10.2.4. Begünstigte Rechtsträger gemäß §§ 34 ff BAO
10.2.4.1. Begünstigte Rechtsträger
Unter den Begriff Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen fallen alle im § 1 KStG 1988 angeführten juristischen Personen sowie Betriebe gewerblicher Art von Körperschaften öffentlichen Rechts.
Zu den Begriffen „gemeinnützig, mildtätig oder kirchlich“ siehe VereinsR 2001 Rz 13 bis Rz 104.
10.2.4.2. Gemeinnützige Bauvereinigungen
Hinsichtlich des Begriffes „Bauvereinigungen, die nach dem Wohnungsgemeinnützigkeitsgesetz (WGG), BGBl. Nr. 139/1979 idgF, als gemeinnützig anerkannt sind“, siehe KStR 2013 Rz 210.
10.2.4.3. Umfang der Begünstigung
Hinsichtlich der Abgrenzung der Leistungen, die von einem begünstigten Rechtsträger im Rahmen eines land- und forstwirtschaftlichen Betriebes, eines Gewerbebetriebes oder eines wirtschaftlichen Geschäftsbetriebes im Sinne des § 45 Abs. 3 BAO (begünstigungsschädliche Betriebe) ausgeführt werden, zu den übrigen (dem ermäßigten Steuersatz unterliegenden) Leistungen siehe VereinsR 2001 Rz 522 bis Rz 524. Zu den begünstigten Geschäften iSd § 7 Abs. 1 bis 3 WGG der gemeinnützigen Bauvereinigungen siehe KStR 2013 Rz 214 ff.
Nicht begünstigt sind auch die steuerpflichtigen Lieferungen von Gebäuden oder Gebäudeteilen, die Vermietung (Nutzungsüberlassung) von Räumlichkeiten oder Plätzen für das Abstellen von Fahrzeugen aller Art, eine als Nebenleistung erbrachte Lieferung von Wärme und die Lieferung von bestimmten in § 10 Abs. 2 Z 4 lit. a bis d UStG 1994 (bis 31.12.2015: § 10 Abs. 2 Z 7 lit. a bis d UStG 1994) aufgezählten Energieträgern.
Nicht begünstigt ist auch der Eigenverbrauch. Siehe zu möglichen Fällen des Eigenverbrauchs VereinsR 2001 Rz 452 ff.
Leistungen, die unter die Steuerbefreiungen nach § 6 Abs. 1 UStG 1994 fallen, können nicht nach § 10 Abs. 2 Z 4 UStG 1994 (bis 31.12.2015: § 10 Abs. 2 Z 7 UStG 1994) begünstigt sein (zB Leistungen, die nach § 6 Abs. 1 Z 9 lit. a, Z 14, Z 16, Z 17 oder Z 25 UStG 1994 befreit sind). Optiert der Unternehmer bei Leistungen nach § 6 Abs. 1 Z 25 UStG 1994 gemäß Art. XIV, BG BGBl. Nr. 21/1995 idF BGBl. Nr. 756/1996 zur Steuerpflicht (vgl. Rz 988 mit Verweis auf Rz 925), kommt die Steuerermäßigung von 10% zur Anwendung (zum Vorrang des 10%-Steuersatzes vor dem 13%-Steuersatz vgl. Rz 1351).
Bei Optionen gemäß § 6 Abs. 2 UStG 1994 bezüglich der nach § 6 Abs. 1 Z 9 lit. a, Z 16 oder Z 17 UStG 1994 befreiten Umsätze kommt zwingend der Normalsteuersatz zur Anwendung.
10.2.4.4. Liebhabereivermutung
Bezüglich Liebhabereivermutung bei Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen, die gemeinnützigen, mildtätigen oder kirchlichen Zwecken dienen, bzw. deren Nichtanwendung siehe VereinsR 2001 Rz 463 bis Rz 467.
Eine nichtunternehmerische Tätigkeit ist bei wirtschaftlichen Geschäftsbetrieben iSd § 45 Abs. 1 und 2 BAO jedenfalls dann anzunehmen, wenn die Umsätze des wirtschaftlichen Geschäftsbetriebes jährlich regelmäßig unter 2.900 Euro liegen (vgl. VereinsR 2001 Rz 463).
