871

Befreit sind ausschließlich als Einzelunternehmer tätige natürliche Personen.

Das Tatbestandsmerkmal "drei sehende Arbeitnehmer" ist dahingehend auszulegen, dass es

nicht auf die Anzahl der Arbeitnehmer schlechthin, sondern auf ihre zeitliche Arbeitsleistung

ankommt. Dem Erfordernis ist somit Genüge getan, wenn die Summe der von allen

sehenden Arbeitnehmern im Laufe eines Kalenderjahres geleisteten Arbeitsstunden

insgesamt nicht höher ist als die kollektivvertragsmäßige Arbeitszeit von drei

vollbeschäftigten Arbeitnehmern.

Die Steuerfreiheit gilt nicht für die Umsätze von Gegenständen, die einer Verbrauchsteuer

unterliegen, wenn der Blinde Schuldner der Verbrauchsteuer ist. Ist also der Blinde zB selbst

Schuldner der Mineralölsteuer, so fällt er mit seinen Umsätzen an Kraftstoffen und sonstigen

der Mineralölsteuer unterliegenden Gegenständen nicht unter die Steuerbefreiung.

872

Der Unternehmer hat die Möglichkeit, jährlich bei Abgabe der Umsatzsteuererklärung auf die

Befreiung zu verzichten (VfGH 23.10.1980, G 37/79). Der Verzicht hat keine Auswirkungen

auf die Inanspruchnahme von einkommensteuerlichen Begünstigungen.

873

Welche Umsätze dem Postwesen dienen, bestimmt sich anhand der postrechtlichen

Vorschriften. Nicht unter die Befreiung gemäß § 6 Abs. 1 Z 10 lit. b UStG 1994 fallen

Leistungen im Bereich des Fernmeldewesens. Mit der (unechten) Steuerbefreiung ist der

Ausschluss vom Vorsteuerabzug verbunden.

874

Bei öffentlichen Schulen - dazu zählen auch Hochschulen und Universitäten - ist die

Unterrichtstätigkeit grundsätzlich dem Hoheitsbereich zuzuordnen. Zur Vermeidung von

Wettbewerbsverzerrungen sind Privatschulen befreit, wobei nicht nur die mit

Öffentlichkeitsrecht ausgestatteten Privatschulen, sondern alle Privatschulen und anderen

allgemein bildenden oder berufsbildenden Einrichtungen von der Befreiung umfasst sind.

Voraussetzung ist allerdings, dass Kenntnisse allgemein bildender oder berufsbildender Art

oder der Berufsausübung dienende Fertigkeiten vermittelt werden und eine den öffentlichen

Schulen vergleichbare Tätigkeit ausgeübt wird.

875

Der Begriff "Schule" erfordert gemäß § 2 Privatschulgesetz, dass eine Mehrzahl von Schülern

gemeinsam nach einem festen Lehrplan unterrichtet wird und in Zusammenhang mit der

Vermittlung allgemein bildender oder berufsbildender Kenntnisse oder Fertigkeiten ein

erzieherisches Ziel angestrebt wird.

Nach der Rechtsprechung des VwGH (bspw. VwGH 25.2.1997, 95/14/0126) ist unter einer

allgemein bildenden oder berufsbildenden Einrichtung ein schulähnlicher Betrieb anzusehen,

der über die organisatorischen Voraussetzungen (wie Schulräume, ein über längere Zeit

feststehendes Bildungsangebot, in der Regel auch das erforderliche Personal nach Art eines

Lehrkörpers und ein Sekretariat) verfügt, um laufend gegenüber einer größeren Anzahl von

Interessenten eine Tätigkeit im Sinne des § 6 Abs. 1 Z 11 lit. a UStG 1994 auszuüben. Im

Falle der Online-Unterrichtserteilung unter Nutzung elektronischer

Kommunikationsmöglichkeiten kommt es auf das Vorhandensein körperlicher Schulräume

dann nicht an, wenn die Unterrichtserteilung in gemeinschaftsbezogener Weise erfolgt. Für

das Vorliegen einer Einrichtung im Sinne des § 6 Abs. 1 Z 11 lit. a UStG 1994 ist die

Rechtsform des Unternehmens ohne Bedeutung (Verweis auf EuGH vom 7.9.1999, Rs C-

216/97, "Gregg").

