2941

Reiseleistungen in Form von Besorgungsleistungen an Nichtunternehmer sind den

Sondervorschriften des § 23 UStG 1994 zu unterziehen.

2942

Hingegen sind nach den allgemeinen Bestimmungen des Umsatzsteuergesetzes zu

versteuern:

Reiseleistungen eines Unternehmers in Form von

2943

§ 23 UStG 1994 gilt für alle Unternehmer, die Reiseleistungen erbringen, ohne Rücksicht

darauf, ob es sich um einen Reiseveranstalter, ein Reisebüro oder einen Unternehmer mit

einer anderen Betätigung handelt.

2944

Die gesetzliche Bestimmung des § 23 Abs. 1 UStG 1994 ist von Bedeutung für Besorger von

Pauschalreisen an Nichtunternehmer. Diese werden in der Reisebürosicherungsverordnung

definiert als die im Voraus festgelegte Verbindung von mindestens zwei Dienstleistungen -

Beförderung, Unterbringung, andere touristische Dienstleistungen - die zu einem

Gesamtpreis verkauft oder zum Verkauf angeboten werden, wenn diese Leistung länger als

24 Stunden dauert und eine Übernachtung einschließt (Verordnung des BMwA über die

Umsetzung des Art. 7 der Richtlinie des Rates vom 13. Juni 1990 über Pauschalreisen

(90/314/EWG) im österreichischen Recht (Reisebürosicherungsverordnung - RSV),

BGBl. II Nr. 316/1999).

2945

Zur Erbringung einer Reiseleistung im Sinne des § 23 Abs. 1 UStG 1994 ist es aber nicht

erforderlich, dass der Unternehmer ein Bündel von Einzelleistungen erbringt. Eine derartige

Besteuerung ist auch dann vorzunehmen, wenn der Unternehmer nur eine einzelne Leistung

erbringt, zB Vermietung von Ferienwohnungen ohne Anreise und Verpflegung

(EuGH 12.11.1992, Rs C-163/91, "Ginkel").

2946

Die Besteuerung nach § 23 UStG 1994 ist unabhängig vom Zweck der Reise und ist zB auch

auf Sprach- und Studienreisen (EuGH 13.10.2005, Rs C-200/04, „iSt“) oder Betriebsausflüge

anzuwenden.

2947

Als Reiseleistungen sind insbesondere anzusehen:

Stadtrundfahrten, Ausflugsfahrten) mit Beförderungsmitteln jeder Art,

Sportveranstaltungen, Sprachkurse usw.).

Ein Unternehmer kann gegenüber dem Leistungsempfänger (Unternehmer oder

Nichtunternehmer) eine Eigenleistung, Vermittlungsleistung oder Besorgungsleistung

erbringen.

2948

Der Unternehmer tritt im eigenen Namen und für eigene Rechnung auf. Der Umsatzsteuer

unterliegt jede einzelne Leistung (zB Busunternehmer erbringt eine Beförderungsleistung,

Hotelier vermietet ein Hotelzimmer und verköstigt die Gäste). Die Bemessungsgrundlage (der

Buspreis, der Zimmerpreis, der Umsatz an Speisen und Getränken) ist nach den allgemeinen

Bestimmungen des UStG 1994 zu ermitteln und zu versteuern. Ein Vorsteuerabzug steht zu.

2949

Bei Reisen, die sich auch auf das Ausland erstrecken, unterliegen der Besteuerung die

jeweiligen im Inland erbrachten Einzelleistungen.

Eigenleistungen sind auch dann gegeben, wenn der Unternehmer einen Bus ohne Fahrer

oder im Rahmen eines Gestellungsvertrages ein bemanntes Beförderungsmittel anmietet

(siehe Rz 1308).

2950

Der Unternehmer erbringt hingegen keine Reiseleistung unter Einsatz eigener Mittel, wenn er

sich zur Ausführung einer Beförderung eines Busunternehmers bedient, der die Beförderung

als Reisevorleistung anzusehen ist.

