12.5.2. Übrige Umsätze

2035

Diese berechtigen zum vollen Vorsteuerabzug.

2036

Einfuhren und innergemeinschaftliche Erwerbe sind nicht Umsätze im Sinne des

§ 12 Abs. 5 UStG 1994. Sie sind daher beim Umsatzschlüssel nicht anzusetzen.

2037

Die dritte im Gesetz vorgesehene Aufteilungsmethode (§ 12 Abs. 5 Z 2 UStG 1994) besteht

darin, dass nur jene Vorsteuerbeträge, die den zum Ausschluss vom Vorsteuerabzug nach

§ 12 Abs. 3 UStG 1994 führenden Umsätzen oder den übrigen Umsätzen nicht ausschließlich

zuzurechnen sind, nach dem Umsatzverhältnis aufgeteilt werden. Die Vorsteuern, welche

einer der beiden Umsatzgruppen ausschließlich zugeordnet werden können, sind nach

Maßgabe ihrer wirtschaftlichen Zugehörigkeit im Sinne des § 12 Abs. 4 UStG 1994 in

abziehbare und nicht abziehbare Vorsteuern aufzuteilen. Die einer bestimmten

Umsatzgruppe nicht ausschließlich zuzuordnenden Vorsteuern werden nicht nach dem Prinzip

der wirtschaftlichen Zurechnung aufgeteilt sondern schematisch nach dem Umsatzverhältnis.

2038

Die Wahl sowie die Änderung der Aufteilungsmethode bedürfen weder eines Antrages des

Unternehmers noch einer Bewilligung durch das Finanzamt. Es ist dem Unternehmer

freigestellt, die für sein Unternehmen zweckmäßigste Aufteilungsmethode zu wählen und

wieder davon abzugehen (Ausnahme siehe Rz 2046 bis Rz 2050).

Randzahlen 2039 bis 2045: derzeit frei.

2046

Wenn die gänzliche oder teilweise Aufteilung der Vorsteuern nach dem Umsatzverhältnis

(§ 12 Abs. 5 Z 1 und 2 UStG 1994) zu einem ungerechtfertigten Steuervorteil im Sinne des

§ 12 Abs. 6 UStG 1994 führt, ist die Aufteilung der Vorsteuerbeträge nach dem

Umsatzverhältnis ausgeschlossen. Sinn und Zweck dieser Vorschrift ist es, zu verhindern,

dass durch eine rein schematische Aufteilung nach dem Umsatzverhältnis ein krass

unrichtiges Ergebnis zu Stande kommt. Dies würde zB der Fall sein, wenn ein

Bauunternehmer in einem Veranlagungszeitraum Gebäude errichtet, die er zum

überwiegenden Teil erst im darauf folgenden Veranlagungszeitraum steuerfrei

(§ 6 Abs. 1 Z 9 lit. a UStG 1994) verkauft. Hat dieser Unternehmer im Jahr der Errichtung

dieser Gebäude sonst nur steuerpflichtige Umsätze aus der übrigen Tätigkeit als

Bauunternehmer, so könnte er nach der Aufteilungsmethode des § 12 Abs. 5 Z 1 UStG 1994

in diesem Fall einen Großteil der mit der Errichtung der Gebäude zusammenhängenden

Vorsteuern abziehen, was ein völlig unrichtiges Ergebnis der Aufteilung bedeuten würde. In

einem derartigen Fall muss die Aufteilung der Vorsteuern daher nach

§ 12 Abs. 4 oder Abs. 5 Z 2 UStG 1994 vorgenommen werden.

Randzahlen 2047 bis 2050: derzeit frei.

2051

Nach § 12 Abs. 7 UStG 1994 hat das Finanzamt für Zwecke der Aufteilung der

Vorsteuerbeträge auf Antrag zu gestatten, dass ein in der Gliederung des Unternehmens

gesondert geführter Betrieb wie ein selbstständiges Unternehmen behandelt wird.

2052

Diese Vorschrift hat nur für den Vorsteuerabzug Bedeutung. Der Begriff des Unternehmens

wird durch sie nicht berührt.

