. 6 UStG 1994 am Empfängerort (Ausland)

steuerbar. Gleiches gilt für die Lagerung.

 

Beispiel 6:

Sachverhalt wie im Beispiel 5, jedoch werden die Gegenstände nicht auf Zolllager

verbracht, sondern sofort zum freien Verkehr abgefertigt und von H außerhalb eines

Zolllagers gelagert.

Lösung (bis 31.12.2009):

Im Zeitpunkt der Abfertigung stehen die Vermittlungsprovision und die Lagerkosten des H

noch nicht fest. Die Beträge werden deshalb nicht in die Bemessungsgrundlage für die

Einfuhr einbezogen. Die Leistungen des H sind weder nach § 6 Abs. 1 Z 5 UStG 1994 noch

nach § 6 Abs. 1 Z 3 lit. a sublit. aa UStG 1994 steuerfrei. Falls die erst nach der Abfertigung

zum freien Verkehr entstehenden Kosten (Vermittlungsprovision und Lagerkosten) bereits bei

der Abfertigung bekannt sind, sind diese Kosten in die Bemessungsgrundlage für die Einfuhr

einzubeziehen (§ 5 Abs. 4 Z 3 UStG 1994). Die Rechtslage ist dann dieselbe wie in Beispiel 5.

Lösung (ab 1.1.2010):

Im Zeitpunkt der Abfertigung stehen die Vermittlungsprovision und die Lagerkosten des H

noch nicht fest. Die Beträge werden deshalb nicht in die Bemessungsgrundlage für die

Einfuhr einbezogen. Die Leistungen des H sind gemäß § 3a Abs. 6 UStG 1994 am

Empfängerort (Ausland) steuerbar. Falls die erst nach der Abfertigung zum freien Verkehr

entstehenden Kosten (Vermittlungsprovision und Lagerkosten) bereits bei der Abfertigung

bekannt sind, sind diese Kosten in die Bemessungsgrundlage für die Einfuhr einzubeziehen

(§ 5 Abs. 4 Z 3 UStG 1994). Die Rechtslage ist dann dieselbe wie in Beispiel 5.

6.1.3.2. Grenzüberschreitende Beförderungen und andere sonstige Leistungen,

die sich unmittelbar auf Gegenstände der Ausfuhr oder der Durchfuhr beziehen

6.1.3.2.1. Umfang der Steuerbefreiung

712

Die Steuerbefreiung nach § 6 Abs. 1 Z 3 lit. a sublit. bb UStG 1994 kommt insbesondere für

folgende sonstige Leistungen in Betracht:

- für grenzüberschreitende Güterbeförderungen und Beförderungen im internationalen

Eisenbahnfrachtverkehr ins Drittlandsgebiet;

- für inländische und innergemeinschaftliche Güterbeförderungen, die einer solchen

Beförderung vorangehen, zB Beförderungen durch Rollfuhrunternehmer vom Absender

zum Flughafen, Binnenhafen oder Bahnhof;

- für den Umschlag und die Lagerung von Gegenständen vor ihrer Ausfuhr oder während

ihrer Durchfuhr;

- für die handelsüblichen Nebenleistungen, die bei Güterbeförderungen aus dem Inland in

das Drittlandsgebiet oder durch das Inland oder bei den oben bezeichneten Leistungen

vorkommen, zB Wiegen, Messen oder Probeziehen;

- für die Besorgung der oben angeführten Leistungen.

713

Die Steuerbefreiung hängt nicht davon ab, dass die Leistungen an ausländische Auftraggeber

bewirkt werden. Die Leistungen müssen sich unmittelbar auf Gegenstände der Ausfuhr oder

der Durchfuhr beziehen. Es ist unbeachtlich, ob es sich um eine Beförderung, einen

Umschlag oder eine Lagerung oder um eine handelsübliche Nebenleistung zu diesen

Leistungen handelt.

714

Verrechnet der Transportunternehmer die Kosten für an ihn ausgegebene CARNET TIR (mit

diesem übernimmt ein bürgender Verband die Haftung für bestimmte Abgaben bzw. Zölle,

die dem Transportunternehmer vorgeschrieben werden) seinem Auftraggeber weiter, so

handelt es sich dabei nicht um eine eigene Leistung des Unternehmers an den Auftraggeber,

sondern um einen Teil des Entgelts, das der Transportunternehmer für seine

Transportleistung erhält.

