12.6 Unterhalt (§ 34 Abs. 7 EStG 1988)
12.6.1 Nicht abzugsfähige Unterhaltsaufwendungen
865
Gemäß § 34 Abs. 7 EStG 1988 sind laufende Unterhaltszahlungen
- an den (geschiedenen) Ehegatten (VwGH 23.3.1999, 98/14/0133),
- an den dauernd getrennt lebenden Ehepartner (VwGH 18.3.1997, 93/14/0017),
- an (un-)eheliche Kinder (VwGH 23.3.1999, 98/14/0119),
- an Kinder aus geschiedenen Ehen,
- an mittellose Angehörige (Eltern, usw.) und
- an den „qualifizierten“ Lebensgefährten ( § 106 Abs. 3 EStG 1988)
von der Berücksichtigung nach § 34 EStG 1988 ausgenommen. Grundsätzlich sind einmalige, dem Familienrecht zuzuordnende Leistungen wie beispielsweise
- Abgeltungsbeträge nach § 98 ABGB sowie
- Heiratsgut und -ausstattung (§ 1220 ABGB und § 1231 ABGB)
ebenso nicht abzugsfähig wie Unterhaltszahlungen, die nicht in Erfüllung einer zivilrechtlichen Pflicht erbracht werden (VwGH 28.3.2000, 99/14/0307).
866
Unterhaltsleistungen für Kinder werden grundsätzlich – je nach Voraussetzungen (§ 34 Abs. 7 Z 1 und 2 EStG 1988) – durch die Familienbeihilfe und den Kinderabsetzbetrag sowie den Unterhaltsabsetzbetrag abgegolten. Die Unterhaltsleistungen für ein nicht haushaltszugehöriges in einem EU-Staat, EWR-Staat bzw. der Schweiz lebendes Kind sind ebenfalls mit dem Unterhaltsabsetzbetrag abgegolten.
Unterhaltsleistungen für haushaltszugehörige Kinder in einem Staat außerhalb des EU-Raumes, EWR-Raumes oder der Schweiz, bei denen der Anspruch auf Familienbeihilfe nach § 2 Abs. 5 FLAG 1967 ausgeschlossen ist, sind hingegen als außergewöhnliche Belastung zu berücksichtigen (VfGH 04.12.2001, B 2366/00). Unterhaltsleistungen von in Österreich beschäftigten Steuerpflichtigen für deren nicht haushaltszugehörige Kinder, die sich ständig in einem Staat außerhalb des EU-Raumes, EWR-Raumes oder der Schweiz aufhalten, sind ebenfalls als außergewöhnliche Belastung zu berücksichtigen (vgl. VfGH 20.06.2009, G 13/09; VfGH 20.06.2009, B 963/08). In beiden Fällen kann der halbe Unterhalt (VfGH 17.10.1997, G 168/96, G 285/96; VfGH 30.11.2000, B 1340/00) ohne Abzug eines Selbstbehaltes als außergewöhnliche Belastung geltend gemacht werden.
Das individuelle Ausmaß der zu berücksichtigenden Unterhaltspflicht des Steuerpflichtigen orientiert sich unter anderem am jeweiligen angemessenen Unterhalt im Ausland und den eventuellen ausländischen Familienleistungen. Es bestehen keine Bedenken, diese außergewöhnliche Belastung mit 50 Euro pro Monat und Kind – ohne Abzug eines Selbstbehaltes – zu schätzen.
Die Existenz des Kindes (der Kinder) ist anhand der Geburtsurkunde und einer amtlichen Bescheinigung der jeweiligen Heimatbehörde des Kindes (der Kinder) nachzuweisen. Für diese Urkunden bzw. Bescheinigungen sind auf Verlangen deutsche Übersetzungen beizubringen.
Die Unterhaltsleistungen sind bis zum vollendeten 15. Lebensjahr des Kindes zu berücksichtigen, darüber hinaus ist ein entsprechender Nachweis über die fehlende Selbsterhaltungsfähigkeit zu erbringen. Die fehlende Selbsterhaltungsfähigkeit ist durch eine entsprechende amtliche Bescheinigung nachzuweisen (zB Schulbesuchsbestätigung, Bescheinigung über die Arbeitslosigkeit oder das vergebliche Bemühen um Arbeit).
Ab der Volljährigkeit des Kindes darf nach § 34 Abs. 7 Z 5 EStG 1988 (Verfassungsbestimmung) keine außergewöhnliche Belastung berücksichtigt werden, wobei die jeweiligen nationalen Volljährigkeitsbestimmungen (siehe Rz 1407) heranzuziehen sind.
Beispiel:
Zwei minderjährige Kinder eines in Österreich nichtselbständig Tätigen leben in der Türkei im Haushalt des Steuerpflichtigen. Es stehen weder Kinder- noch Unterhaltsabsetzbeträge zu. Die Unterhaltslasten sind als außergewöhnliche Belastung zu berücksichtigen; die Höhe ist mit 1.200 Euro (50 Euro x 2 x 12) pro Kalenderjahr zu schätzen.