2951

Der Unternehmer wird im fremden Namen und für fremde Rechnung tätig. Der vermittelnde

Unternehmer (Reisevermittler) stellt eine unmittelbare Vetragsbeziehung zwischen dem

Kunden (Reisenden) und dem Anbieter einer Reiseleistung (zB Reiseveranstalter,

Beförderungsunternehmen, Hotelier) her.

Bemessungsgrundlage ist die Vermittlungsprovision. § 23 UStG 1994 kommt nicht zur

Anwendung.

2952

Linienflüge, Bahnfahrten und Reiseversicherungen (mit Ausnahme einer

Reiserücktrittskostenversicherung) können sowohl an Unternehmer als auch an

Nichtunternehmer vermittelt werden. Es können auch einzelne Reiseleistungen im Rahmen

einer Reise, insbesondere Linienflüge und fahrplanmäßige Bahnfahrten, vermittelt und

einzelne Reiseleistungen wie Unterkunft, Führungen usw. besorgt werden. In diesen Fällen

muss aus dem Abrechnungsbeleg klar ersichtlich sein, ob und welche Leistung vermittelt

oder besorgt wird (Rz 1530 bis Rz 1532).

Beispiel:

Ein Kunde bucht bei einem Reisebüro einen Flug nach Rom um 400 Euro und ein

Hotelzimmer in Rom zum Preis von 258 Euro. Der Unternehmer vermittelt den Flug und

besorgt das Hotel. Er stellt je einen Beleg über die Vermittlung des Fluges und die

Besorgung des Hotels aus. Für den Flug erhält er 32 Euro an Provision und für das

Hotelzimmer werden ihm 210 Euro in Rechnung gestellt.

Die Vermittlungsprovision von 32 Euro ist nach § 6 Abs. 1 Z 5 lit. a UStG 1994

umsatzsteuerfrei. Die Besorgung des Hotels ist nach § 23 UStG 1994 zu versteuern.

Die steuerpflichtige Bemessungsgrundlage beträgt 40 Euro (258 minus 210 = 48 : 1,2

= 40).

2953

Der Unternehmer tritt im eigenen Namen aber für fremde Rechnung auf. Auf

Reisebesorgungsleistungen gegenüber Unternehmern ist § 23 UStG 1994 nicht anzuwenden.

Der Umsatzsteuer unterliegt jede einzelne Leistung (zB Besorgung einer

Beförderungsleistung mit einem Autobus, eines Hotelzimmers; Bemessungsgrundlage ist das

mit dem Leistungsempfänger vereinbarte Entgelt für den Autobus, das Hotelzimmer).

Besorgt ein Unternehmer eine sonstige Leistung, so sind die für die besorgte Leistung

geltenden Rechtsvorschriften auf die Besorgungsleistung entsprechend anzuwenden (§ 3a

Abs. 4 UStG 1994).

Beispiel 1:

Reiseunternehmer besorgt für einen Unternehmer einen Hotelaufenthalt in Innsbruck

zum Preis von 1.100 Euro (inklusive USt). Das Reiseunternehmen hat den

Hotelaufenthalt um 990 Euro (netto 900 Euro) eingekauft.

Der Hotelaufenthalt in Innsbruck ist nach § 3a Abs. 9 UStG 1994 (bis 31.12.2009: § 3a

Abs. 6 UStG 1994) im Inland steuerbar und nach § 10 Abs. 2 Z 4 lit. b UStG 1994 mit

dem ermäßigten Steuersatz zu versteuern. Der Hotelier hat 900 Euro und das

Reiseunternehmen 1.000 Euro mit 10% zu versteuern. Das Reiseunternehmen kann

90 Euro als Vorsteuer abziehen.

Beispiel 2:

Reiseunternehmer besorgt für einen Unternehmer einen Hotelaufenthalt in Italien zum

Preis von 1.100 Euro. Der Reiseunternehmer hat den Hotelaufenthalt um 990 Euro

eingekauft. Der Umsatz ist im Inland nach § 3a Abs. 9 UStG 1994 (bis 31.12.2009: §

3a Abs. 6 UStG 1994) nicht steuerbar.

Beispiel 3:

Reiseunternehmer besorgt für einen Unternehmer zu obigen Bedingungen einen

Hotelaufenthalt in den USA. Lösung wie Beispiel 2.

