6.1.23. Jugend-, Erziehungs-, Ausbildungs- und Erholungsheime
6.1.23.1. Allgemeines
977
Unter der Betreuung im Rahmen eines Heimes wird ein aus verschiedenen Leistungen bestehendes Leistungsbündel verstanden. Dabei setzt das Anbot derartiger Betreuungsleistungen das Vorhandensein entsprechender räumlicher Einrichtungen (Lern-, Spiel-, Aufenthalts- und Schlafräume, Speisesäle usw.) voraus (VwGH 22.11.2018, Ro 2016/15/0014, zum Fehlen solcher Einrichtungen bei der stundenweisen sozialpädagogischen Einzelbetreuung verhaltensauffälliger Jugendlicher vor Ort). Für die Anwendung der Steuerbefreiung für Jugendheime usw. ist es nicht entscheidend, dass das betreffende Heim tatsächlich eine der im Gesetz genannten Bezeichnungen führt. Es können daher auch Kinderheime, Kindergärten, Kinderhorte, Schülerheime, Jugendherbergen und Studentenheime diese Befreiung in Anspruch nehmen. Insbesondere sind auch Einrichtungen erfasst, die der Betreuung von Jugendlichen nur über Tag dienen (Kindergärten usw.).
6.1.23.2. Begriff Körperschaft öffentlichen Rechts
978
Hinsichtlich des Begriffes Körperschaft öffentlichen Rechts wird auf Abschn. 2.3 verwiesen. Ausgegliederte Rechtsträger (zB Gesellschaften mit beschränkter Haftung, die im Eigentum von Körperschaften öffentlichen Rechts stehen), fallen nicht unter diese Befreiungsbestimmung (vgl. aber Abschn. 6.1.25).
6.1.23.3. Anwendungsbereich
979
Zu den befreiten Leistungen gehören sowohl die Beherbergung und Verköstigung der Jugendlichen (samt den hiebei üblichen Nebenleistungen) als auch die Betreuungsleistungen, die in der Beaufsichtigung, Erziehung, Ausbildung und Fortbildung bestehen können. Als übliche Nebenleistungen kommen auch zB die Zurverfügungstellung von Spiel- und Sportplätzen, bzw. -einrichtungen in Betracht. Leistungen des Surf- und Segelunterrichts sowie damit verbundene Leistungen (zB für Schulgruppen) zählen nicht zu den begünstigten Kinder- und Jugendbetreuungsleistungen, da diese Leistungen eher in der Vermittlung einer Reihe praktischer und theoretischer Kompetenzen zwecks Ausübung einer sportlichen Tätigkeit bestehen (EuGH 7.10.2019, Rs C-47/19, HA).
Die Steuerbefreiung kommt allerdings nur für Leistungen an Personen, die das 27. Lebensjahr noch nicht vollendet haben, in Betracht. Werden Leistungen auch an Personen erbracht, die das 27. Lebensjahr vollendet haben, so scheiden diese Leistungen aus der Steuerbefreiung aus.
Auf Getränkeumsätze, Verkauf von Gebrauchsgegenständen, Ansichtskartenverkäufe und andere Hilfsgeschäfte, die nicht den begünstigten Leistungen zuzurechnen sind, kann die gegenständliche Steuerbefreiung keine Anwendung finden. Für diese Umsätze kommt auch nicht der ermäßigte Steuersatz gemäß § 10 Abs. 3 Z 10 UStG 1994 (bis 31.12.2015: § 10 Abs. 2 Z 14 UStG 1994) in Betracht.
Hinsichtlich der Nichtanwendung der unechten Steuerbefreiung gilt Rz 988.
Randzahl 980: derzeit frei.
6.1.24. Theater-, Musik- und Gesangsaufführungen, Konzerte, Museen etc.
6.1.24.1. Begriff Theater-, Musik- und Gesangsaufführungen, Konzerte, Museen etc
981
Zu den Begriffen Theater, Musik- und Gesangsaufführungen, Museen usw. wird auf Rz 1398 ff verwiesen.
6.1.24.2. Musik- und Gesangsaufführungen durch Gebietskörperschaften
982
Eine Befreiung einer Gebietskörperschaft kommt nur dann zum Tragen, wenn ihr die Aufführung selbst zuzurechnen ist, nicht hingegen, wenn sie bloß als Veranstalter auftritt.