10.2.4.5. Auswirkung einer Ausnahmegenehmigung nach der BAO
Erteilt das zuständige Finanzamt dem begünstigten Rechtsträger eine Ausnahmegenehmigung (gemäß § 44 Abs. 2 BAO), bzw. besteht eine automatische Ausnahmegenehmigung (gemäß § 45a BAO) für wirtschaftliche Geschäftsbetriebe gemäß § 45 Abs. 3 BAO, Gewerbebetriebe oder land- und forstwirtschaftliche Betriebe (vgl. VereinsR 2001 Rz 184 bis Rz 214), so entfällt dadurch die Abgabenpflicht grundsätzlich nicht. Hinsichtlich der ausgenommenen Betriebe kann daher auch in diesem Fall der ermäßigte Steuersatz gemäß § 10 Abs. 2 Z 4 UStG 1994 (bis 31.12.2015: § 10 Abs. 2 Z 7 UStG 1994) grundsätzlich nicht zur Anwendung kommen. Eine Ausnahmegenehmigung bewirkt somit, dass die Begünstigungen für die nicht schädlichen Betriebe nicht verloren gehen.
10.2.4.6. Umfang des betrieblichen Bereiches bei gemeinnützigen Vereinen
Neben dem betrieblichen können gemeinnützige Vereine auch einen außerbetrieblichen Bereich haben. Nur für den betrieblichen Bereich besteht Unternehmereigenschaft. Der betriebliche (= unternehmerische) Bereich umfasst alle im Rahmen eines Leistungsaustausches nachhaltig ausgeübten Tätigkeiten, während der außerbetriebliche (= nichtunternehmerische) Bereich alle jene Tätigkeiten umfasst, die ein Verein in Erfüllung seiner satzungsgemäßen Gemeinschaftsaufgaben zur Wahrnehmung der Gesamtbelange seiner Mitglieder bewirkt. Hilfsgeschäfte, wie zB der Verkauf von Vermögensgegenständen, sind dann dem unternehmerischen Bereich zuzurechnen, wenn die Gegenstände zuletzt im unternehmerischen Bereich Verwendung gefunden hatten.
Die Vereinseinnahmen sind dahingehend zu untersuchen, ob sie mit dem unternehmerischen oder dem nichtunternehmerischen Bereich im Zusammenhang stehen. Mit dem nichtunternehmerischen Bereich zusammenhängende Einnahmen sind zB echte Mitgliedsbeiträge, Spenden, Schenkungen, Erbschaften und Subventionen zur allgemeinen Förderung des Rechtsträgers. Keine echten Mitgliedsbeiträge liegen jedoch vor, wenn damit Sonderleistungen an Mitglieder abgegolten werden („unechte Mitgliedsbeiträge“).
Beispiele:
„Mitgliedsbeiträge“ für Eintrittskarten von Kulturvereinen, für Versorgung der Mitglieder mit Sportartikeln, für die Einschaltung eines Inserates in der Vereinszeitung sind unechte Mitgliedsbeiträge.
Randzahl 1244 bis 1245: derzeit frei.
10.2.4.7. Aufteilung der Vorsteuern
Hinsichtlich der Aufteilung der Vorsteuern bei nichtunternehmerischer, aber nicht unternehmensfremder Tätigkeit siehe VereinsR 2001 Rz 528 bis 533.
Randzahlen 1247 bis 1251: derzeit frei.
10.2.4.8. Vorsteuerberichtigung
Zur Vorsteuerberichtigung bei nichtunternehmerischer, aber nicht unternehmensfremder Verwendung siehe Rz 479 sowie VereinsR 2001 Rz 533a bis 534.
Randzahl 1253: derzeit frei.
10.2.4.9. Sinngemäße Anwendung
Die Ausführungen der Rz 1242 f. gelten analog für gemeinnützige Vereine im Sinne des § 6 Abs. 1 Z 14 UStG 1994 und auch für nicht gemeinnützige Vereine.
Randzahlen 1255 bis 1275: derzeit frei.