715

Folgende sonstige Leistungen sind nicht als Leistungen anzusehen, die sich unmittelbar auf

Gegenstände der Ausfuhr oder der Durchfuhr beziehen:

- Vermittlungsleistungen in Zusammenhang mit der Ausfuhr oder der Durchfuhr von

Gegenständen. Diese Leistungen können jedoch nach § 6 Abs. 1 Z 5 UStG 1994

steuerfrei sein;

- Leistungen, die sich im Rahmen einer Ausfuhr oder einer Durchfuhr von Gegenständen

nicht auf diese Gegenstände, sondern auf die Beförderungsmittel beziehen, zB die

Leistung eines Gutachters, die sich auf einen verunglückten LKW - und nicht auf seine

Ladung - bezieht, oder die Überlassung eines Liegeplatzes in einem Binnenhafen. Für

Leistungen, die für den unmittelbaren Bedarf von Seeschiffen oder Luftfahrzeugen,

einschließlich ihrer Ausrüstungsgegenstände und ihrer Ladungen, bestimmt sind, kann

jedoch die Steuerbefreiung nach

§ 6 Abs. 1 Z 2 in Verbindung mit § 9 Abs. 1 Z 4 oder Abs. 2 Z 4 UStG 1994 in Betracht

kommen.

- Eine Transportbegleitung bezieht sich nicht unmittelbar auf den Ausfuhrgegenstand,

sondern auf die Beförderung.

- Bei der Beschaffung von Genehmigungen ist zu unterscheiden, ob sie sich auf den

Ausfuhrgegenstand beziehen (zB Ausfuhrbewilligung) oder nicht

(zB Transportbewilligung).

716

Als Gegenstände der Ausfuhr oder der Durchfuhr sind auch solche Gegenstände anzusehen,

die sich vor der Ausfuhr im Rahmen einer Bearbeitung oder Verarbeitung im Sinne des

§ 7 Abs. 1 UStG 1994 vorletzter Satz oder einer Lohnveredlung im Sinne des § 8 UStG 1994

befinden. Die Steuerbefreiung erstreckt sich somit auch auf sonstige Leistungen, die sich

unmittelbar auf diese Gegenstände beziehen.

717

Bei grenzüberschreitenden Güterbeförderungen und anderen sonstigen Leistungen,

einschließlich Besorgungsleistungen, die sich unmittelbar auf Gegenstände der Ausfuhr oder

der Durchfuhr beziehen, ist materiell-rechtliche Voraussetzung für die Steuerbefreiung, dass

der leistende Unternehmer die Ausfuhr oder Wiederausfuhr der Gegenstände eindeutig und

leicht nachprüfbar buchmäßig nachweist (§ 18 Abs. 8 UStG 1994). Bei

grenzüberschreitenden Güterbeförderungen können insbesondere die vorgeschriebenen

Frachturkunden (zB Frachtbrief, Konnossement), der schriftliche Speditionsauftrag, das im

Speditionsgewerbe übliche Bordero oder ein Doppel des Versandscheins als Nachweisbelege

in Betracht kommen. Bei anderen sonstigen Leistungen kommen als Ausfuhrbelege

insbesondere Belege mit einer Ausfuhrbestätigung der den Ausgang aus dem Zollgebiet der

Gemeinschaft überwachenden Grenzzollstelle, Versendungsbelege oder sonstige

handelsübliche Belege in Betracht. Die sonstigen handelsüblichen Belege können auch von

den Unternehmern ausgestellt werden, die für die Lieferung die Steuerbefreiung für

Ausfuhrlieferungen (§ 6 Abs. 1 Z 1 in Verbindung mit § 7 UStG 1994) oder für die

Bearbeitung oder Verarbeitung die Steuerbefreiung für Lohnveredlungen an Gegenständen

der Ausfuhr (§ 6 Abs. 1 Z 1 in Verbindung mit § 8 UStG 1994) in Anspruch nehmen. Diese

Unternehmer müssen für die Inanspruchnahme der vorbezeichneten Steuerbefreiungen die

Ausfuhr der Gegenstände nachweisen. Anhand der bei ihnen vorhandenen Unterlagen

können sie deshalb einen sonstigen handelsüblichen Beleg, zB für einen Frachtführer,

Umschlagbetrieb oder Lagerhalter, ausstellen.