Befreit sind nur die Umsätze aus der Unterrichtstätigkeit und nicht auch Umsätze, die aus

einer unterrichtsfremden Tätigkeit herrühren (Lieferung von gewerblichen Erzeugnissen oder

Gegenständen des Anlagevermögens; Buffet- und Kantinenumsätze sowie sonstige

Hilfsgeschäfte).

Die Gestellung von Lehrpersonal durch private Schulen und andere allgemeinbildende oder

berufsbildende Einrichtungen iSd § 6 Abs. 1 Z 11 lit. a UStG 1994 an andere begünstigte

Einrichtungen iSd Vorschrift sowie an öffentliche Schulen fällt dann unter die

Steuerbefreiung, wenn

handelt,

gewerbliche Vermittlungsstellen nicht sichergestellt werden könnte und

Einnahmen zu verschaffen, sofern sie hinsichtlich der Gestellung mit anderen nicht

befreiten Unternehmen konkurriert (vgl. EuGH 14.06.2007, Rs C-434/05, „Horizon

College“).

876

Maßstab für die Vergleichbarkeit mit öffentlichen Schulen ist primär der Lehrstoff.

Der in der Privatschule vorgetragene Lehrstoff muss auch dem Umfang und dem Lehrziel

nach annähernd dem von öffentlichen Schulen Gebotenen entsprechen (VwGH 4.12.1989,

87/15/0139).

Die Übereinstimmung im Lehrstoff darf sich nicht bloß auf einen untergeordneten Teil oder

einzelne Gegenstände beschränken (VwGH 29.11.1984, 83/15/0133).

Unabhängig davon, ob eine entsprechende Ausbildung tatsächlich von einer öffentlichen

Schule angeboten wird, kann auch dann von einer Vergleichbarkeit mit öffentlichen Schulen

ausgegangen werden, wenn eine aufgrund ausdrücklicher gesetzlicher Ermächtigung

behördlich anerkannte und öffentlich kundgemachte Ausbildungseinrichtung privaten Rechts

eine gesetzlich oder mittels Verordnung geregelte mehrsemestrige Berufsausbildung in

vollem Umfang anbietet (zB Ausbildungseinrichtungen iSd § 23 Zivilrechts-Mediations-Gesetz,

BGBl. I Nr. 29/2003 idgF, mit der Ausbildung zum eingetragenen Mediator (vgl. § 3 der

Zivilrechts-Mediations-Ausbildungsverordnung, BGBl. II Nr. 47/2004 idgF) oder Ausbildungen

nach der Medizinischer Masseur- und Heilmasseur-Ausbildungsverordnung, BGBl. II Nr.

250/2003).

Der beruflichen Fort- oder Weiterbildung dienende Leistungen derartiger Einrichtungen sind

jedoch von der Steuerbefreiung ausgenommen.

877

Die Steuerbefreiung ist anwendbar:

Anhörung des Psychotherapiebeirates vom Bundeskanzler als propädeutische bzw.

psychotherapeutische Ausbildungseinrichtung mit Bescheid anerkannt worden ist (sofern

diese Leistungen in der Berufsausbildung bestehen; andere Leistungen, wie

zB Berufsfortbildung sind nicht befreit; § 4 Abs. 1 und § 7 Abs. 1 Psychotherapiegesetz),

nach annähernd einer Übersetzer- und Dolmetschausbildung einer Universität entspricht,

Nr. 48/1997 idF bis 31. Dezember 2003, die mit einem akademischen Grad

abgeschlossen werden.

878

Die Steuerbefreiung ist nicht anwendbar

VwGH 21.5.1990, 89/15/0040);

Lehrstoffes einer allgemein bildenden Schule, VwGH 23.1.1978, 1851/76),

VwGH 3.6.1987, 86/13/0184);

(Lehrstoff entspricht in Umfang und Lehrziel nicht dem von öffentlichen Schulen

Gebotenen, VwGH 20.3.1980, 0246/79);

Schulen Gebotenen, VwGH 17.3.1986, 84/15/0001);

VwGH 29.11.1984, 83/15/0133);

Führungsaufgaben erforderlich sind, VwGH 23.10.1980, 0202/79);

(VwGH 5.3.1990, 88/15/0042);

einer allgemein bildenden Schule, VwGH 15.9.1976, 0519/75),

dem von öffentlichen Schulen Gebotenen, VwGH 4.12.1989, 87/15/0139);

95/13/0129);

nützlich sind).