10.2.5. Rundfunk
10.2.5.1. Leistungen von Rundfunkunternehmen
Die Ermäßigung gemäß § 10 Abs. 2 Z 5 erster Fall UStG 1994 (bis 31.12.2015: § 10 Abs. 2 Z 9 erster Fall UStG 1994) ist nicht auf öffentlich-rechtliche Rundfunkunternehmen beschränkt.
Auch Rundfunkunternehmer, deren Programme nicht auf drahtlosem terrestrischen Weg sondern mittels Satelliten oder über Kabelnetze verbreitet werden, fallen – bei Vorliegen der übrigen Voraussetzungen – unter die Bestimmung.
Begünstigt ist allerdings nur der „programmschöpfende“ Rundfunk. Notwendig ist, dass es sich um eigene, dh. selbst hergestellte, Programme handelt. Die bloße Programmweiterleitung ist kein Anwendungsfall des § 10 Abs. 2 Z 5 erster Fall UStG 1994 (bis 31.12.2015: § 10 Abs. 2 Z 9 erster Fall UStG 1994). Der „passive“ Kabelrundfunk ist daher nicht begünstigt, fällt allerdings – bei Vorliegen der entsprechenden Voraussetzungen – unter die Ermäßigung nach § 10 Abs. 2 Z 5 zweiter Fall UStG 1994 (bis 31.12.2015: § 10 Abs. 2 Z 9 zweiter Fall UStG 1994).
Zu den Rundfunk- und Fernsehrundfunkentgelten gehört zB das Programmentgelt des ORF, nicht aber die Rundfunkgebühr auf Grund des Rundfunkgebührengesetzes, BGBl. I Nr. 159/1999. Eine von Rundfunkunternehmen zu leistende Vergütung für die Einhebung des Entgelts beim Kunden stellt keine Entgeltsminderung sondern eine Entgeltsverwendung dar.
Leistungen, die nicht durch Rundfunk- und Fernsehrundfunkentgelte abgegolten werden, unterliegen nicht der gegenständlichen Begünstigung.
Nicht begünstigt sind zB:
- Umsätze aus Werbesendungen,
- der Tausch von Programmen mit anderen Rundfunkunternehmen,
- die Vergabe von Aufführungsrechten,
- die Veranstaltung von Konzerten,
- der Verkauf von Tonträgern, Videokassetten, Druckwerken.
10.2.5.2. Leistungen von Kabelfernsehunternehmen
Damit sonstige Leistungen unter die Begünstigung des § 10 Abs. 2 Z 5 zweiter Fall UStG 1994 (bis 31.12.2015: § 10 Abs. 2 Z 9 zweiter Fall UStG 1994) fallen können, ist es nicht notwendig, dass „Kabelfernsehen“ der einzige Betriebsgegenstand des Unternehmens ist.
Die Verbreitung eigener Programme ist nicht begünstigt, kann aber unter § 10 Abs. 2 Z 5 erster Fall UStG 1994 (bis 31.12.2015: § 10 Abs. 2 Z 9 erster Fall UStG 1994) fallen.
Gemeinschaftsantennen erfüllen erst bei mehr als 500 Teilnehmern das Erfordernis der „Allgemeinheit“.
Bei der Anschlussgebühr für die Berechtigung an das Kabelnetz angeschlossen zu werden, handelt es sich um das Entgelt für eine unselbständige Nebenleistung zur Hauptleistung (der Verbreitung von Rundfunk und Fernsehen mittels Kabelnetz). Diese Nebenleistung unterliegt daher ebenfalls dem ermäßigten Steuersatz.
Nicht unter die Begünstigung des § 10 Abs. 2 Z 5 zweiter Fall UStG 1994 (bis 31.12.2015: § 10 Abs. 2 Z 9 zweiter Fall UStG 1994) fallen zB:
- Entgelte für das Schaffen der technischen Voraussetzungen beim einzelnen Empfänger (zB Verlegung von Leitungen innerhalb der Wohnung oder des Grundstücks des Empfängers, Installation von Geräten),
- Lieferung von Gegenständen,
- Vermietung von Geräten,
- Entgelte für Werbesendungen.
Randzahlen 1286 bis 1300: derzeit frei.