Beispiel 4:

Reiseunternehmer A besorgt für den Reiseunternehmer B einen "All-Inklusive"

Aufenthalt (Hotelaufenthalt mit Vollpension) in Deutschland. Für die

Besorgungsleistung Hotelaufenthalt bestimmt sich der Leistungsort nach § 3a Abs. 9

UStG 1994 (bis 31.12.2009: § 3a Abs. 6 UStG 1994). Die Besorgungsleistung

Hotelaufenthalt des A an den B ist in Österreich nicht steuerbar.

Verabreichung eines ortsüblichen Frühstücks – keine Nebenleistung zum

Hotelaufenthalt (Beherbergung). Die Restaurationsumsätze sind demnach als

(selbständige) sonstige Leistung anzusehen (vgl. Rz 345).

d UStG 1994 nach dem Tätigkeitsort (bis 31.12.2009: § 3a Abs. 12 UStG 1994

nach dem Unternehmerort). Leistungsort für die Restaurationsumsätze des

deutschen Hoteliers an den A ist daher Deutschland. Bezüglich der ihm für die

Restaurationsumsätze in Rechnung gestellten deutschen Umsatzsteuer ist A in

Deutschland zum Vorsteuerabzug berechtigt.

gleichfalls gemäß § 3a Abs. 4 iVm Abs. 11 lit. d UStG 1994 nach dem

Tätigkeitsortprinzip. Die Leistung des A an den B ist in Österreich nicht steuerbar

(bis 31.12.2009: Der Leistungsort für die Besorgungsleistung

Restaurationsumsätze bestimmt sich nach dem Unternehmerortprinzip. Die

Leistung des A an den B ist in Österreich steuerbar und steuerpflichtig).

Beispiel 5:

Der österreichische Reiseunternehmer A besorgt für den Reiseunternehmer B einen

"All-Inklusive" Aufenthalt (Hotelaufenthalt mit Vollpension) in Italien. Lösung wie

Beispiel 4.

Anders als im Beispiel 4 wird dem A bezüglich der ihm für die Restaurationsumsätze in

Rechnung gestellten italienischen Umsatzsteuer in Italien kein Vorsteuerabzug

gewährt. In Italien wird die "Reisebüroregelung" (in Österreich: § 23 UStG 1994) auch

bei Besorgungsleistungen gegenüber Unternehmern angewendet.

Um eine Doppelbelastung mit Umsatzsteuer zu vermeiden (Rechtslage bis 31.12.2009),

bestehen keine Bedenken von einer Besteuerung der Besorgungsleistungen im Inland

abzusehen, wenn im anderen EU-Mitgliedstaat keine Berechtigung zum Vorsteuerabzug

besteht.

2954

Die Besteuerung nach § 23 Abs. 1 UStG 1994 ist anzuwenden.

Beispiel 6:

Beispiele wie unter Rz 2953, jedoch ist der Leistungsempfänger ein Nichtunternehmer.

Auf Reisebesorgungsleistungen gegenüber Nichtunternehmern ist § 23 UStG 1994

anzuwenden (siehe § 23 Abs. 1 UStG 1994). Es kommt zur Differenzbesteuerung.

Beispiele 1 und 2:

Die Differenz ist jeweils 110 Euro (1.100 Euro abzüglich 990 Euro)

Bemessungsgrundlage 91,67 Euro (110 Euro: 1,20), USt 18,33 Euro.

Beispiel 3:

Bemessungsgrundlage von 110 Euro ist nach § 23 Abs. 5 UStG 1994 steuerfrei.

Bei den Beispielen 4 und 5 wäre die Bemessungsgrundlage analog wie bei den

Beispielen 1 und 2 zu ermitteln.

2955

Damit ein Tätigwerden im fremden Namen und für fremde Rechnung vorliegt, müssen

einerseits das Innenverhältnis (Rechtsbeziehung zum Auftraggeber) als auch das

Außenverhältnis (Auftreten gegenüber dem Leistungsempfänger) entsprechend gestaltet

sein. Die Rechtsbeziehungen zu dem Auftraggeber allein sind nicht ausreichend.