2053

Die Anwendung der Vorschrift setzt einen in der Gliederung des Unternehmens gesondert

geführten Betrieb voraus (§ 4 Abs. 7 UStG 1994). Darunter ist in aller Regel ein wirtschaftlich

selbstständiger Betrieb zu verstehen, der einen für sich selbstständigen Organismus bildet,

unabhängig von anderen Betrieben des Unternehmens nach Art eines selbstständigen

Unternehmens betrieben wird und auch nach Außen hin ein selbstständiges, in sich

geschlossenes Wirtschaftsgebilde darstellt.

Randzahlen 2054 bis 2060: derzeit frei.

2061

Die Bewilligung nach § 12 Abs. 7 UStG 1994 kann zwecks Vermeidung eines

ungerechtfertigten Steuervorteiles im Sinne des § 12 Abs. 6 UStG 1994 mit Auflagen

verbunden werden. Insbesondere ist durch eine entsprechende Auflage sicherzustellen, dass

Vorsteuerbeträge eines Betriebes, die den unecht steuerfreien Umsätzen eines anderen

Betriebes des Unternehmers zuzurechnen sind, nicht abgezogen werden dürfen.

Beispiel:

Ein Bauunternehmer betreibt im Rahmen eines gesondert geführten Betriebes im Sinne

des § 12 Abs. 7 UStG 1994 Grundstücksgeschäfte. Die Umsätze daraus werden nach

§ 6 Abs. 1 Z 9 lit. a UStG 1994 zur Gänze steuerfrei behandelt. Für Reparaturen an

bebauten Grundstücken vor deren Veräußerung verwendet er Material aus dem

Baubetrieb. Hier würde die Anwendung des § 12 Abs. 7 UStG 1994 bei Gewährung des

vollen Vorsteuerabzuges ungerechtfertigte Steuervorteile ergeben. Der Unternehmer

darf daher den Vorsteuerabzug für das zur Ausführung der Reparaturen verwendete

Material nicht vornehmen.

Randzahlen 2062 bis 2065: derzeit frei.

Randzahlen 2066 bis 2070 : derzeit frei.

2071

§ 12 Abs. 10 und 11 UStG 1994 sehen eine Berichtigung des Vorsteuerabzuges vor, wenn

sich die Verhältnisse ändern, die für den Vorsteuerabzug maßgebend waren. Dadurch sollen

sowohl ungerechtfertigte Steuervorteile wie auch steuerliche Nachteile, die sich durch eine

nachträgliche Änderung des Verwendungszweckes für den Unternehmer ergeben könnten,

vermieden werden.

2072

Wie sich schon aus dem Gesetzeswortlaut ergibt, muss die Änderung der Verhältnisse im

Unternehmensbereich eingetreten sein. Eine solche Änderung kann daher nur vorliegen,

wenn der Unternehmer zwar ursprünglich Umsätze ausgeführt hat, die ihn zum

Vorsteuerabzug berechtigten, in weiterer Folge aber Umsätze ausführt, die ihn vom

Vorsteuerabzug ausschließen oder umgekehrt.

2073

Dies wäre etwa dann der Fall, wenn ein bisheriger (unecht befreiter) Kleinunternehmer zur

Regelbesteuerung optiert oder ein bisher regelbesteuerter Unternehmer zum (unecht

befreiten) Kleinunternehmer wird. Eine Änderung der Verhältnisse liegt auch vor, wenn sich

das Ausmaß der Verwendung eines Gegenstandes zur Ausführung steuerpflichtiger (echt

befreiter) oder unecht befreiter Umsätze ändert. Eine Vorsteuerkorrektur ist daher

vorzunehmen, wenn ein Gegenstand, der bisher zB je zur Hälfte zur Ausführung

steuerpflichtiger und unecht steuerfreier Umsätze verwendet wurde, nunmehr nur noch zu

20% zur Ausführung steuerpflichtiger und zu 80% zur Ausführung unecht steuerfreier

Umsätze verwendet wird.