10.2.6. Personenbeförderung
10.2.6.1. Allgemeines
Soweit es sich bei steuerbaren Beförderungsleistungen um grenzüberschreitende Personenbeförderungen mit Schiffen oder Luftfahrzeugen (ausgenommen auf dem Bodensee) handelt, fallen sie unter die Steuerbefreiung gemäß § 6 Abs. 1 Z 3 lit. d UStG 1994 (siehe dazu Rz 727 bis Rz 731). Ab 1.1.2016 fallen Inlandsflüge unter den 13-prozentigen Steuersatz (vgl. Rz 1439).
Die Beförderung von kranken und verletzten Personen mit Fahrzeugen, die dafür besonders eingerichtet sind, ist gemäß § 6 Abs. 1 Z 22 UStG 1994 steuerfrei (siehe dazu Rz 974 bis Rz 976).
Unter Personenbeförderung ist eine Leistung zu verstehen, deren Hauptzweck auf eine der Raumüberwindung dienende Fortbewegung von Personen gerichtet ist.
Bei einer Beförderung in Schlafwagen bewirkt neben dem Eisenbahnunternehmen auch die Schlafwagengesellschaft eine Beförderungsleistung. Die gegenständliche Begünstigung ist daher auch auf die Zurverfügungstellung von Schlafgelegenheiten in Eisenbahnschlafwagen anzuwenden.
Leistungen, die (zumindest überwiegend) der Unterhaltung bzw. der sportlichen oder Abenteuer vermittelnden Betätigung dienen, stellen keinen Anwendungsfall des § 10 Abs. 2 Z 6 UStG 1994 (bis 31.12.2015: § 10 Abs. 2 Z 12 UStG 1994) dar.
Die bloße Vermietung eines Verkehrmittels ist keine Personenbeförderung.
Ein Mietvertrag wird in all jenen Fällen vorliegen, in welchen das Beförderungsmittel ohne Bedienungspersonal überlassen wird. Der Vermieter ist in den eigentlichen Beförderungsvorgang nicht eingeschaltet. Das Mietentgelt unterliegt daher dem Normalsteuersatz. Dies gilt auch dann, wenn der Vermieter Leistungen erbringt, die über den Rahmen eines gewöhnlichen Mietvertrages hinausgehen, aber nicht den unmittelbaren Beförderungsvorgang betreffen (zB Pflege, Reinigung, Instandsetzung, Auftanken, Versicherung und Unterstellen des Fahrzeuges).
Keine Personenbeförderung liegt auch dann vor, wenn das Beförderungsmittel samt Bedienungspersonal überlassen wird und der Mieter für die Dauer der Überlassung uneingeschränkt über das Beförderungsmittel und das Bedienungspersonal verfügen kann. Der Mieter erhält für die Dauer der Überlassung des Beförderungsmittels die unmittelbare Weisungsbefugnis gegenüber dem Fahrer eingeräumt. In diesen Fällen liegt ein so genannter Gestellungsvertrag vor. In der Beistellung des Fahrers ist nur eine unselbständige Nebenleistung zur Vermietung des Beförderungsmittels zu sehen. Eine vertragliche Bindung an eine bestimmte Fahrtstrecke oder an bestimmte Fahrziele ist diesfalls nicht gegeben. Das auf eine bestimmte Dauer abgestellte Mietverhältnis endet auch nicht schon mit der Erbringung einer Beförderungsleistung, sondern erst mit Ablauf der für den Gebrauch des Beförderungsmittels vereinbarten Zeit.