Es bleibt dem Steuerpflichtigen allerdings unbenommen nachzuweisen, dass die Hälfte des tatsächlich geleisteten Unterhaltes den Betrag von 50 Euro übersteigt und daher diese Hälfte (ohne Selbstbehalt) als außergewöhnliche Belastung zu berücksichtigen ist. Im Hinblick darauf, dass eine Unterhaltsverpflichtung sich am jeweiligen angemessenen Unterhalt im Ausland orientiert, wird dies im Regelfall nur auf Unterhaltsleistungen an Kinder in Hochpreisländern zutreffen (zB in Japan, nicht jedoch etwa in der Türkei). Wird der tatsächlich geleistete Unterhalt geltend gemacht, dann sind im Hinblick auf die bei Auslandssachverhalten bestehende erhöhte Mitwirkungspflicht jedenfalls folgende Unterlagen als Beweismittel beizubringen:
- Geburtsurkunde des Kindes (der Kinder)
- Bestätigung der jeweiligen Wohnortgemeinde des Kindes (der Kinder)
- Bankbestätigung über die überwiesenen Beträge, aus denen der Empfänger und der Verwendungszweck hervorgeht (eine „Bestätigung“ mit dem Inhalt, dass „ich für Herrn ….. im Jahre ….. für sein Kind ….. an die Familie …. in ….. den Betrag von ….. übergeben habe“ ist nicht ausreichend!)
- Nachweis über die Höhe der Unterhaltsverpflichtung für das betreffende Kind (die betreffenden Kinder) nach den jeweiligen nationalen Bestimmungen
- Bestätigung über die Höhe erhaltener ausländischer Familienleistungen bzw. Bestätigung, dass solche Familienleistungen nicht ausbezahlt wurden.
Alle Bestätigungen und Nachweise sind über Verlangen in deutscher Übersetzung beizubringen.
Eine Wiederaufnahme des Verfahrens ist – im Rahmen der §§ 303 und 303a BAO – durchzuführen, wenn
- bei der (Arbeitnehmer-)Veranlagung nicht alle Bedingungen bekannt waren, die eine Beurteilung über das Vorliegen einer außergewöhnlichen Belastung ermöglichten, und
- die zuvor angeführten Beweismittel für das jeweils betroffene Kalenderjahr vorgelegt werden.
Bei Verdacht, dass gefälschte oder falsche Unterlagen vorgelegt werden, sind allfällige Maßnahmen im Einvernehmen mit dem Strafsachenbereich zu setzen.
867
Unterhaltspflichten gegenüber dem (dauernd getrennt lebenden) Ehegatten sind nicht zu berücksichtigen (vgl. VfGH 17.10.1997, G 168/96). Laufende Unterhaltsleistungen sind selbst dann vom Abzug ausgeschlossen, wenn eine rechtliche Verpflichtung – beispielsweise Notsituation der geschiedenen Partnerin oder der Eltern – zur Leistung besteht (vgl. VwGH 26.11.1997, 95/13/0146). Zahlungen im Zusammenhang mit Betriebskrediten der Ehegattin sind keine (absetzbaren) Unterhaltsleistungen. Es besteht keine sittliche Pflicht, der Ehegattin, die nicht über ausreichendes Kapital verfügt, die Aufnahme einer selbständigen Tätigkeit durch Übernahme von Sicherheiten im Zusammenhang mit einem Bankkredit zu ermöglichen, wenn die Ehegattin auch eine andere, nichtselbständige Tätigkeit zur Sicherung des Unterhalts aufnehmen könnte (VwGH 15.02.1994, 93/14/0227). Selbst der Umstand, dass die Ehegattin wegen der Erziehung von zwölf leiblichen Kindern und der damit verbundenen umfangreichen Haushaltsführung keinen eigenen Pensionsanspruch erwerben konnte, berührt die fehlende Abzugsfähigkeit nicht (VwGH 23.03.1999, 98/14/0133). Unterhaltsleistungen an den dauernd getrennt lebenden Ehepartner fehlt ebenso das Merkmal der Außergewöhnlichkeit (vgl. VwGH 18.03.1997, 93/14/0017).
Aufwendungen im Zusammenhang mit der Eheschließung sind als Folge der privaten Lebensgestaltung zu beurteilen.
12.6.2 Abzugsfähige Unterhaltsaufwendungen (§ 34 Abs. 7 Z 4 EStG 1988)
868
Unterhaltsleistungen sind nur dann steuerlich absetzbar, wenn sie beim Berechtigten selbst eine außergewöhnliche Belastung darstellen. Derart berücksichtigungsfähige Zahlungen unterliegen nur dem Selbstbehalt des Verpflichteten (§ 34 Abs. 4 EStG 1988). Darunter fallen insbesondere Krankheitskosten oder die Kosten für die Beseitigung von Katastrophenschäden, die für einkommenslose bzw. einkommensschwache Angehörige übernommen werden. Kosten der auswärtigen Berufsausbildung von Kindern (siehe Rz 873 ff). Mehraufwendungen für behinderte Personen (siehe Rz 857 ff) im Sinne des § 8 Abs. 4 FLAG 1967 sowie Aufwendungen für die Beseitigung von Katastrophenschäden, die für Unterhaltsberechtigte übernommen werden, die den Alleinverdienerabsetzbetrag vermitteln oder Kinder im Sinne des § 106 EStG 1988 sind (siehe Rz 838a), sind von einer Kürzung um den Selbstbehalt des § 34 Abs. 4 EStG 1988 ausgenommen.