Weiters ist eine Berichtigung des Vorsteuerabzuges zB dann vorzunehmen, wenn sich bei

einem Gebäude, das teilweise unternehmerisch (vorsteuerabzugsfähiger Bereich) und

teilweise privat verwendet wird, das Verhältnis der Nutzung ändert und in Bezug auf die

Privatnutzung ein unecht steuerfreier Eigenverbrauch vorliegt. Dasselbe gilt, wenn in Bezug

auf die Privatnutzung ab 1. Mai 2004 ein nicht steuerbarer Eigenverbrauch vorliegt (betrifft

zur Gänze dem Unternehmensbereich zugeordnete Gebäude; siehe auch Rz 1904 bis Rz

1912).

2074

Keine Änderung der Verhältnisse liegt demnach vor:

bei Entnahmen, es sei denn, es liegt ein unecht steuerfreier Eigenverbrauch vor

(zB Gebäude(teil), für das (den) bisher der Vorsteuerabzug zustand, wird ohne Option

zur Steuerpflicht in den Privatbereich übergeführt),

bei Einlagen,

bei nicht steuerbaren Vorgängen (zB Umgründungen im Sinne des UmgrStG),

bei Gesamtrechtsnachfolgen

und bei Übergang von oder zu der landwirtschaftlichen Pauschalierung (siehe Rz 2855).

2075

Eine Änderung der Verhältnisse liegt nicht bereits dann vor, wenn die Absicht besteht, das

Wirtschaftsgut zur Ausführung unecht steuerfreier bzw. anderer (zB steuerpflichtiger)

Umsätze zu verwenden, sondern erst mit der tatsächlich geänderten Verwendung. Ändert

sich die Verwendung noch im Jahr der Anschaffung und der erstmaligen Verwendung, liegt

kein Anwendungsfall des § 12 Abs. 10 UStG 1994 vor. Der Vorsteuerabzug ist zur Gänze im

Voranmeldungszeitraum, in dem die Änderung erfolgt, richtig zu stellen.

Beispiel

Im Jänner erfolgt die Anschaffung eines Gebäudes mit Vorsteuerabzug. Das Gebäude

wird bis Dezember steuerpflichtig vermietet und in diesem Monat sodann steuerfrei

verkauft. Der Vorsteuerabzug wurde für Jänner zu Recht geltend gemacht. Durch die

Verwendungsänderung im Dezember des gleichen Kalenderjahres ist in diesem

Voranmeldungszeitraum der Vorsteuerabzug zur Gänze wieder rückgängig zu machen.

Würde der steuerfreie Verkauf erst im Jänner des nächsten Jahres erfolgen, wäre der

Vorsteuerabzug im Ausmaß von 9/10 zu berichtigen.

2076

Fallen hingegen das Jahr des Leistungsbezuges (der Anschaffung) und das Jahr der

erstmaligen Verwendung auseinander und ändert sich die ursprünglich beabsichtigte

Verwendung vor der Inverwendungnahme, ist ein Anwendungsfall des

§ 12 Abs. 11 UStG 1994 gegeben (siehe Rz 2101 bis Rz 2115).

Beispiel:

Im Jahr 1999 wird ein Betriebsgebäude errichtet und der Vorsteuerabzug geltend

gemacht. Im Jahr 2000 erfolgt entgegen der ursprünglichen Absicht keine betriebliche

Verwendung, sondern das Gebäude wird steuerfrei verkauft. Der Vorsteuerabzug ist im

Jahr 2000 zur Gänze nach § 12 Abs. 11 UStG 1994 zu berichtigen.

2077

Der Begriff Anlagevermögen ist nach ertragsteuerlichen Grundsätzen auszulegen.

2078

Nur die in einer Rechnung ausgewiesenen und zu Recht abgezogenen Vorsteuerbeträge

dürfen bzw. müssen berichtigt werden. Ein nicht geltend gemachter Vorsteuerabzug darf im

Wege der Berichtigung nicht nachgeholt werden.

2079

Diese Begriffe sind nach ertragsteuerlichen Grundsätzen auszulegen.