Demgegenüber liegt ein den Werkverträgen zuzurechnender Beförderungsvertrag in allen jenen Fällen vor, in welchen zwischen dem Auftraggeber und dem Beförderungsunternehmer eine Einigung über die Beförderung von Personen (oder Gütern) von einem bestimmten Ort zu einem anderen bestimmten Ort erzielt wird. Bei einem Beförderungsvertrag erhält daher der Auftraggeber kein unmittelbares Weisungsrecht über den Fahrer und das Fahrzeug; er muss vielmehr dem Beförderungsunternehmer einen bestimmten Beförderungsauftrag erteilt haben, in dem einerseits der Ausgangs- und Endpunkt der Beförderung und andererseits das Beförderungsobjekt umschrieben ist. Diesen Erfordernissen wird allerdings schon Genüge getan sein, wenn der Ausgangs- und Endpunkt der Fahrt einem vom Beförderungsunternehmer zur Entgegennahme dieses Auftrags ermächtigten Fahrer bekannt gegeben wird. Was das Beförderungsobjekt betrifft, so werden nicht unbedingt alle seine Eigenschaften genau umschrieben sein müssen. Ein Beförderungsvertrag wird daher auch schon angenommen werden können, wenn sich die Charakterisierung des Beförderungsobjektes auf allgemeine Bezeichnungen wie „Reisegesellschaft“ oder „Schulklasse“ beschränkt. In welcher Form das Beförderungsentgelt vereinbart wird, ist für die Frage des Vorliegens eines Beförderungsvertrages nicht von ausschlaggebender Bedeutung. Es wird daher in aller Regel gleichgültig sein, ob das Beförderungsentgelt nach der Zahl der gefahrenen Kilometer (Personenkilometer) oder nach der Zeit oder pauschal bemessen wird.
Es wird von einem Gestellungsvertrag auszugehen sein, wenn ein Omnibusunternehmer die Beförderung von Personen für Namen und Rechnung des Inhabers einer Kraftfahrlinie durchführt. Der Omnibusunternehmer vermietet den Omnibus mit Fahrer an den Linieninhaber und der Linieninhaber erbringt die Beförderungsleistung.
Benützt ein Beförderungsunternehmer ein dem Unternehmen dienendes Verkehrsmittel für Zwecke außerhalb des Unternehmens, so unterliegt dieser Eigenverbrauch dem Normalsteuersatz.
Unter die Begünstigung fallen auch die unmittelbar mit der Personenbeförderung im Zusammenhang stehenden Nebenleistungen, wie zB die Beförderung von Reisegepäck (nicht jedoch die Gepäckaufbewahrung). Fahrpreiszuschläge (zB Schnellzugszuschlag, Platzkarten, Liegewagen- oder Schlafwagenzuschlagskarten usw.) stellen kein Entgelt für selbständige Leistungen dar, sondern sind Entgeltsteile für die Beförderungsleistungen, mit denen ihre Zahlung im Zusammenhang steht.
10.2.6.2. Einzelfälle
Aufzüge: Fest in Gebäude eingebaute Aufzüge stellen keine Verkehrsmittel im Sinne des § 10 Abs. 2 Z 6 UStG 1994 (bis 31.12.2015: § 10 Abs. 2 Z 12 UStG 1994) dar (VwGH 22.6.1987, 87/15/0022, VwGH 16.2.1994, 93/13/0266).
Bergbahnen, Seilbahnen, Sessel- und Schilifte: Die Personenbeförderung mit diesen Verkehrsmitteln fällt unter den ermäßigen Steuersatz.
Gas- und Heißluftballonfahrten: Bei Gas- und Heißluftballons handelt es sich nicht um Verkehrsmittel im Sinne des § 10 Abs. 2 Z 6 UStG 1994 (bis 31.12.2015: § 10 Abs. 2 Z 12 UStG 1994), da sie ihrer Art oder Funktion nach nicht den im seinerzeitigen Beförderungssteuergesetz genannten gleichen. Es ist daher der Normalsteuersatz anzuwenden.
Rafting: Beim Rafting (Wildwasserfahrten) steht nicht die Personenbeförderung sondern die (Abenteuer vermittelnde) Sportausübung im Vordergrund. Die Voraussetzungen für die Anwendung des ermäßigten Steuersatzes liegen daher nicht vor (VwGH 30.3.1992, 90/15/0158).
Sommerrodelbahnen: Umsätze aus dem Betrieb von Sommerrodelbahnen fallen, da es sich nicht um eine Personenbeförderung handelt, nicht unter den ermäßigten Steuersatz (VwGH 23.9.1985, 84/15/0073, VwGH 23.9.1985, 84/15/0049).
Randzahlen 1314 bis 1320: derzeit frei
10.2.7. Müllbeseitigung und Abfuhr von Spülwasser und Abfällen
10.2.7.1. Allgemeines
Die Anwendung der Bestimmung ist nicht auf Körperschaften des öffentlichen Rechts beschränkt.