718

Bei Vortransporten, die mit Beförderungen im Luftfrachtverkehr aus dem Inland in das

Drittlandsgebiet verbunden sind, ist der Nachweis der Ausfuhr oder Wiederausfuhr als erfüllt

anzusehen, wenn sich aus den Unterlagen des Unternehmers eindeutig und leicht

nachprüfbar ergibt, dass im Einzelfall

- die Vortransporte aufgrund eines Auftrags bewirkt worden sind, der auch die Ausführung

der nachfolgenden grenzüberschreitenden Beförderung zum Gegenstand hat,

- die Vortransporte als örtliche Rollgebühren oder Vortransportkosten abgerechnet worden

sind und die Kosten der Vortransporte wie folgt ausgewiesen worden sind:

- im Luftfrachtbrief (bzw. im Sammelladungsverkehr im Hausluftfrachtbrief) - oder

- in der Rechnung an den Auftraggeber, wenn die Rechnung die Nummer des

Luftfrachtbriefs - oder im Sammelladungsverkehr die Nummer des

Hausluftfrachtbriefs - enthält.

719

Hat bei einer Beförderung im Eisenbahnfrachtverkehr, die einer grenzüberschreitenden

Beförderung oder einer Beförderung im internationalen Eisenbahnfrachtverkehr vorausgeht,

der Empfänger oder der Absender seinen Sitz (Wohnsitz) im Ausland und werden die

Beförderungskosten von diesem Empfänger oder Absender bezahlt, so kann die Ausfuhr oder

Wiederausfuhr aus Vereinfachungsgründen durch folgende Bescheinigung auf dem

Frachtbrief nachgewiesen werden:

Der in der vorbezeichneten Bescheinigung angegebene ausländische Empfänger oder

Absender muss der im Frachtbrief angegebene Empfänger oder Absender sein.

720

Eine grenzüberschreitende Beförderung zwischen dem Inland und einem Drittland liegt auch

vor, wenn die Güterbeförderung vom Inland über einen anderen Mitgliedstaat in ein Drittland

durchgeführt wird. Befördert in diesem Fall ein Unternehmer die Güter auf einer Teilstrecke

vom Inland in das übrige Gemeinschaftsgebiet, so ist diese Leistung nach § 6 Abs. 1 Z 3 lit. a

sublit. bb UStG 1994 steuerfrei (vgl. Beispiel 2). Der Unternehmer hat die Ausfuhr der Güter

nachzuweisen (vgl. § 6 Abs. 1 Z 3 letzter Satz in Verbindung mit § 18 Abs. 8 UStG 1994).

Wird der Nachweis nicht erbracht, ist die Beförderung als innergemeinschaftliche

Güterbeförderung anzusehen, da sich der Bestimmungsort dieser Beförderung im übrigen

Gemeinschaftsgebiet befindet (vgl. Beispiel 1).

 

Beispiel 1:

Der Schweizer Unternehmer U beauftragt den österreichischen Frachtführer F, Güter

von Innsbruck nach Bern (Schweiz) zu befördern. F beauftragt den österreichischen

Unterfrachtführer F1 mit der Beförderung von Innsbruck nach Bozen (Italien) und den

italienischen Unterfrachtführer F2 mit der Beförderung von Bozen nach Bern. Dabei

kann F1 die Ausfuhr in die Schweiz nicht durch Belege nachweisen. F verwendet

gegenüber F1 seine österreichische UID.

Lösung (bis 31.12.2009):

Die Beförderungsleistung des F an seinen Leistungsempfänger U umfasst die

Gesamtbeförderung von Innsbruck nach Bern. Da keine innergemeinschaftliche Beförderung

nach Art. 3a Abs. 2 UStG 1994 vorliegt, ist nach § 3a Abs. 7 UStG 1994 nur der Teil der

Leistung steuerbar, der auf den inländischen Streckenanteil entfällt. Dieser Teil der Leistung

ist nach § 6 Abs. 1 Z 3 lit. a sublit. bb UStG 1994 allerdings steuerfrei, da sich diese

Güterbeförderung unmittelbar auf Gegenstände der Ausfuhr bezieht.