879

Der Begriff Privatlehrer umfasst - unabhängig von der Rechtsform - Unternehmer, die mit

der Unterrichtserteilung an öffentlichen Schulen oder umsatzsteuerbefreiten Privatschulen

und schulähnlichen Einrichtungen iSd § 6 Abs. 1 Z 11 lit. a UStG 1994 beauftragt werden.

Die Vorschrift kann somit auch angewendet werden, wenn Personenzusammenschlüsse oder

juristische Personen beauftragt werden, sofern die Unterrichtserteilung durch Personen

erfolgt, die über die erforderlichen persönlichen und beruflichen Befähigungen für die

Ausübung einer unterrichtenden Tätigkeit verfügen.

Entscheidend ist, dass der Privatlehrer (zB auch in der Rechtsform einer GmbH) seine

Tätigkeit auf eigene Rechnung und in eigener Verantwortung und deshalb "privat" ausübt,

wobei nicht unbedingt das Bestehen einer unmittelbaren Vertragsbeziehung zwischen den

Teilnehmern und dem Unterrichtenden Voraussetzung ist (vgl. VwGH 27.02.2008,

2004/13/0118).

Wird ein Unternehmer (der nicht selbst Vortragender ist, zB GmbH) durch öffentliche Schulen

oder umsatzsteuerbefreite Privatschulen oder schulähnliche Einrichtungen iSd § 6 Abs. 1

Z 11 lit. a UStG 1994 mit der Unterrichtserteilung beauftragt und beauftragt dieser

selbstständig tätige Vortragende mit der tatsächlichen Durchführung des Unterrichts an

diesen Schulen, so sind – neben der Leistung des Unternehmers an seinen jeweiligen

Auftraggeber - auch die diesbezüglichen (Vor-)Leistungen der Vortragenden an den

Unternehmer unter die Steuerbefreiung gemäß § 6 Abs. 1 Z 11 lit. b UStG 1994 zu

subsumieren, sofern die Vergütungen für die tatsächliche Unterrichtserteilung an der Schule

gezahlt werden.

Bloße Personalgestellungsleistungen sowie die Vermittlung von Privatlehrern sind nicht

steuerfrei (vgl. EuGH 14.06.2007, Rs C-434/05, „Horizon College“).

Psychotherapeuten, die von einer Ausbildungseinrichtung (vgl. Rz 877) im Rahmen der

praktischen Berufsausbildung für Psychotherapeuten mit der Durchführung von

Ausbildungssupervisionen beauftragt wurden, gelten insoweit als Privatlehrer, wobei es

unmaßgeblich ist, ob die Honorare über die Ausbildungseinrichtung oder direkt vom

Supervisor an den Ausbildungskandidaten verrechnet werden.

880

Steuerbefreit sind gemäß § 6 Abs. 1 Z 12 UStG 1994 die Betriebe gewerblicher Art von

Körperschaften öffentlichen Rechts, die derartige Veranstaltungen durchführen und

Volksbildungsvereine (insbesondere Volkshochschulen).

Als Volksbildungsverein gilt ein Verein, der für eine breite Masse der Bevölkerung zu einem

annehmbaren Preis Kurse anbietet, welche allgemein bildendes Wissen, technische und

handwerkliche Fähigkeiten zur Ausübung praktischer Berufe vermitteln.

Es kommt nicht darauf an, was unterrichtet wird. Es werden ua. Kurse für Maschinschreiben,

EDV, Fremdsprachen, Esoterik, Kochen und Gymnastikkurse angeboten.

Nicht begünstigt sind Veranstaltungen künstlerischer oder unterhaltender Art.

Die Einnahmen müssen so niedrig sein, dass sie zur Bestreitung der Regien gerade noch

ausreichen und wesentliche Gewinne nicht zulassen.

Unter diesen Voraussetzungen sind auch solche Volksbildungsleistungen steuerfrei, die durch

gemeinnützige Körperschaften privaten Rechts erbracht werden, sofern diese unter

beherrschendem Einfluss einer Körperschaft des öffentlichen Rechts oder eines

Volksbildungsvereines stehen.