Steht kein Alleinverdienerabsetzbetrag zu, ist der Steuerpflichtige aber mehr als sechs Monate im Kalenderjahr verheiratet oder eingetragener Partner, lebt von diesem nicht dauernd getrennt und erzielt der Ehepartner/eingetragene Partner Einkünfte im Sinne des § 33 Abs. 4 Z 1 EStG 1988 von höchstens 6.000 Euro jährlich, kommt für übernommene Mehraufwendungen für den behinderten Ehepartner/eingetragenen Partner kein Selbstbehalt zum Ansatz.
868a
Verliert ein Kind ohne sein Verschulden die Selbsterhaltungsfähigkeit bzw. Existenzgrundlage durch Krankheit, Verletzung und dergleichen, sind notwendig werdende Umschulungskosten abzugsfähig (VwGH 18.2.1999, 97/15/0047).
869
Erfolgt die Unterbringung in einem Alters-(Pflege-)Heim wegen Krankheit, Pflege- oder Betreuungsbedürftigkeit, können die Kosten, die ein naher Angehöriger als Unterhaltsverpflichteter trägt, nach § 34 EStG 1988 berücksichtigt werden, sofern die pflegebedürftige Person über kein entsprechendes Einkommen bzw. verwertbares Vermögen verfügt. Kein verwertbares Vermögen liegt betreffend der bisherigen Wohnräumlichkeiten des Pflegebedürftigen vor, sofern diese Räumlichkeiten von jenen Personen bewohnt werden, die bisher mit dem Pflegebedürftigen im gemeinsamen Haushalt gelebt haben (siehe Rz 823).
Kommt der unterhaltsverpflichteten Person, welche die Kosten des Alters-(Pflege-)heims trägt, durch das Ableben der unterhaltsberechtigten Person ein Vermögenswert zu, liegt insoweit keine außergewöhnliche Belastung bei der unterhaltsverpflichteten Person vor (siehe Rz 823).
Welcher Teil des Einkommens der zu pflegenden Person für die pflegebedingten Kosten zu verwenden ist und welcher Teil für die Lebenshaltungskosten verbleiben muss, hängt von der Art der Pflege (Pflegeheim, Häusliche Betreuung) und den damit zusammenhängenden Aufwendungen ab. Jedenfalls muss der zu pflegenden Person ein ausreichender Teil des Einkommens zur Tragung der Lebenserhaltungskosten verbleiben (siehe auch Rz 887a, Rz 887b und Rz 899a).
Das Ausmaß der rechtlichen Verpflichtung eines Kindes für die Kostentragung krankheitsbedingter Aufwendungen ist nicht in Höhe des gesetzlichen Unterhaltsanspruches zu begrenzen, da derartige Zahlungen bereits dem Grunde nach eine außergewöhnliche Belastung darstellen. Öffentliche Zuschüsse mindern die anfallenden Kosten.
870
Für das Tragen von Krankheitskosten des (Ehe)Partners ergibt sich aus der Unterhaltspflicht eine rechtliche Verpflichtung. Die Höhe des aus dem Titel der Krankheit zu leistenden Unterhalts hängt nach zivilrechtlichen Grundsätzen von den finanziellen Rahmenbedingungen des Unterhaltsverpflichteten und dem Bedarf des Unterhaltsberechtigten ab. Aus Vereinfachungsgründen bestehen keine Bedenken, bei der Berechnung auf das steuerliche Existenzminimum gemäß § 33 Abs. 1 EStG 1988 abzustellen.
Grundsätzlich sind Krankheitskosten vom erkrankten (Ehe)Partner selbst zu tragen. Werden Krankheitskosten für den erkrankten (Ehe)Partner gezahlt, stellen sie beim zahlenden (Ehe)Partner insoweit eine außergewöhnliche Belastung dar, als diese Aufwendungen das Einkommen des erkrankten (Ehe)Partners derart belasten würden, dass das steuerliche Existenzminimum gemäß § 33 Abs. 1 EStG 1988 (11.000 Euro jährlich) unterschritten würde.