Entscheidend dafür, ob ein Unternehmer im fremden oder im eigenen Namen tätig wird, ist

sein Auftreten gegenüber dem Leistungsempfänger (VwGH 15.1.1990, 87/15/0157; VwGH

27.4.1994, 94/13/0023) (zur Vermittlungsleistung siehe auch Rz 656).

2956

Die Rechtsbeziehungen zum Auftraggeber werden sich insbesondere aus dem Vertrag des

Unternehmers (zB Reisebüros) mit dem Auftraggeber (zB Reiseveranstalters) ergeben.

2957

Das Auftreten im fremden Namen wird sich regelmäßig aus dem Abrechnungsbeleg ergeben.

Geht aus der Abrechnung klar hervor, dass der Unternehmer (zB Reisebüro) für einen

anderen Unternehmer (zB Reiseveranstalter) als Vermittler tätig ist, dann ist nur die

Provision zu versteuern. Weist sich ein Unternehmer (Reisebüro) gegenüber seinem Kunden

als Erbringer der Leistung aus, so wird er im eigenen Namen tätig und es liegt - soweit er

nicht eine Eigenleistung erbringt - eine Besorgungsleistung vor.

2958

Gemischte Reiseleistungen liegen vor, wenn der Unternehmer sowohl Eigenleistungen

erbringt als auch Reisevorleistungen in Anspruch nimmt. Für die Eigenleistungen gelten die

allgemeinen Vorschriften des Umsatzsteuergesetzes. § 23 UStG 1994 ist nur insoweit

anwendbar, als der Unternehmer Reisevorleistungen in Anspruch nimmt. Der einheitliche

Reisepreis muss auf Eigenleistungen und Fremdleistungen aufgeteilt werden. Für

Aufteilungszwecke können die eigenen Leistungen mit den dafür aufgewendeten Kosten

einschließlich Umsatzsteuer und die Fremdleistungen mit dem für diese Leistungen

aufgewendeten Leistungsentgelt einschließlich Umsatzsteuer angesetzt werden.

Beispiel:

Im Rahmen einer Pauschalreise befördert der Unternehmer die Reisenden im eigenen

Bus. Unterbringung und Verpflegung erfolgen in einem fremden Hotel.

In diesem Falle unterliegt die Beförderungsleistung der Besteuerung nach den

allgemeinen Vorschriften; die Unterbringungs- und Verpflegungsleistung unterliegt der

Besteuerung nach § 23 UStG 1994. Zur Ermittlung der Bemessungsgrundlagen vgl.

Rz 3060 bis Rz 3061.

2959

Leistungsempfänger ist der Besteller der Reiseleistung. Der Leistungsempfänger und der

Reisende brauchen nicht ident zu sein, zB ein Vater schenkt seiner Tochter eine

Pauschalreise.

2960

Grundsätzlich ist es bei der Erbringung von Eigen- oder Vermittlungsleistung ohne Belang,

wer der Empfänger der Leistung ist. Lediglich bei jenen Reiseleistungen, die besorgt werden,

sind unterschiedliche steuerliche Konsequenzen daran geknüpft, ob der Leistungsempfänger

2961

Erwirbt ein Leistungsempfänger eine Reiseleistung für Zwecke seines Unternehmens (er

verlangt eine Rechnung, er weist seine Unternehmerschaft ggf. durch die UID nach), so ist

dies kein Anwendungsfall des § 23 UStG 1994, sondern es kommen die allgemeinen

Vorschriften des UStG 1994 zur Anwendung. Sollte sich später herausstellen, dass die

Angabe im Einzelfall objektiv unrichtig war (zB Dienstreise wird bei einer Betriebsprüfung als

nichtunternehmerisch veranlasst eingestuft), so ist eine Korrektur beim Reiseunternehmen

nicht durchzuführen.

2962

Voraussetzung für die Anwendbarkeit des § 23 UStG 1994 ist ua., dass die Reiseleistung

nicht für das Unternehmen des Leistungsempfängers bestimmt ist.