881

Die Befreiung gemäß § 6 Abs. 1 Z 13 UStG 1994 erstreckt sich auf alle Leistungen, die in

Ausübung der begünstigten Tätigkeiten erbracht werden. Unselbständige Nebenleistungen zu

den Vermittlungsleistungen wie Inkasso, Kundenbetreuung und Beratung sind steuerbefreit.

Die Begutachtung bzw. Bewertung von Schäden sowie Tätigkeiten zur Schadensregulierung

sind keine berufstypischen Tätigkeiten von Versicherungsvertretern oder -maklern (vgl. EuGH

20.11.2003, Rs C-8/01, "Assurander-Societetet"). Eine steuerfreie unselbstständige

Nebenleistung liegt diesbezüglich nur vor, wenn die Schadensbegutachtung bzw. –

regulierung ohne gesondertes Entgelt im Zusammenhang mit vom Versicherungsvertreter

oder -makler vermittelten Versicherungsverträgen erfolgt (siehe auch VwGH 16.12.1999,

96/15/0116).

Die von einem Versicherungsvertreter bzw. -maklerbüro den Versicherungsnehmern

gesondert in Rechnung gestellten Entgelte für die An-, Ab- und Ummeldung von

Kraftfahrzeugen sind nicht gemäß § 6 Abs. 1 Z 13 UStG 1994 von der Umsatzsteuer befreit.

Diese Leistungen stellen keine unselbstständigen Nebenleistungen zur Vermittlung von

Versicherungsverträgen dar und werden nur gegenüber dem Versicherungsnehmer erbracht.

Leistungsempfänger ist in diesem Fall nicht der Versicherer (VwGH 01.03.2007,

2004/15/0090). Zur Beratungsleistung als unselbstständige Nebenleistung einer

Versicherungsvermittlung gilt Rz 753b sinngemäß.

Hilfsgeschäfte sind nicht gemäß § 6 Abs. 1 Z 13 UStG 1994 befreit, können jedoch gemäß §

6 Abs. 1 Z 26 UStG 1994 befreit sein. Wird ein Kundenstock veräußert, sind die

Nachfolgeprovisionen in den Leistungsaustausch eingebunden, den der Rechtsvorgänger

durch den Abschluss verschiedener Versicherungsverträge begonnen hat. Der Erwerber

unterliegt mit diesen der USt, die Umsätze sind gemäß § 6 Abs. 1 Z 13 UStG 1994

steuerbefreit (VwGH 20.1.1992, 91/15/0067).

Die Tätigkeit der Versicherungsmakler, der Vermittler von Pensionskassenverträgen sowie die

Umsätze der Untervertreter fallen ebenfalls unter die Befreiung (vgl. EuGH 03.04.2008, Rs C-

124/07, „J.C.M. Beheer BV“, zu den steuerfreien Leistungen eines für eine

Versicherungsmaklergesellschaft tätigen Untervertreters). Die Befreiung ist weder an eine

bestimmte Rechtsform gebunden, noch stellt sie darauf ab, dass die begünstigten

Tätigkeiten im Rahmen der gesamten unternehmerischen Tätigkeit überwiegen. Unter die

Befreiung fällt zB auch ein Kreditinstitut, das Bauspar- oder Versicherungsverträge vermittelt.

882

Voraussetzung für die Anwendung der Befreiungsvorschrift ist, dass eine

Vermittlungstätigkeit vorliegt. Eine solche ist nicht gegeben, wenn sich die Tätigkeit des

Unternehmens auf bloße Adressenbeschaffung und das Führen von Kontaktgesprächen

beschränkt. Eine Vermittlungstätigkeit wird jedenfalls dann vorliegen, wenn der Vertreter auf

Grund seiner Tätigkeit erreicht, dass der Kunde einen Antrag auf Abschluss eines

Versicherungsvertrages unterzeichnet, und der Vertreter diesen Antrag weiterleitet. Auch die

mittelbare Vermittlungstätigkeit im Rahmen eines "Strukturvertriebes" ist als berufstypische

Tätigkeit eines Versicherungsvertreters anzusehen. Unter die Steuerbefreiung fallen daher

alle Leistungen, die in Ausübung der begünstigten Tätigkeit erbracht werden, somit

insbesondere auch die Abwicklung und laufende Betreuung der Verträge, die Werbetätigkeit,

die Einstellung, Ausbildung und Überwachung von Untervertretern sowie ähnliche mit der

Organisierung des Außendienstes im Zusammenhang stehende Tätigkeiten (VwGH 3.7.2003,

2000/15/0165, zur Steuerfreiheit von Provisionen in Form von Leitungsvergütungen).