Für die Berechnung dieser Grenze sind folgende Leistungen zusätzlich zum Einkommen gemäß § 33 Abs. 1 EStG 1988 einzubeziehen:
- Wochengeld gemäß § 3 Abs. 1 Z 4 lit. a EStG 1988
- Das versicherungsmäßige Arbeitslosengeld und die Notstandshilfe sowie Ersatzleistungen gemäß § 3 Abs. 1 Z 5 lit. a EStG 1988
- Einkünfte aus einer begünstigten Auslandstätigkeit gemäß § 3 Abs. 1 Z 10 EStG 1988
- Einkünfte aus einer Entwicklungshilfetätigkeit oder Aushilfstätigkeit gemäß § 3 Abs. 1 Z 11 EStG 1988
- Einkünfte aus privaten Grundstücksveräußerungen, auch wenn diese gemäß § 30 Abs. 2 EStG 1988 von der Besteuerung ausgenommen sind
- Einkünfte aus Kapitalvermögen
- Auf Grund zwischenstaatlicher oder anderer völkerrechtlicher Vereinbarungen steuerfreie Einkünfte
Beispiel:
Es fallen Krankheitskosten in Höhe von 7.000 Euro für B an:
Partner/in A | Partner/in B | |
Einkommen gemäß § 33 Abs. 1 EStG 1988 | € 25.000 | € 12.000 |
Steuerliches Existenzminimum | – € 11.000 | |
Außergewöhnliche Belastung für B | € 1.000 | |
Krankheitskosten | € 7.000 | |
abzügl. AgB für B | – € 1.000 | |
Außergewöhnliche Belastung für A | € 6.000 |
Zu den als außergewöhnliche Belastung abzugsfähigen Krankheitskosten zählen nur solche, die unmittelbar zur Heilung oder Linderung der Krankheit aufgewendet werden, nicht aber bloß mittelbar mit der Krankheit zusammenhängen (siehe auch Rz 902). Die Unterhaltspflicht umfasst demnach nicht Zahlungen zur Beseitigung einer finanziellen Belastungssituation, wenn es auch der allgemeinen Lebenserfahrung entspricht, dass sich solche Zahlungen positiv auf den Krankheitsverlauf auswirken können (VwGH 23.05.1996, 95/15/0018).
871
Innerhalb des Kreises mehrerer Unterhaltsverpflichteter sind Krankheitskosten nur bei dem Steuerpflichtigen zu berücksichtigen, der sie tatsächlich trägt.
Siehe auch Beispiel Rz 10850.
872
Sind die Einkommensverhältnisse des Unterhaltsberechtigten derart gelagert, dass er nicht in der Lage ist, die Aufwendungen im vollen Umfang selbst zu tragen, ist nicht zu untersuchen, ob der Unterhaltsberechtigte selbst oder ein anderer Unterhaltsverpflichteter zivilrechtlich zur teilweisen Kostentragung verpflichtet wäre. Werden an Personen, die nicht im Haushalt des Steuerpflichtigen leben, laufende Unterhaltsleistungen erbracht, so ist nur ein Mehrbetrag, der aus dem Titel der Krankheit usw. geleistet wird, als außergewöhnliche Belastung absetzbar.
Siehe auch Beispiel Rz 10850.
12.7 Auswärtige Berufsausbildung eines Kindes (§ 34 Abs. 8 EStG 1988)
12.7.1 Allgemeines
873
Aufwendungen für eine Berufsausbildung eines Kindes außerhalb des Wohnortes gelten dann als außergewöhnliche Belastung, wenn im Einzugsbereich des Wohnortes keine entsprechende Ausbildungsmöglichkeit besteht. Voraussetzung ist ferner, dass die Absicht besteht, durch ernsthaftes und zielstrebiges Bemühen das Ausbildungsziel zu erreichen und die vorgeschriebenen Prüfungen abzulegen (vgl. dazu VwGH 20.06.2000, 98/15/0001). Bei Vorliegen dieser Voraussetzungen wird die außergewöhnliche Belastung durch einen Pauschbetrag von 110 Euro monatlich (1.320 Euro jährlich) berücksichtigt. Die Berücksichtigung höherer tatsächlich nachgewiesener Kosten ist unzulässig (vgl. dazu VwGH 24.02.2000, 96/15/0187). Der Pauschbetrag ist nicht um den Selbstbehalt zu kürzen (vgl. dazu VwGH 31.10.2000, 95/15/0196; siehe dazu auch Rz 836). § 34 Abs. 8 EStG 1988 stellt eine Spezialnorm gegenüber den allgemeinen Bestimmungen des § 34 Abs. 7 EStG 1988 dar, sodass die Gewährung des Freibetrages gemäß § 34 Abs. 8 EStG 1988 nicht auf Kinder im Sinne des § 106 EStG 1988 eingeschränkt wird (also nicht eingeschränkt auf die Zeit des Bezuges von Familienbeihilfe; vgl. VwGH 26.06.2013, 2012/13/0076). Sofern mit einem erfolgreichen Abschluss innerhalb der doppelten durch Gesetz oder Verordnung festgelegten Studiendauer gerechnet werden kann, bestehen gegen die Gewährung des Freibetrages keine Bedenken.