Instandsetzungsaufwendungen, die nach § 4 Abs. 7 EStG 1988 bzw. § 28 Abs. 2 EStG 1988

bloß zu verteilen sind, fallen nicht darunter. Bei Instandsetzungsaufwendungen wird es sich

allerdings in der Regel um Großreparaturen handeln (siehe Rz 2080).

2080

Der Begriff Großreparatur ist dem derzeit geltenden Einkommensteuerrecht fremd. Er

stammt aus dem EStG 1972. Nach § 28 Abs. 2 EStG 1972 handelte es sich dabei um

Aufwendungen für die Erhaltung von Gebäuden, die nicht regelmäßig jährlich erwachsen.

Hinzu kommt, dass es sich um einen relativ hohen Aufwand handeln muss.

2081

Der Berichtigungszeitraum beginnt mit dem auf das Jahr der erstmaligen Verwendung

folgenden Kalenderjahr. Auf den Zeitpunkt der Anschaffung des Wirtschaftsgutes bzw. der

Geltendmachung des Vorsteuerabzuges kommt es daher nicht an.

2082

Für nachträgliche Anschaffungs- oder Herstellungskosten, aktivierungspflichtige

Aufwendungen oder Großreparaturen besteht ein eigener Berichtigungszeitraum. Er beginnt

mit dem Jahr, das dem Jahr der erstmaligen Verwendung der diesen Kosten zu Grunde

liegenden Leistungen folgt. Dabei kann der Berichtigungszeitraum für das betreffende

Wirtschaftsgut selbst schon abgelaufen sein.

2083

Die Änderung der Verhältnisse wird wie folgt berücksichtigt:

Es ist von 1/5 (1/10) der gesamten auf den Gegenstand entfallenden Vorsteuer auszugehen.

Von diesem Betrag ist im Jahr der Änderung der nunmehr zustehende Vorsteuerbetrag zu

ermitteln.

2084

Dieser Betrag ist 1/5 (1/10) des im ersten Jahr tatsächlich vorgenommenen

Vorsteuerabzuges gegenüberzustellen. Der Differenzbetrag stellt die Rückforderung bzw. die

zusätzliche Vorsteuer dar.

Beispiel:

Es wird eine Maschine (darauf entfallende Vorsteuer 10.000 Euro) angeschafft, welche

im Jahr der Anschaffung ausschließlich zur Ausführung unecht steuerfreier Umsätze

verwendet wird. Im nächsten Jahr wie auch in den Folgejahren wird diese Maschine zu

50% zur Ausführung steuerpflichtiger und zu 50% zur Ausführung unecht steuerfreier

Umsätze verwendet. Die zu Gunsten des Unternehmers zu berichtigende Vorsteuer

beträgt im zweiten Jahr und in den folgenden drei Jahren 1/5 von 10.000 Euro, davon

50%, somit je 1.000 Euro. Es kommt daher insgesamt zu einer Vorsteuerberichtigung

von 4.000 Euro.

Wäre diese Maschine im Jahr der Anschaffung ausschließlich zur Ausführung

steuerpflichtiger Umsätze verwendet worden, wäre die Vorsteuerberichtigung zu Lasten

des Unternehmers wie folgt durchzuführen: Der im Jahr der Änderung zustehende

Vorsteuerbetrag beträgt 1.000 Euro (50% von 1/5 von 10.000 Euro). Dieser Betrag ist

1/5 des im Jahr der Anschaffung tatsächlich geltend gemachten Vorsteuerabzuges

gegenüberzustellen, das sind 2.000 Euro. Der für vier Jahre zu Lasten des

Unternehmers zu berichtigende Vorsteuerabzug beträgt daher jährlich 1.000 Euro,

insgesamt daher 4.000 Euro.