Der Annahme von Dienstleistungen, die von Versicherungsmaklern oder -vertretern erbracht

werden, steht es nicht entgegen, wenn der Versicherungsmakler oder -vertreter beim

Zustandekommen des von ihm initiierten Versicherungsvertrages von einer Vertragspartei

bevollmächtigt gewesen ist (EuGH 03.04.2008, C-124/07, "J.C.M. Beheer BV").

Hausverwalter, die selbst als direkte Stellvertreter der Hauseigentümer

Versicherungsverträge abschließen, tätigen daher steuerfreie Vermittlungsleistungen.

Die an einen Versicherungsnehmer gezahlten "Provisionen" stellen hingegen keine

Leistungsentgelte für Versicherungsvermittlungen dar, ihnen kommt vielmehr der Charakter

von Prämiennachlässen oder Prämienrückzahlungen zu (VwGH 18.11.2008, 2006/15/0143).

Hagelberater der Österreichischen Hagelversicherung, die aufgrund der Satzung der

Versicherung zwar keine Versicherungsanträge unterzeichnen können, sonst aber dieselben

Tätigkeiten ausüben wie ein Versicherungsvertreter (insbesondere die Anbahnung von

Hagelversicherungsverträgen), gelten als Versicherungsvertreter iSd § 6 Abs. 1 Z 13 UStG

1994.

883

Hinsichtlich des Begriffes "Gemeinnützigkeit" wird auf die VereinsR 2001 Rz 13 bis Rz 20

sowie Rz 72 verwiesen.

884

Hauptzweck der Vereinigung sein muss. Ist die Ausübung des Körpersportes bloß

Nebenzweck, kommt die Befreiung nicht zur Anwendung. Ebenso kann die Befreiung

nicht zur Anwendung kommen, wenn die Mitglieder einer Vereinigung zwar tatsächlich

überwiegend Körpersport betreiben, dies aber nicht der satzungsmäßige Zweck der

Vereinigung ist.

Betätigung verstanden wird. Neben den unmittelbar der körperlichen Ertüchtigung

dienenden Sportarten, wie zB Leichtathletik, Turnen, Boxen, Ringen, Schwimmen,

Rudern, Radfahren, Reiten, Tennis, Fußball, alle Wintersportarten, Handball und

Bergsteigen zählen auch der Motorsport, Segelfliegen und Schießen zum Sportbegriff.

Nicht zum Körpersport zählen die "Denksportarten", wie zB Schach, Skat oder Bridge, die

aber im Übrigen gemeinnützig sein können.

885

Es ist zu beachten, dass die Anwendung der Befreiungsbestimmung für gemeinnützige

Sportvereinigungen nur einen eingeschränkten Wirkungsbereich hat. Für wirtschaftliche

Geschäftsbetriebe gemäß § 45 Abs. 1 BAO (entbehrliche Hilfsbetriebe) und wirtschaftliche

Geschäftsbetriebe gemäß § 45 Abs. 2 BAO (unentbehrliche Hilfsbetriebe) gilt die

Liebhabereivermutung (siehe Abschn. 10.2.7.4).

886

Die Steuerbefreiung nach § 6 Abs. 1 Z 16 UStG 1994 hat als die speziellere Bestimmung

Vorrang gegenüber der Steuerbefreiung gemäß § 6 Abs. 1 Z 14 UStG 1994 (VwGH

25.6.2007, 2006/14/0001). Gleiches gilt für die Steuerbefreiung gemäß § 6 Abs. 1 Z 9 lit. a

UStG 1994. Gemeinnützige Sportvereinigungen können demnach sowohl bei Vermietungen

und Verpachtungen von Grundstücken, die ansonsten gemäß § 6 Abs. 1 Z 16 UStG 1994

steuerfrei wären, als auch bei Grundstücksumsätzen, die ansonsten gemäß § 6 Abs. 1 Z 9 lit.

a UStG 1994 steuerfrei wären, gemäß § 6 Abs. 2 UStG 1994 zur Steuerpflicht optieren. Wäre

die Kleinunternehmerbefreiung anzuwenden, müsste zusätzlich gemäß § 6 Abs. 3 UStG 1994

darauf verzichtet werden.