Die Beförderungsleistung des Unterfrachtführers F1 an den Frachtführer F ist eine

innergemeinschaftliche Güterbeförderung, da sich der Bestimmungsort dieser Beförderung in

einem anderen Mitgliedstaat (Italien) befindet. Der Ort dieser Leistung bestimmt sich nach

dem inländischen Abgangsort (Art. 3a Abs. 2 erster Satz UStG 1994). Die Regelung nach Art.

3a Abs. 2 zweiter Satz UStG 1994 greift nicht, da F nicht die UID eines anderen

Mitgliedstaates verwendet. Die Leistung des F1 ist nicht steuerfrei, da F1 keinen Nachweis

erbringen kann, dass die Ausfuhr in einen Drittstaat erfolgte.

Steuerschuldner ist der leistende Unternehmer F1. Die Beförderungsleistung des

Unterfrachtführers F2 an den Frachtführer F ist in Österreich nicht steuerbar (§ 3a Abs. 7

UStG 1994).

Lösung (ab 1.1.2010):

Die Beförderungsleistung des F an seinen Leistungsempfänger U umfasst die

Gesamtbeförderung von Innsbruck nach Bern. Diese ist gemäß § 3a Abs. 6 UStG 1994 am

Empfängerort (Schweiz) steuerbar.

Die Beförderungsleistung des Unterfrachtführers F1 an den Frachtführer F ist eine

innergemeinschaftliche Güterbeförderung, da sich der Bestimmungsort dieser Beförderung in

einem anderen Mitgliedstaat (Italien) befindet. Der Ort dieser Leistung bestimmt sich

ebenfalls gemäß § 3a Abs. 6 UStG 1994 nach dem Empfängerort (Österreich). Die Leistung

des F1 ist nicht steuerfrei nach § 6 Abs. 1 Z 3 lit. a sublit. bb UStG 1994, da F1 keinen

Nachweis erbringen kann, dass die Ausfuhr in einen Drittstaat erfolgte. Steuerschuldner ist

der leistende Unternehmer F1.

Die Beförderungsleistung des Unterfrachtführers F2 an den Frachtführer F ist ebenfalls

gemäß § 3a Abs. 6 UStG 1994 am Empfängerort (Österreich) steuerbar und nach § 6 Abs. 1

Z 3 lit. a sublit. bb UStG 1994 steuerfrei.

 

Beispiel 2:

Wie Beispiel 1, jedoch weist F1 die Ausfuhr der Güter in die Schweiz nach.

Lösung (bis 31.12.2009):

Die Beförderungsleistung des Unterfrachtführers F1 an den Frachtführer F von Innsbruck

nach Bozen ist Teil einer grenzüberschreitenden Güterbeförderung in die Schweiz. Da der

Unterfrachtführer F1 durch Belege die Ausfuhr der Güter in die Schweiz nachweist, ist seine

Leistung nach § 6 Abs. 1 Z 3 lit. a sublit. bb UStG 1994 in Österreich von der USt befreit. Die

Beförderungsleistungen des Frachtführers F und des Unterfrachtführers F2 sind wie in

Beispiel 1 dargestellt zu behandeln.

Lösung (ab 1.1.2010):

Die Beförderungsleistung des Unterfrachtführers F1 an den Frachtführer F von Innsbruck

nach Bozen ist zwar Teil einer grenzüberschreitenden Güterbeförderung in die Schweiz,

grundsätzlich aber als inländische Güterbeförderung am Empfängerort in Österreich

steuerbar. Da der Unterfrachtführer F1 durch Belege die Ausfuhr der Güter in die Schweiz

nachweist, ist seine Leistung nach § 6 Abs. 1 Z 3 lit. a sublit. bb UStG 1994 in Österreich von

der Umsatzsteuer befreit. Gleiches gilt für die Beförderungsleistung des Unterfrachtführers

F2. Die Beförderungsleistung des Frachtführers F ist wie in Beispiel 1 dargestellt zu

behandeln.