Eine Reiseleistung wird immer dann für einen Nichtunternehmer und nicht für das

Unternehmen eines Leistungsempfängers bestimmt sein, wenn der Leistungsempfänger nicht

ausdrücklich mitteilt, dass er die Reise für Zwecke seines Unternehmens erwirbt und dies

nicht durch Verlangen einer Rechnung mit Steuerausweis zum Ausdruck bringt.

2963

Land- und Forstwirte, die ihre Umsätze nach § 22 UStG 1994 versteuern, sind Unternehmer.

Soweit Reiseleistungen an das Unternehmen erbracht werden (zB Dienstreisen), ist daher

§ 23 UStG 1994 nicht anzuwenden. Die Leistungen sind nach den allgemeinen Regeln des

Umsatzsteuergesetzes zu versteuern.

2964

Reiseleistungen, die nicht für das Unternehmen, sondern dem Land- und Forstwirt

gegenüber erbracht werden, sind nach § 23 UStG 1994 zu versteuern. Eine Reiseleistung

wird grundsätzlich dann für den Land- und Forstwirt und nicht für sein Unternehmen

bestimmt sein, wenn er nicht ausdrücklich mitteilt, dass er die Reise für Zwecke seines

Unternehmens erwirbt.

2965

Reiseleistungen sind keine land- und forstwirtschaftlichen Tätigkeiten und fallen beim

pauschalierten Landwirt nicht unter die Pauschalierung nach § 22 Abs. 1 UStG 1994.

2966

Eine vom Arbeitgeber gewährte Incentive-Reise wird in der Regel als Belohnung für

besonderen Arbeitseinsatz in Aussicht gestellt und gewährt. Der Arbeitnehmer erbringt die

besondere Leistung, um an der Reise teilnehmen zu können. Ein Leistungsaustausch liegt in

solchen Fällen vor. Es ergibt sich keine umsatzsteuerbare Differenz und Vorsteuern aus

Reisevorleistungen sind nicht abziehbar (siehe Rz 3091).

Beispiel:

Ein Unternehmer kauft bei einem Reisebüro einen mehrtägigen Aufenthalt in einem

Erlebnispark in Frankreich. Der Reisepreis umfasst auch die Anreise mit dem Bus und

die Nächtigungen. Die Reise dient als Belohnung für besondere Arbeitsleistungen eines

Arbeitnehmers des Unternehmers.

Die Besteuerung der einzelnen Reiseleistungen erfolgt beim Reisebüro nach den

allgemeinen Vorschriften. Die Leistung des Unternehmers an seinen Dienstnehmer

unterliegt der Besteuerung nach § 23 UStG 1994.

Es ergibt sich jedoch keine Marge, wenn man davon ausgeht, dass die

Bemessungsgrundlage für den Sachbezug und die Höhe der Aufwendungen des

Unternehmers für die Reise gleich sind. Die materielle Auswirkung besteht darin, dass

die vom Reisebüro für den Bus-Inlandsanteil in Rechnung gestellte USt bei dem die

Reise einkaufenden Unternehmer nicht abzugsfähig ist.

2967

Der Betriebsausflug fällt grundsätzlich in den Anwendungsbereich des § 23 UStG 1994. Da

auch hier eine Reiseleistung eines Unternehmers an einen Nichtunternehmer (Dienstnehmer)

vorliegt, es aber im Regelfall an einer Marge fehlt, ergeben sich dieselben Konsequenzen wie

im Beispiel in Rz 2966. Ist der Betriebsausflug gegen Entgelt, so ist eine sich ergebende

Marge umsatzsteuerbar. Hinsichtlich Vorsteuerabzug siehe Rz 3091.

Liegt jedoch eine Reisebewegung im unternehmerischen Interesse, so ist § 23 UStG 1994

nicht anzuwenden. Davon kann bei einem Betriebsausflug ausgegangen werden, wenn die

Aufwendungen (Reisevorleistungen) für einen Betriebsausflug pro Jahr und pro

Arbeitnehmer 100 Euro (bis 31. Dezember 2001 1.350 Schilling) nicht übersteigen.

Randzahlen 2968 bis 2980: derzeit frei.