Vermietungen, die von § 6 Abs. 1 Z 16 UStG 1994 ausgenommen und somit an sich

steuerpflichtig wären (zB Vermietung von Grundstücken für Wohnzwecke oder für das

Abstellen von Fahrzeugen), sind hingegen weiterhin gemäß § 6 Abs. 1 Z 14 UStG 1994

steuerbefreit.

886a

Im Hinblick auf die Regelung des Art. 13 Teil A Abs. 1 lit. m der 6. EG-RL und die mit § 6

Abs. 1 Z 14 UStG 1994 verfolgten Ziele kann von der Besteuerung der an gemeinnützige

Sportvereine bzw. von gemeinnützigen Sportvereinen im Zusammenhang mit dem

sogenannten Sachsponsoring erbrachten tauschähnlichen Umsätze Abstand genommen

werden. Die Zurverfügungstellung von Ausrüstungsgegenständen, Leihe von Autos und so

weiter an gemeinnützige Sportvereine bzw. die dafür von den gemeinnützigen Sportvereinen

erbrachten Werbeleistungen brauchen daher weder als Leistungsaustausch noch als

Eigenverbrauch erfasst werden.

887

Gemäß § 6 Abs. 1 Z 15 UStG 1994 sind nur die Umsätze von natürlichen Personen befreit.

Bei pflegebedürftigen Personen greift die Befreiung nur, wenn diese im Rahmen der

Sozialhilfe bei Pflegefamilien untergebracht sind.

Ziel der Sozialhilfe ist es, jenen Personen die Führung eines menschenwürdigen Lebens zu

ermöglichen, die dazu der Hilfe der Gemeinschaft bedürfen. Es findet im Einzelfall eine

Bedürftigkeitsprüfung statt, auf den Grund der Bedürftigkeit kommt es nicht an. Das

Pflegegeld hat hingegen den Zweck, in Form eines Beitrages pflegebedingte

Mehraufwendungen pauschal abzugelten. Auf die Bedürftigkeit der pflegebedürftigen Person

kommt es im Gegensatz zu den Leistungen im Rahmen der Sozialhilfe (zB nach dem Stmk.

Sozialhilfegesetz (SHG), LGBl. Nr. 29/1998 idgF) nicht an. Andere Leistungen als das

pauschale Pflegegeld sehen die Pflegegeldgesetze nicht vor.

Der Bezug von Pflegegeldern nach den einschlägigen gesetzlichen Vorschriften (vgl. zB

Steiermärkisches Pflegegeldgesetz (LGBl. Nr. 80/1993 idgF) oder Bundespflegegeldgesetz

(BPGG), BGBl. Nr. 110/1993 idgF) reicht daher für die Annahme einer "Unterbringung im

Rahmen der Sozialhilfe" nicht aus, weil diese die Übernahme der Kosten oder Restkosten

einer Unterbringung in einer stationären Einrichtung (= Pflegefamilie) nicht vorsehen

(VwGH 18.11.2008, 2006/15/0129).

888

Der Grundstücksbegriff des § 6 Abs. 1 Z 16 UStG 1994 richtet sich nach den Vorschriften des

bürgerlichen Rechts (siehe Abschn. 6.1.9.1.2.1).

Zum Grundstück gehören auch die mit dem Grund und Boden verbundenen wesentlichen

Bestandteile, das sind insbesondere das auf dem Grundstück errichtete Gebäude und

Gebäudeteile. Betriebsvorrichtungen, die Bestandteil des Grundstücks sind, sind ausdrücklich

von der Steuerbefreiung ausgenommen (siehe Abschn. 6.1.9.1.2.2 und Abschn. 6.1.9.1.2.4).

Einrichtungsgegenstände sind nur dann dem Grundstück zugehörig, wenn sie derart eng

damit verbunden sind, dass sie entweder gar nicht oder nur durch eine unwirtschaftliche

Vorgangsweise abgesondert werden könnten (VwGH 24.02.1992, 90/15/0146).