10.2.7.2. Müllbeseitigung
Der Begriff „Müll“ ist eine Sammelbezeichnung für feste Abfallstoffe wie zB Hausmüll, Gewerbemüll, Industriemüll, Bauschutt und Straßenkehricht (VwGH 18.09.1978, 2416/77), aber auch Sperrmüll, Sondermüll, Autoreifen, Autowracks, Biomüll, Altpapier, Altglas, Tierkörper uÄ.
Unter Müllbeseitigung ist die Übernahme von Müll, die Verwertung von übernommenen Müllbestandteilen mit und ohne Bearbeitung, die Lagerung und Deponierung auf ordnungsgemäß errichteten Deponien, aber auch die Sortierung von Müll zu verstehen. Der Verkauf von aus dem Müll gewonnenen neu verwertbaren Produkten unterliegt nicht dem ermäßigten Steuersatz.
Unter den ermäßigten Steuersatz fällt aber der Verkauf von Mülltonnen und Müllsäcken, sowie die Vermietung von Müllcontainern durch den Müllbeseitigungsbetrieb, wenn diese Behältnisse für den Abtransport des Mülls durch diesen Betrieb bestimmt sind.
Die Beseitigung von Altpapier unterliegt dem ermäßigten Steuersatz, nicht aber die Lieferung von Altpapier (zB Verkauf an Papierfabrik).
Die Altlastensanierungsabgabe ist Bestandteil des Entgelts, welches der Deponiebetreiber von seinem Kunden einhebt, und unterliegt somit der Umsatzsteuer (ermäßigter Steuersatz).
Die Elektroaltgeräteverordnung – EAG-VO, BGBl. II Nr. 121/2005, verpflichtet die Hersteller von Elektro- und Elektronikgeräten zur Rücknahme von Altgeräten (§ 7 EAG – VO). Unabhängig davon, ob die Kosten der Sammlung und Behandlung (dazu zählt auch die Entsorgung) vom Hersteller getrennt ausgewiesen werden oder nicht (§ 9 EAG – VO), unterliegt die „Altgeräteabgabe“ als Teil des Entgelts für die Lieferung des Neugerätes dem Normalsteuersatz von 20%.
10.2.7.3. Abfuhr von Spülwasser und Abfällen
Unter dem Begriff „Abfuhr von Spülwasser“ ist der Abtransport von Abwässern mittels Kanalanlagen oder durch Fahrzeuge zu subsumieren.
Der begünstigte Steuersatz erstreckt sich auch auf die Kanalanschlussgebühren (VwGH 24.6.2004, 2000/15/0140).
10.2.7.4. Entsorgung von Klärschlamm
Bei kontaminiertem Klärschlamm, der einer Entsorgung (zB Verbrennung, Kompostierung usw.) zugeführt werden muss, handelt es sich idR um Müll iSd § 10 Abs. 2 Z 7 UStG 1994 (bis 31.12.2015: § 10 Abs. 2 Z 13 UStG 1994).
Transport, Verbrennung und Kompostierung dieses Klärschlamms sind jeweils Tätigkeiten, die unter den Anwendungsbereich des § 10 Abs. 2 Z 7 UStG 1994 (bis 31.12.2015: § 10 Abs. 2 Z 13 UStG 1994) fallen. Dabei ist es auch nicht schädlich, wenn nicht der Unternehmer selbst, sondern von ihm beauftragte Dritte die eigentliche Transport- bzw. Verbrennungs- oder Kompostierungstätigkeit vornehmen.
Bringt ein Landwirt im Rahmen bodenschutzrechtlicher Vorgaben Klärschlamm auf seine Felder gegen Entgelt auf, so stellt dies ebenfalls eine Entsorgungsleistung dar, die grundsätzlich von § 10 Abs. 2 Z 7 UStG 1994 (bis 31.12.2015: § 10 Abs. 2 Z 13 UStG 1994) erfasst ist. Von einem tauschähnlichen Umsatz ist nicht auszugehen, wenn eine gesonderte Verrechnung des Materialwerts (Klärschlamm als Dünger) gegenüber der Entsorgungsleistung des Landwirts nicht erfolgt. Zur Entsorgung von Klärschlamm durch pauschalierte Landwirte siehe Rz 2900.
Randzahlen 1328 bis 1335: derzeit frei.