2981

Die Reiseleistung im Sinne des § 23 UStG 1994 ist stets als sonstige Leistung anzusehen.

Mehrere Reiseleistungen (zB Beförderung, Unterkunft, Verpflegung) gelten dabei stets als

einheitliche sonstige Leistung.

Randzahlen 2982 bis 2985: derzeit frei.

2986

Je nach Art der Erbringung der Reiseleistungen ergeben sich die folgenden

Ortsbestimmungen:

2987

Für Eigenleistungen richtet sich der Ort nach den allgemeinen Vorschriften, zB

UStG 1994),

(bis 31.12.2009: § 3a Abs. 12 UStG 1994).

2988

Wird eine Reiseleistung vermittelt, richtet sich der Ort der Vermittlungsleistung danach, ob

der Leistungsempfänger ein Unternehmer iSd § 3a Abs. 5 Z 1 und 2 UStG 1994 oder ein

Nichtunternehmer iSd § 3a Abs. 5 Z 3 UStG 1994 ist. Im ersten Fall ist gemäß § 3a Abs. 6

UStG 1994 der Empfängerort maßgebend, im zweiten Fall bestimmt sich der Leistungsort

gemäß § 3a Abs. 8 UStG 1994 nach dem Ort der vermittelten Leistung. (Bis 31.12.2009:

Unabhängig von der Person des Leistungsempfängers richtet sich der Ort der

Vermittlungsleistung gemäß § 3a Abs. 4 UStG 1994 nach dem Ort der vermittelten Leistung.)

2989

Besorgung für Unternehmer:

Für den Fall der Besorgung von Reiseleistungen durch einen Unternehmer für einen anderen

Unternehmer richtet sich der Leistungsort nach dem Ort der besorgten Leistung

(§ 3a Abs. 4 UStG 1994; bei Besorgung von Unterkunft daher zB nach dem Grundstücksort).

2990

Besorgung für Nichtunternehmer:

Im Falle der Besorgung von Reiseleistungen durch einen Unternehmer für einen

Nichtunternehmer (Letztverbraucher) ist die Reiseleistung dort zu besteuern, wo der

Reiseunternehmer sein Unternehmen (oder seine Betriebstätte) betreibt (§ 23 Abs. 3 iVm

§ 3a Abs. 7 UStG 1994; bis 31.12.2009: § 23 Abs. 3 iVm § 3a Abs. 12 UStG 1994).

Randzahlen 2991 bis 2995: derzeit frei.

2996

Reisevorleistungen sind alle Leistungen, die von einem Dritten erbracht werden und dem

Reisenden unmittelbar zugute kommen.

2997

Festspielaufführungen, Autorennen);

Bestandteil der einheitlichen Reiseleistung, die darauf entfallende Marge ist daher

steuerpflichtig. Wird hingegen das Versicherungsentgelt neben dem Reisepreis gesondert

in Rechnung gestellt, liegt diesbezüglich eine nach den allgemeinen Bestimmungen des

UStG 1994 zu beurteilende Leistung vor, die nicht der Margensteuer unterliegt (ggf.

steuerfrei gemäß § 6 Abs. 1 Z 13 UStG 1994).

2998

Um Reisevorleistungen handelt es sich auch, wenn ein Reiseunternehmer mit einem

Beförderungsunternehmen bestimmte Beförderungskapazitäten vereinbart und auch bezahlt,

diese jedoch nicht ausnützt; oder er einem Hotel die Abnahme einer bestimmten Anzahl von

Zimmern garantiert hat und den dafür vereinbarten Preis entrichten muss, aber die

gebuchten Zimmer nicht zur Gänze belegen kann.

2999

Beim Verkauf von Traveller Cards und Parkplatzgebühren in Zusammenhang mit

Pauschalreisen handelt es sich um Reisevorleistungen, die ggf. nach § 23 UStG 1994 zu

versteuern sind. Werden Traveller Cards und Parkplätze nicht in Zusammenhang mit anderen

Reisevorleistungen verkauft, so sind diese nach den allgemeinen Bestimmungen des

UStG 1994 zu versteuern.