889

Steuerfrei ist auch die Vermietung und Verpachtung von Berechtigungen, auf welche die

Vorschriften des bürgerlichen Rechts über Grundstücke Anwendung finden (siehe auch

Rz 776 bis Rz 779). Es handelt sich dabei um Rechte, die nicht Bestandteil von Grundstücken

sind, wie zB das Baurecht, Realapotheken und Mineralgewinnungsrechte. Das Jagd- und

Fischereirecht und Leitungsdienstbarkeiten gehören nicht zu den grundstücksgleichen

Rechten (zur Verpachtung von Fischereirechten vgl. auch EuGH 06.12.2007, Rs C-451/06,

„Walderdorff“).

Die Nutzung von Grundstücken für Zwecke außerhalb des Unternehmens ist vom 1.Jänner

2004 bis 30. April 2004 steuerpflichtig und unterliegt dem Normalsteuersatz. Ab 1. Mai 2004

liegt kein steuerbarer Eigenverbrauch vor.

890

Die Vermietung von Grundstücken besteht darin, dass der Vermieter eines Grundstücks dem

Mieter gegen Zahlung des Mietzinses für eine vereinbarte Dauer das Recht überträgt, ein

Grundstück so in Besitz zu nehmen, als ob er dessen Eigentümer wäre, und jede andere

Person von diesem Recht auszuschließen (EuGH 12.6.2003, Rs C-275/01; EuGH 8.5.2003, Rs

C-269/00). Die Dauer des Vertragsverhältnisses ist nicht von Bedeutung. Auch ist die

Ausschließlichkeit des Gebrauches nicht erforderlich, Mitbenützung ist ausreichend (VwGH

23.2.1994, 94/13/0003). Auch die Untervermietung von Räumlichkeiten ist als

Grundstücksvermietung zu betrachten. Weiters ist der Mietrechtsverzicht durch den Mieter

gegen eine Abstandszahlung durch den Vermieter der Vermietung eines Grundstückes

gleichzusetzen (EuGH 15.12.1993, Rs C-63/92, "Lubbock Fine").

Bei der Übertragung der Rechte und Pflichten aus einem Mietvertrag (Nutzungsvertrag) auf

einen Nachmieter ist zu unterscheiden, ob der Vor- oder der Nachmieter die sonstige

Leistung zugunsten des jeweils anderen erbringt. Leistet der Vormieter dem Nachmieter ein

Entgelt dafür, dass letzterer dem Übergang des Mietverhältnisses zustimmt (entgeltliche

Übernahme des Mietverhältnisses), liegt keine Übertragung des Rechts auf Gebrauch eines

Grundstückes vor (EuGH 9.10.2001, Rs C-108/99, "Cantor Fitzgerald International"). Erbringt

der Vormieter die Leistung an den Nachmieter (dieser leistet ein Entgelt), so besteht die

Leistung in der Übertragung des Rechts auf Gebrauch eines Grundstückes. In diesem Fall ist

die sonstige Leistung als Vermietung und Verpachtung von Grundstücken anzusehen. Bezieht

sich die Leistung auf ein Grundstück für Wohnzwecke, kommt der ermäßigte Steuersatz

gemäß § 10 Abs. 2 Z 4 lit. a UStG 1994 zur Anwendung (VwGH 20.3.2002, 99/15/0041).

Mietkaufverträge, das sind Verträge die dem Mieter eine Kaufoption unter Anrechnung des

Mietzinses oder von Baukostenbeiträgen einräumen, bleiben bis zur Ausübung der Option

Bestandverträge. Leasingverträge sind, soweit sie als Gebrauchsüberlassung zu beurteilen

sind, Bestandverträge (siehe Rz 344 und Rz 345).

Der Begriff der Vermietung von Grundstücken umfasst auch die Vermietung von Liegeplätzen

für das Festmachen von Booten im Wasser sowie von Stellplätzen im Hafen für die Lagerung

dieser Boote an Land (EuGH 3.3.2005, Rs C-428/02, "Fonden Marselisborg Lystbådehavn").

Zur Grundstücksvermietung durch Körperschaften des öffentlichen Rechts siehe Rz 265. Zur

Ausnahme von der Steuerbefreiung siehe Rz 894 bis Rz 898.