874
Der Pauschbetrag des § 34 Abs. 8 EStG 1988 für eine Berufsausbildung eines Kindes außerhalb des Wohnortes mangels entsprechender Ausbildungsmöglichkeit im Einzugsbereich des Wohnortes steht auch dann zu, wenn der Wohnort des Kindes im Ausland liegt (VwGH 28.5.1997, 96/13/0109; VwGH 10.9.1998, 96/15/0158). Hinsichtlich Expatriates siehe Rz 1038f.
12.7.2 Zwangsläufigkeit der auswärtigen Berufsausbildung
875
Zu den Voraussetzungen für den Pauschbetrag gemäß § 34 Abs. 8 EStG 1988 gehört es nicht, dass sich der Steuerpflichtige den Aufwendungen aus tatsächlichen, rechtlichen oder sittlichen Gründen nicht entziehen kann. Die Prüfung beschränkt sich in diesem Punkt auf den in § 34 Abs. 8 EStG 1988 verselbständigten Teilaspekt des Fehlens einer „entsprechenden Ausbildungsmöglichkeit“ im Einzugsbereich des Wohnortes, ohne dass das Erfordernis einer daraus resultierenden rechtlichen oder sittlichen Pflicht zur Finanzierung der auswärtigen Ausbildung gesondert zu prüfen wäre (vgl. VwGH 26.06.2013, 2012/13/0076).
Mehraufwendungen, die durch einen auswärtigen Schulbesuch oder durch ein auswärtiges Studium entstanden sind, gelten dann nicht als außergewöhnliche Belastung iSd § 34 Abs. 8 EStG 1988, wenn dieser Schulbesuch oder dieses Studium bei gleichen Bildungschancen und gleichen Berufsaussichten auch an einer im Wohnort oder im Nahebereich des Wohnortes gelegenen Schule oder Universität absolviert werden kann (vgl. dazu VwGH 31.03.1987, 86/14/0137; zum Studium siehe insb. auch Rz 876). In Fällen, in denen es eine öffentliche Schule am Wohnort des Steuerpflichtigen gibt, müssen besondere Gründe einen auswärtigen Schulbesuch als geboten erscheinen lassen (VwGH 22.11.2012, 2010/15/0069).
Bei Auslegung der Voraussetzung „entsprechende Ausbildungsmöglichkeit“ wird nach der Rechtsprechung auf einen gleichartigen Ausbildungsabschluss und auf die Vergleichbarkeit der Ausbildung ihrer Art nach abgestellt. Dies gilt nicht nur für die Ausbildung an einer Hochschule, sondern an einer Schule schlechthin. „Entsprechend“ ist sohin nicht im Sinne von „gleich“, sondern von „gleichwertig“ zu verstehen (zB VwGH 22.12.2004, 2003/15/0058 zu Gleichwertigkeit trotz unterschiedlicher Unterrichtsmethodik und spezieller Zielsetzungen, UFS 19.06.2007, RV/0542-G/05 zu Gleichwertigkeit trotz musischer oder sportlicher Schwerpunktsetzungen).
Von Gleichwertigkeit ist nicht auszugehen, wenn mit der auswärtigen Berufsausbildung über das Erreichen des grundsätzlichen Ausbildungszieles (zB Reifeprüfung) eine weitere Berufsausbildung absolviert wird, die an der im Nahebereich des Wohnortes gelegenen Schule oder Universität nicht angeboten wird (zB UFS 05.02.2013, RV/1576-W/10 betreffend Zusatzausbildungen zum „Fit-Lehrwart“ und zum „Snowboardbegleitlehrer“ an einem Realgymnasium mit sportlichem Schwerpunkt).
Ein praxisbezogenes dreijähriges Bachelorstudium ist mit einem um Jahre längeren, stärker wissenschaftsbezogenen Diplomstudium nicht im Sinne des § 34 Abs. 8 EStG 1988 vergleichbar (VwGH 26.06.2013, 2012/13/0077).
Von einer auswärtigen Berufsausbildung im Sinne des § 34 Abs. 8 EStG 1988 ist ferner auszugehen, wenn damit die besondere Begabung des Kindes speziell gefördert wird und auf Grund der begleitenden Umstände ein Abzielen auf eine Berufsausübung in diesem Schwerpunktbereich offenkundig ist (zB VwGH 11.05.1993, 91/14/0085 betreffend Skihandelsschule, VwGH 22.11.2012, 2010/15/0069 betreffend Golf-HAK, UFSL 01.03.2013, RV/0882-L/11 betreffend Polytechnische Schule mit Schischwerpunkt „Nordischer Bereich“, UFS 23.01.2013, RV/3157-W/10 betreffend Kooperationsschule mit einem Fußballbundesligaverein).
875a
Von besonders gelagerten Ausnahmefällen abgesehen (zB Besuch einer Privatschule mit englischer Unterrichtssprache durch ausländische Diplomatenkinder) sind Kosten für den Besuch einer (auswärtigen) Privatschule nicht zwangsläufig und damit nicht als außergewöhnliche Belastung abzugsfähig (siehe VwGH 13.5.1992, 92/13/0087; VwGH 30.5.1995, 92/13/0191; VwGH 23.11.2000, 95/15/0203, betr. freie Waldorfschule; siehe auch Rz 865 f).