721

Beziehen sich die Leistungen auf Seetransportbehälter ausländischer Auftraggeber, so kann

der Unternehmer den Nachweis der Ausfuhr oder Wiederausfuhr aus Vereinfachungsgründen

dadurch erbringen, dass er Folgendes aufzeichnet:

- Den Namen und die Anschrift des ausländischen Auftraggebers und des Verwenders,

wenn dieser nicht Auftraggeber ist, und

- das Kennzeichen des Seetransportbehälters.

6.1.3.2.2. Ausnahmen von der Steuerbefreiung

722

Die Steuerbefreiung nach § 6 Abs. 1 Z 3 lit. a bis c UStG 1994 ist ausgeschlossen für die in

§ 6 Abs. 1 Z 8, 9 lit. c und Z 13 UStG 1994 bezeichneten Umsätze. Dadurch wird bei

Umsätzen des Geld- und Kapitalverkehrs und bei Versicherungsumsätzen eine

Steuerbefreiung mit Vorsteuerabzug in anderen als in den in § 12 Abs. 3 lit. a UStG 1994

bezeichneten Fällen vermieden. Die Regelung hat jedoch nur Bedeutung für

umsatzsteuerrechtlich selbständige Leistungen. Eine selbständige Leistung liegt zB bei der

Besorgung der Versicherung von zu befördernden Gegenständen nicht vor, wenn die

Versicherung durch denjenigen Unternehmer besorgt wird, der auch die Beförderung der

versicherten Gegenstände durchführt oder besorgt. Die Besorgung der Versicherung stellt

hier vielmehr eine unselbständige Nebenleistung zu der Beförderung oder der Besorgung der

Beförderung als Hauptleistung dar. Der Vorsteuerabzug beurteilt sich deshalb in diesen

Fällen nach der Hauptleistung der Beförderung oder der Besorgung der Beförderung.

723

Von der Steuerbefreiung nach § 6 Abs. 1 Z 3 lit. a bis c UStG 1994 sind ferner Bearbeitungen

oder Verarbeitungen von Gegenständen einschließlich Werkleistungen im Sinne des

§ 3a Abs. 3 UStG 1994 ausgeschlossen. Diese Leistungen können jedoch zB unter den

Voraussetzungen des § 6 Abs. 1 Z 1 in Verbindung mit § 8 UStG 1994 steuerfrei sein.

6.1.3.3. Sonstige Leistungen bei vorübergehender Einfuhr

6.1.3.3.1. Anwendungsbereich

724

Die Bestimmung ergänzt die Steuerbefreiung für die Einfuhr von Gegenständen, die zur

vorübergehenden Verwendung abgefertigt worden sind (§ 6 Abs. 4 Z 7 UStG 1994).

Befreit sind sonstige Leistungen, wenn sich die Leistungen auf

- eingeführte Gegenstände beziehen, für die zollamtlich eine vorübergehende Verwendung

im Inland, ausgenommen die Gebiete Jungholz und Mittelberg, bewilligt worden ist, und

- der Leistungsempfänger ein ausländischer Auftraggeber (§ 8 Abs. 2 UStG 1994, siehe

Rz 1059 bis Rz 1062) ist.

725

Die Voraussetzungen der Befreiung müssen buchmäßig nachgewiesen werden (näheres

siehe Rz 706 bis Rz 711).

 

Beispiel:

Der Züricher Unternehmer U befördert Waren mit seinem LKW zur Dornbirner Messe.

Die Waren wurden als Messegut zur vorübergehenden Verwendung eingeführt und bei

einem Spediteur zwischengelagert. Der LKW muss im Inland repariert werden.

Lösung (bis 31.12.2009):

Die Einlagerung des Messegutes ist eine sonstige Leistung, die

gemäß § 3a Abs. 8 lit. b UStG 1994 steuerbar ist. Wenn die Leistung für einen ausländischen

Auftraggeber erbracht wird, kann die Leistung steuerfrei belassen werden. Die Reparatur des

LKW, der als Beförderungsmittel auch zur vorübergehenden Verwendung ins Inland

eingeführt wurde, ist wegen des ausdrücklichen Ausschlusses der Befreiungsbestimmung für

Beförderungsmittel im Inland steuerpflichtig.