2085

Liegt in der Veräußerung oder Entnahme selbst eine Änderung der Verhältnisse, so ist die

Vorsteuerberichtigung für den gesamten restlichen Berichtigungszeitraum spätestens in der

letzten Voranmeldung des Veranlagungszeitraumes vorzunehmen, in dem die Veräußerung

oder Entnahme erfolgt. Die Berichtigung kann jedoch auch bereits in der Voranmeldung des

Voranmeldungszeitraumes erfolgen, in dem die Veräußerung oder Entnahme erfolgt. Die im

Jahr der Veräußerung bzw. Entnahme getätigten laufenden Umsätze sind nicht zu

berücksichtigen.

Beispiel:

Eine Maschine (darauf entfallende Vorsteuer 10.000 Euro) wird bis zu deren

Veräußerung nur zur Ausführung unecht steuerfreier Umsätze verwendet. Im Mai des

dem Jahr der Anschaffung und Inverwendungnahme folgenden Jahres wird sie

steuerpflichtig verkauft. Es kann in der Voranmeldung für Mai eine Vorsteuerkorrektur

zu Gunsten des Unternehmers im Ausmaß von 8.000 Euro (4/5 von 10.000 Euro)

vorgenommen werden.

Siehe Rz 2404 und Rz 2405.

Randzahlen 2086 bis 2100: derzeit frei.

2101

Als Anwendungsbereich der Bestimmung des § 12 Abs. 11 UStG 1994 kommt in Betracht:

Umlaufvermögen,

sonstige Leistungen,

in Bau befindliche Anlagen,

noch nicht in Verwendung genommene Gegenstände des Anlagevermögens.

2102

Die Berichtigung nach dieser Vorschrift sieht weder eine zeitliche Begrenzung noch eine

Aliquotierung noch eine Limitierung vor.

2103

Die Berichtigung ist für den Veranlagungszeitraum vorzunehmen, in dem die Änderung

eingetreten ist. Mit Ablauf dieses Jahres beginnt daher auch die Verjährungsfrist zu laufen,

wobei es gleichgültig ist, ob die Berichtigung zu Gunsten oder zu Lasten des Unternehmers

zu erfolgen hat.

2104

Ein Anwendungsfall dieser Bestimmung ist auch gegeben, wenn die Änderung der

Verhältnisse im Jahr der erstmaligen Verwendung erfolgt und die Anschaffung in einem

vorangegangenen Jahr liegt (siehe Rz 2075 und Rz 2076).

Beispiel:

Im Jahr 1999 erfolgt die Errichtung eines Gebäudes, das zur steuerpflichtigen

Vermietung bestimmt ist. Im Jahr 2000 wird das Gebäude zwar steuerpflichtig

vermietet, es erfolgt jedoch im gleichen Jahr eine steuerfreie Veräußerung. Die

Bestimmung des § 12 Abs. 10 UStG 1994 setzt voraus, dass sich die Verhältnisse in

den dem Jahr der erstmaligen Verwendung folgenden Jahren ändern. Im

gegenständlichen Fall ändern sich die Verhältnisse aber noch im Jahr der erstmaligen

Verwendung. Es ist daher nach § 12 Abs. 11 UStG 1994 der Vorsteuerabzug zur Gänze

zu berichtigen.

Randzahlen 2105 bis 2115: derzeit frei.

2116

Durch § 12 Abs. 12 UStG 1994 wird klargestellt, dass die Berichtigungsbestimmungen des

§ 12 Abs. 10 und 11 UStG 1994 sinngemäß auch für Gegenstände, die nicht zu einem

Betriebsvermögen gehören, Geltung haben. Die Berichtigungsvorschriften sind also

insbesondere auch auf Gegenstände anwendbar, die der Erzielung von Einkünften aus

Vermietung und Verpachtung dienen.

Randzahlen 2117 bis 2120: derzeit frei.

2121

Eine Vorsteuerberichtigung nach § 12 Abs. 10 UStG 1994 (nicht auch nach Abs. 11)

unterbleibt, wenn die auf den einzelnen Gegenstand entfallende Vorsteuer 220 Euro nicht

übersteigt. Maßgebend ist daher die im Zusammenhang mit der Anschaffung oder

Herstellung angefallene Vorsteuer und nicht der Berichtigungsbetrag oder der tatsächlich als

Vorsteuer abgezogene Betrag. Die Vorschrift wirkt sowohl zu Gunsten als auch zu Lasten des

Unternehmers. Nachträgliche Anschaffungskosten, Großreparaturen usw. sind jeweils

gesondert zu beurteilen.