876
Wird eine Ausbildungsmöglichkeit im Einzugsbereich des Wohnortes nur deswegen nicht wahrgenommen, weil qualitative Schwerpunkte (bestimmte Prüfungen sind „schwieriger“, die Teilnahme an Seminaren erfordert eine bestimmte Qualifikation) gesetzt werden, sind aber die Lehrinhalte und der Ausbildungsabschluss grundsätzlich gleich, besteht kein Anspruch auf den Freibetrag gemäß § 34 Abs. 8 EStG 1988. Muss allerdings eine Ausbildungsmöglichkeit außerhalb des Einzugsbereiches deswegen in Anspruch genommen werden, weil ein Zugang im Einzugsbereich nicht möglich ist (zB infolge besonderer Zugangsbeschränkungen oder eines strengen Auswahlverfahrens steht der Freibetrag zu.
Bei gleichen Kernfächern von Studienrichtungen steht der Freibetrag nicht zu (VwGH 07.08.2001, 97/14/0068).
Auf die „besondere Reputation“ einer bestimmten Ausbildungsmöglichkeit kommt es nicht an, wenn ein Studium gleicher Art auch an einer im Wohnort oder im Nahebereich des Wohnortes gelegenen Universität absolviert werden kann (VwGH 26.5.2004, 2000/14/0207).
Wird eine entsprechende Ausbildungsmöglichkeit nicht im Einzugsbereich des Wohnortes, jedoch im Inland als auch im Ausland angeboten, steht der Freibetrag gemäß § 34 Abs. 8 EStG 1988 unabhängig davon zu, ob die Ausbildung im Inland oder im Ausland absolviert wird.
Wird eine Ausbildungsmöglichkeit außerhalb des Einzugsbereiches an einer Bildungseinrichtung im Ausland in Anspruch genommen, ist angesichts des Umstandes der damit verbundenen interkulturellen Bildung (zB Kenntnisse der wirtschaftlichen, gesellschaftlichen und rechtlichen Verhältnisse des Landes) von besonderen Gründen auszugehen, die den auswärtigen Schul- oder Studienaufenthalt als geboten erscheinen lassen.
12.7.3 Kostentragung
877
Der Pauschbetrag steht zu, wenn auch tatsächlich entsprechende Mehraufwendungen (dem Grunde nach) erwachsen; diese sind allerdings nicht ziffernmäßig nachzuweisen (VwGH 21.9.1993, 93/14/0078; VwGH 29.6.1995, 93/15/0104; VwGH 27.5.1999, 97/15/0043; VwGH 31.5.2000, 2000/13/0075).
Gemäß § 3 der Verordnung des BMF zur Berufsausbildung eines Kindes außerhalb des Wohnortes, BGBl. Nr. 624/1995 idgF, steht in den Fällen, in denen die auswärtige Berufsausbildung im Rahmen eines Dienstverhältnisses erfolgt, der pauschale Freibetrag für die auswärtige Berufsausbildung nur dann zu, wenn die Voraussetzungen der §§ 1 und 2 der Verordnung des BMF zur Berufsausbildung eines Kindes außerhalb des Wohnortes, BGBl. Nr. 624/1995 idgF, vorliegen und von den Eltern Unterhaltszahlungen von nicht untergeordneter Bedeutung für eine Zweitunterkunft am Schulort oder für Fahrtkosten zu leisten sind. Von nicht untergeordneter Bedeutung im Sinne des § 3 der Verordnung des BMF zur Berufsausbildung eines Kindes außerhalb des Wohnortes, BGBl. Nr. 624/1995 idgF, sind Unterhaltszahlungen der Eltern für Fahrt- oder Internatskosten im Rahmen einer auswärtigen Ausbildung dann, wenn sie höher als 50% des Pauschbetrages gemäß § 34 Abs. 8 EStG 1988 sind. Liegen derartige Aufwendungen nicht vor, weil zB die Unterkunft am Arbeitsplatz (des Lehrlings) unentgeltlich zur Verfügung gestellt wird oder keine Fahrtkosten zu tragen sind, steht der Freibetrag nicht zu.
Grundsätzlich sind Ausbildungskosten von den Eltern im Rahmen ihrer Unterhaltspflicht auch dann zu tragen, wenn das Kind über geringfügige eigene Einkünfte verfügt. Übersteigt das eigene Einkommen (§ 33 Abs. 1 EStG 1988) des Kindes aber den familienbeihilfeschädlichen Betrag gemäß § 5 Abs. 1 FLAG 1967 nicht und ist von einer entsprechenden Kostentragung der Eltern auszugehen, steht der Freibetrag zu.