Lösung (ab 1.1.2010):

Die Einlagerung des Messegutes ist eine sonstige Leistung, die gemäß § 3a Abs. 6 UStG

1994 am Empfängerort (Schweiz) steuerbar ist. Die Reparatur des LKW ist ebenfalls gemäß

§ 3a Abs. 6 UStG 1994 am Empfängerort (Schweiz) steuerbar.

6.1.3.3.2. Ausnahmen von der Steuerbefreiung

726

Nicht befreit sind sonstige Leistungen, die sich auf Beförderungsmittel, Paletten und

Container beziehen, Umsätze im Sinne des § 6 Abs. 1 Z 8, 9 lit. c und Z 13 UStG 1994

(soweit es sich nicht um unselbständige Nebenleistungen handelt), die Bearbeitung oder

Verarbeitung von Gegenständen einschließlich Werkleistungen im Sinne des

§ 3a Abs. 3 UStG 1994 (näheres siehe Rz 722 und Rz 723).

6.1.3.4. Grenzüberschreitende Personenbeförderung

727

Befreit ist die grenzüberschreitende Beförderung von Personen mit Schiffen und

Luftfahrzeugen mit Ausnahme der Personenbeförderung auf dem Bodensee.

728

Die Steuerfreiheit der Besorgung (zum Begriff siehe Rz 500 und Rz 501 sowie Rz 638g und

Rz 638h) grenzüberschreitender Personenbeförderungen ergibt sich aus § 3a Abs. 4 UStG

1994. Die Vermittlung grenzüberschreitender Personenbeförderungen ist gemäß § 6 Abs. 1

Z 5 UStG 1994 befreit. Nicht unter die Steuerbefreiung fällt die grenzüberschreitende

Personenbeförderung mit KFZ oder Eisenbahnen.

729

Zum Begriff der Personenbeförderung siehe Rz 1301 bis Rz 1312. Der Zweck der

Beförderung ist nicht maßgeblich. Auch die grenzüberschreitende Beförderung von kranken

oder verletzten Personen mit Schiffen und Luftfahrzeugen (zB die Rückholung von Verletzten

aus dem Ausland mittels Flugzeug) ist begünstigt. Die echte Steuerbefreiung des

§ 6 Abs. 1 Z 3 lit. d UStG 1994 hat Vorrang vor der gemäß § 6 Abs. 1 Z 22 UStG 1994 unecht

befreiten Beförderung von kranken und verletzten Personen mit Fahrzeugen, die dafür

besonders eingerichtet sind.

730

Die Beförderungsleistung muss sich auf das Inland und das Ausland erstrecken. Die

Befreiung trifft auch auf den Transitverkehr zu - selbst dann, wenn die Reise unterbrochen

wird (zB Zwischenlandung bei einem Flug). Maßgeblich ist stets der Inhalt des

Beförderungsvertrages (Flug- oder Schiffskarte). Unter Ausland ist sowohl das Drittland als

auch das übrige Gemeinschaftsgebiet zu verstehen. Liegen Anfangs- und Endpunkt der

Personenbeförderung im Inland und wird ausländisches Gebiet nur durch- oder überquert,

kommt die Steuerfreiheit nicht zum Zuge. Eine gemeinsame Buchung und Bezahlung von

Hin- und Rückbeförderung ins bzw. aus dem Ausland ändert aber nichts an der

Steuerfreiheit. Der Fährbetrieb auf einem Grenzfluss stellt eine grenzüberschreitende

Personenbeförderung dar und ist somit steuerfrei.

731

Pauschalreisen stellen keine einheitliche Leistung des Reiseveranstalters dar, sondern

selbständig zu beurteilende Hauptleistungen, sofern nicht § 23 UStG 1994 zur Anwendung

gelangt. Bei einer Flugreise sind daher die Besorgung der Flugreise und die Besorgung von

Quartier und Verpflegung umsatzsteuerrechtlich als selbständige Leistungen zu beurteilen. Es

können jedoch unselbständige Nebenleistungen mit diesen Leistungen verbunden sein.

 

 

 


   

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