Randzahlen 2122 bis 2125: derzeit frei.

Derzeit frei.

Randzahlen 2126 bis 2150: derzeit frei.

2151

Der leistende Unternehmer darf die für den Eigenverbrauch gemäß § 3 Abs. 2 und

§ 3a Abs. 1a UStG 1994 geschuldete Umsatzsteuer gesondert in Rechnung stellen und der

Leistungsempfänger darf diese als Vorsteuer abziehen. An Stelle des Entgelts ist in der

Rechnung die Bemessungsgrundlage für den Eigenverbrauch anzugeben. Wird in der

Rechnung eine nicht geschuldete Steuer ausgewiesen, entsteht die Steuerschuld auf Grund

der Rechnungslegung nach § 11 Abs. 12 UStG 1994.

2152

Eine Vorsteuerberichtigung, die wegen steuerfreiem Eigenverbrauch bzw. ab 1. Mai 2004

wegen einem nicht steuerbaren Eigenverbrauch eines vorher zur Ausführung nicht unecht

befreiter Umsätze verwendeten Grundstückes vorzunehmen ist, darf nicht nach § 12 Abs. 15

UStG 1994 in Rechnung gestellt werden, weil diese nicht für, sondern nur mittelbar wegen

des Eigenverbrauches geschuldet wird.

Randzahlen 2153 bis 2160: derzeit frei.

2161

Bei innergemeinschaftlichen Lieferungen gelangt § 12 Abs. 16 UStG 1994 nicht zur

Anwendung.

2162

Es muss sich um ein KFZ der Position 8703 der Kombinierten Nomenklatur handeln. Das sind

Kraftwagen und andere Kraftfahrzeuge, die hauptsächlich zur Beförderung von Personen

gebaut sind, ausgenommen solche für die Beförderung von 10 oder mehr Personen,

einschließlich Kombinationskraftwagen und Rennwagen. Nicht darunter fallen

zB Lastkraftwagen, Traktoren, Zugmaschinen und Spezialkraftfahrzeuge. Die mindestens

zweijährige Zulassung im Inland bedeutet, dass das Fahrzeug bis zum Zeitpunkt der

Ausfuhrlieferung eine inländische Zulassung von insgesamt zwei Jahren aufweisen muss. Die

Zeiten, in denen keine inländische Zulassung bestanden hat, sind nicht mitzurechnen. Nach

der neuerlichen Zulassung beginnt die Frist allerdings nicht wieder neu zu laufen, vielmehr

sind sämtliche - auch nicht zusammenhängende - Zeiten der inländischen Zulassung

zusammenzurechnen.

2163

Die Vorsteuer ist mit 20% aus dem Erwerbspreis herauszurechnen. Sie beträgt somit 16,67%

des Erwerbspreises.

Beispiel:

Ein Gebrauchtwagenhändler erwirbt von einem Privaten (oder von einem Unternehmer,

der für das Fahrzeug gemäß § 12 Abs. 2 Z 2 lit. b UStG 1994 keinen Vorsteuerabzug

hatte) einen Pkw um 6.000 Euro. Der angenommene Verkaufspreis an einen Inländer

beträgt 7.800 Euro (davon 300 Euro USt auf Grund der Berechnung nach § 24 UStG

1994). Liegt nun eine steuerfreie Ausfuhrlieferung vor, darf der Händler einen

Vorsteuerabzug von 1.000 Euro (herausgerechnete 20% aus 6.000 Euro) geltend

machen. Der Nettopreis könnte bei gleichem Gewinn auf 6.500 Euro sinken.

2164

Auch wenn der Veräußerungspreis unter dem Erwerbspreis liegt, darf die Vorsteuer aus dem

Erwerbspreis herausgerechnet werden.

Randzahlen 2165 bis 2200: derzeit frei.

Randzahlen 2201 bis 2225: derzeit frei.