878
Der Pauschbetrag von 110 Euro ist bei mehreren Unterhaltspflichtigen im Verhältnis der tatsächlichen Kostentragung für die Berufsausbildung aufzuteilen. Der Pauschbetrag steht pro angefangenem Kalendermonat der Berufsausbildung zu (zB Berufsschule von 21. November bis zum 16. Dezember – Anspruch auf den Pauschbetrag für zwei Monate). Er steht auch während der Schul- und Studienferien zu. Dabei sind die diesbezüglichen Angaben der Steuerpflichtigen (Antragsteller) zu berücksichtigen. Ist die Höhe der anteiligen Unterhaltsleistung strittig, ist der Pauschbetrag im Verhältnis der gesetzlichen Unterhaltsverpflichtung aufzuteilen. Darüber hinaus geleistete zusätzlich (freiwillige) Leistungen werden nicht berücksichtigt.
879
Der Pauschbetrag von 110 Euro deckt die erhöhten Aufwendungen auf Grund der Auswärtigkeit ab (Fahrtkosten, Internatskosten). Kosten der Fremdfinanzierung einer auswärtigen Berufsausbildung sind nicht gesondert abzugsfähig (VwGH 27.5.1999, 98/15/0100). Die Bezahlung von Schulgeld stellt in der Regel eine laufende Unterhaltsleistung dar. Eine Berücksichtigung als außergewöhnliche Belastung kommt daher grundsätzlich nicht in Frage (VwGH 18.2.1999, 97/15/0047; VwGH 23.11.2000, 95/15/0203; siehe auch Rz 899). Wenn die Bezahlung des Schulgeldes auch beim Steuerpflichtigen selbst zu einer außergewöhnlichen Belastung führen würde, können diese Kosten zusätzlich zum Pauschbetrag gemäß § 34 Abs. 8 EStG 1988 in voller Höhe berücksichtigt werden (zB Schulgeld für eine Behindertenschule).
12.7.4 Einzugsbereich
880
Gemäß § 1 der Verordnung des BMF zur Berufsausbildung eines Kindes außerhalb des Wohnortes, BGBl. Nr. 624/1995 idgF, liegen Ausbildungsstätten, die vom Wohnort mehr als 80 km entfernt sind, nicht innerhalb des Einzugsbereiches des Wohnortes.
881
Gemäß § 2 Abs. 2 der Verordnung des BM für Finanzen zur Berufsausbildung eines Kindes außerhalb des Wohnortes, BGBl. Nr. 624/1995 idgF, gelten Ausbildungsstätten innerhalb einer Entfernung von 80 km zum Wohnort als innerhalb des Einzugsbereiches des Wohnortes gelegen, wenn von diesen Gemeinden die tägliche Hin- und Rückfahrt zum und vom Studienort nach Verordnungen gemäß § 26 Abs. 3 Studienförderungsgesetz 1992, BGBl. Nr. 305/1993, zeitlich noch zumutbar ist (BGBl. Nr. 604/1993 idF BGBl. II Nr. 296/2004; BGBl. Nr. 605/1993 idF BGBl. II Nr. 249/2016; BGBl. Nr. 608/1993 idF BGBl. II Nr. 296/2001 und BGBl. Nr. 609/1993 idF BGBl. II Nr. 26/1998; die Verordnungstexte sind abrufbar unter http://www.ris.bka.gv.at unter „Bundesgesetzblätter“). Die genannten Verordnungen sind aufgrund einer Änderung in § 26 Abs. 3 des Studienförderungsgesetzes 1992 (BGBl. I Nr. 54/2016) zwar mit 31.08.2017 außer Kraft getreten, da in der Verordnung des BMF zur Berufsausbildung eines Kindes außerhalb des Wohnortes aber statisch auf die Fassung vor dieser Änderung verwiesen wird (idF BGBl. I Nr. 50/2016), sind diese Verordnungen weiterhin zur steuerlichen Beurteilung des Einzugsbereiches heranzuziehen.
Diese Regelung ist im Übrigen nicht nur auf Studenten bzw. universitäre Einrichtungen beschränkt, sondern gilt in gleicher Weise auch für Schüler und Lehrlinge.
Sowohl nach der Verordnung des BMF zur Berufsausbildung eines Kindes außerhalb des Wohnortes, BGBl. Nr. 624/1995 idgF, als auch nach den Verordnungen zu § 26 Abs. 3 Studienförderungsgesetz 1992 idF BGBl. I Nr. 50/2016 ist der Nachweis zulässig, dass trotz Nennung in einer Verordnung zu § 26 Abs. 3 Studienförderungsgesetz 1992 idF BGBl. I Nr. 50/2016 die Fahrzeit länger als eine Stunde beträgt.
Ist der jeweilige Ort bzw. die jeweilige Gemeinde in diesen Verordnungen gemäß § 26 Abs. 3 Studienförderungsgesetz 1992 idF BGBl. I Nr. 50/2016 nicht ausdrücklich angeführt, gelten Ausbildungsstätten innerhalb einer Entfernung von 80 km zum Wohnort gemäß § 2 Abs. 1 der Verordnung des BMF zur Berufsausbildung eines Kindes außerhalb des Wohnortes, BGBl. Nr. 624/1995 idgF, dann als nicht innerhalb des Einzugsbereiches des Wohnortes gelegen, wenn die Fahrzeit vom Wohnort zum Ausbildungsort bzw. vom Ausbildungsort zum Wohnort mehr als je eine Stunde bei Benützung des günstigsten öffentlichen Verkehrsmittels beträgt.