891

Ein gemischter Vertrag liegt vor, wenn er sowohl die Merkmale einer Vermietung als auch die

Merkmale anderer Leistungen aufweist, ohne dass ein so starkes Zurücktreten der Merkmale

der einen oder anderen Gruppe gegeben ist, dass sie umsatzsteuerrechtlich nicht mehr zu

beachten wären (VwGH 16.12.1991, 90/15/0081;VwGH 12.11.1990, 90/15/0043). Bei einem

gemischten Vertrag ist das Entgelt in einen auf die Grundstücksvermietung und einen auf die

Leistungen anderer Art entfallenden Teil - erforderlichenfalls durch Schätzung - aufzugliedern

(Campingplätze VwGH 16.3.1987, 85/15/0370; Messestandplätze VwGH 22.11.1965,

2379/64; Tennisplatzvermietung VwGH 18.11.1985, 84/15/0148).

891a

In teilweiser Abweichung von Rz 891 gilt für Umsätze, die ab 1. Jänner 2004 ausgeführt

werden, Folgendes:

Bei Umsätzen aus dem Betrieb von Tennisplätzen, Golfplätzen, Minigolfanlagen und anderen

Sport- und Spielanlagen kann keine auf die Grundstücksvermietung entfallende, unecht

steuerfreie Umsatzkomponente angesetzt werden, wenn vom leistenden Unternehmer außer

der bloß "passiven" Zurverfügungstellung des Grundstückes (samt Anlagen) noch

geschäftliche Tätigkeiten im Zusammenhang mit der Sport- oder Spielanlage, wie zB

Aufsicht, Verwaltung, ständige Unterhaltung, erbracht werden (EuGH 18.1.2001, Rs C-

150/99). Wird hingegen die gesamte Tennisplatz-, Golfplatzanlage und dgl. "passiv" zB

einem Verein oder einer Gesellschaft, der/die die Anlage in der Folge betreibt, zur Nutzung

überlassen, so kann eine Aufteilung des Entgelts in einen auf die (unecht steuerfreie)

Grundstücksvermietung entfallenden und einen auf die anderen (steuerpflichtigen)

Leistungen (einschließlich Überlassung der Betriebsvorrichtungen) entfallenden Entgeltsteil

erfolgen.

892

Tritt die Grundstücksvermietung gegenüber der Hauptleistung vollkommen in den

Hintergrund, so liegen keine Mietverträge vor und die Steuerbefreiung des

§ 6 Abs. 1 Z 16 UStG 1994 findet keine Anwendung. Dies trifft zB auf folgende Verträge zu:

Abbauverträge, wenn Entgeltsbemessung nach Umfang des abgebauten Materials

(VwGH 3.11.1986, 85/15/0098), Fitnesscenter (VwGH 12.11.1990, 90/15/0043 und VwGH

26.11.1990, 90/15/0062).

893

Die Überlassung der Nutzung an Geschäftsräumen und anderen Räumlichkeiten auf Grund

von Nutzungsverträgen ist der Vermietung und Verpachtung von Grundstücken

gleichgestellt. Derartige Nutzungsverträge werden vor allem von Baugenossenschaften

abgeschlossen. In diesen wird Genossenschaftsmitgliedern die entgeltliche Nutzung von

Räumlichkeiten eingeräumt. Die Steuerbefreiung ist aber nicht auf die Nutzungsüberlassung

von Räumlichkeiten beschränkt, sondern umfasst Grundstücke ganz allgemein

(VwGH 12.11.1990, 90/15/0024; VwGH 22.2.1988, 86/15/0123).

894

dem ermäßigten Steuersatz (siehe Rz 1185 bis Rz 1188), der Eigenverbrauch ist vom

1. Jänner 2004 bis 30. April 2004 hingegen steuerpflichtig und unterliegt dem

Normalsteuersatz. Ab 1. Mai 2004 ist der Eigenverbrauch nicht steuerbar.

(siehe Rz 1212 und Rz 1213).

Normalsteuersatz zu versteuern.

895

Bei der Nutzungsüberlassung von Sportanlagen ist die Leistung in einen steuerfreien Teil für

die Vermietung des Grundstücks (falls diesbezüglich nicht zur Steuerpflicht optiert wird) und

in einen steuerpflichtigen Teil für die Vermietung der Betriebsvorrichtungen aufzuteilen. Für

Umsätze, die ab 1.Jänner 2004 ausgeführt werden, gilt dies nur im Falle der "passiven"

Nutzungsüberlassung der Sportanlage (siehe Rz 891a).