882
Gemäß § 2 Abs. 3 der Verordnung des BMF zur Berufsausbildung eines Kindes außerhalb des Wohnortes, BGBl. Nr. 624/1995 idgF, gelten Ausbildungsstätten innerhalb einer Entfernung von 80 km als nicht im Einzugsbereich des Wohnortes gelegen, wenn Schüler oder Lehrlinge, die innerhalb von 25 km keine adäquate Ausbildungsmöglichkeit haben, für Zwecke der Ausbildung außerhalb des Hauptwohnortes eine Zweitunterkunft am Ausbildungsort bewohnen (zB Unterbringung in einem Internat).
883
Bei Berechnung der Fahrzeit sind Wartezeiten vor Beginn des Unterrichts bzw. nach Beendigung des Unterrichts nicht zu berücksichtigen. Dies geht unter anderem aus § 26 Abs. 3 Studienförderungsgesetz 1992 idF BGBl. I Nr. 50/2016 hervor, wonach für bestimmte Orte die Zumutbarkeit der täglichen Hin- und Rückfahrt festgelegt wird. Es wird dabei auf individuelle Unterrichtszeiten nicht Rücksicht genommen. Sofern Orte nicht in den Verordnungen enthalten sind, kann daher nicht anders vorgegangen werden. Da die Verordnung des BMF zur Berufsausbildung eines Kindes außerhalb des Wohnortes, BGBl. Nr. 624/1995 idgF, auf das Studienförderungsgesetz idF BGBl. I Nr. 50/2016 Bezug nimmt, ist hinsichtlich der Zumutbarkeit auch die Rechtsprechung zu § 26 Abs. 3 Studienförderungsgesetz 1992 idF BGBl. I Nr. 50/2016 anzuwenden. Die Zumutbarkeit ist jedenfalls dann gegeben, wenn die Fahrzeit von einer Stunde nicht überschritten wird. Für das günstigste Verkehrsmittel ist ausreichend, dass in jeder Richtung je ein Verkehrsmittel zwischen den in Betracht kommenden Gemeinden existiert, das die Strecke in einem geringeren Zeitraum als einer Stunde bewältigt. Das muss nicht das zweckmäßigste Verkehrsmittel sein (VfGH 11.12.1986, B 437/86). Auf die örtlichen Verkehrsverbindungen ist nicht Bedacht zu nehmen. Nicht einzurechnen sind daher Wartezeiten, Fußwege sowie Fahrten im Heimatort oder im Studienort (VwGH 16.6.1986, 85/12/0247). Für Gemeinden im Bundesland Steiermark bestehen keine Bedenken, gemäß § 36 der Verordnung über die Erreichbarkeit von Studienorten nach dem Studienförderungsgesetz 1992 (idF BGBl. II Nr. 249/2016) die Gemeindegrenzen, die vor Inkrafttreten des Steiermärkischen Gemeindestrukturreformgesetzes – StGsrG, LGBl. Nr. 31/2014 (Stichtag: 31.12.2014) gegolten haben, weiterhin anzuwenden. Wartezeiten bei Umsteigevorgängen außerhalb des Heimat- oder Studienortes sind hingegen zu berücksichtigen.
Auch wenn § 26 Abs. 3 Studienförderungsgesetz 1992 mit 1.9.2017 (BGBl. I Nr. 54/2016) geändert worden ist, sind somit die bisherigen Kriterien weiterhin anzuwenden.
12.7.5 Auswärtige Berufsausbildung bei behinderten Kindern
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Wird ein behindertes Kind auf Grund seiner Behinderung in einem Internat nur zur Pflege untergebracht, liegt keine auswärtige Berufsausbildung im Sinne des § 34 Abs. 8 EStG 1988 vor. Absolviert ein behindertes Kind, für das erhöhte Familienbeihilfe gewährt wird, aber dort eine auswärtige Berufsausbildung, steht der Freibetrag von 110 Euro zusätzlich zum Freibetrag von 262 Euro (siehe Rz 857 bis 862) zu. Eine auswärtige Berufsausbildung liegt bei behinderten Kindern auch dann vor, wenn die Unterbringung behinderungsbedingt in einem Internat erfolgt, obwohl der Ausbildungsort im Einzugsbereich des Wohnortes liegt (zB ein auf den Rollstuhl angewiesenes Kind mit Wohnort Baden bei Wien studiert – trotz adäquater Ausbildungsmöglichkeit innerhalb von 25 km – in Wien und ist in Wien in einem Studentenheim untergebracht).
Zur Ausbildung des Steuerpflichtigen siehe Rz 891.