6.1.24.3. Begünstigte Rechtsträger
983
Im Gegensatz zur Befreiung gemäß § 6 Abs. 1 Z 23 UStG 1994 sind nur Umsätze von Bund, Ländern oder Gemeinden befreit und nicht auch von anderen Körperschaften des öffentlichen Rechts. Eine Befreiung von Umsätzen hinsichtlich Theater-, Musik- und Gesangsaufführungen, Konzerten, Museen usw. von anderen Körperschaften öffentlichen Rechts ist nur unter den Voraussetzungen des § 6 Abs. 1 Z 25 UStG 1994 möglich.
Hinsichtlich Nichtanwendung der unechten Steuerbefreiung gilt Rz 988.
Randzahlen 984 bis 985: derzeit frei.
6.1.25. Gemeinnützige Vereinigungen, die Jugend-, Erziehungs-, Ausbildungs- und Erholungsheime, Theater-, Musik- und Gesangsaufführungen, Konzerte, Museen etc. betreiben
6.1.25.1. Allgemeines
986
Die Leistungen der Jugend-, Erziehungs-, Ausbildungs-, Fortbildungs- und Erholungsheime an Personen, die das 27. Lebensjahr nicht vollendet haben (zB Kindergärten, Studentenheime), sind unecht steuerfrei, wenn diese von Körperschaften öffentlichen Rechts bewirkt werden (vgl. Abschn. 6.1.23). Dasselbe gilt für Leistungen des Bundes, der Länder und Gemeinden, die im Zusammenhang mit dem Betrieb eines Theaters, von Musik- und Gesangsaufführungen, eines Museums, botanischen oder zoologischen Gartens oder Naturparks stehen (vgl. Abschn. 6.1.24). Die angeführten Leistungen sind auch dann unecht steuerfrei, wenn sie von Körperschaften, Personenvereinigungen oder Vermögensmassen, die gemeinnützigen, mildtätigen oder kirchlichen Zwecken dienen, bewirkt werden. Hinsichtlich der Begriffe „gemeinnützige, mildtätige und kirchliche Zwecke“ wird auf die VereinsR 2001 Rz 13 bis Rz 104 verwiesen.
6.1.25.2. Begünstigte Rechtsträger
987
Hinsichtlich der begünstigen Rechtsträger wird auf VereinsR 2001 Rz 9 verwiesen.
6.1.25.3. Option zur Steuerpflicht
988
Gemäß Artikel XIV BG BGBl. Nr. 21/1995 idF BGBl. Nr. 756/1996, sind die Steuerbefreiungen für Jugendheime, Theater, Musik- und Gesangsaufführungen, Museen usw. sowie die Steuerbefreiung gemäß Z 25, soweit sie sich auf die vorgenannten Leistungen bezieht, nicht anzuwenden, wenn der Unternehmer zur Steuerpflicht optiert (Näheres siehe Rz 925).
Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen können nur dann zur Steuerpflicht optieren, wenn für die jeweilige Tätigkeit (zB Studentenheim, Kindergarten, Theater, Museum, Musikaufführungen) die Umsätze jährlich regelmäßig 2.900 Euro übersteigen.
Die Erklärung ist bis zur Rechtskraft des Bescheides betreffend jenes Kalenderjahres abzugeben, für das die unechte Befreiung erstmals nicht angewendet werden soll.
Unterhält ein Unternehmer mehrere Jugendheime bzw. Theater, Museen usw., kann die Erklärung auf einzelne Jugendheime bzw. Theater, Museen usw. beschränkt werden.
Im Falle des Vorliegens der schriftlichen Erklärung oder des Bescheides unterliegen die Umsätze aus den angeführten Tätigkeiten, die die Voraussetzungen des § 6 Abs. 1 Z 25 UStG 1994 erfüllen, dem ermäßigten Steuersatz in Höhe von 10% gemäß § 10 Abs. 2 Z 4 UStG 1994 (bis 31.12.2015: § 10 Abs. 2 Z 8 bzw. Z 14 UStG 1994).
Randzahlen 989 bis 990: derzeit frei.
6.1.26. Lieferung und Entnahme von Gegenständen
6.1.26.1. Lieferung und Entnahme
991
Nach § 6 Abs. 1 Z 26 UStG 1994 ist die Lieferung von Gegenständen, für die kein Vorsteuerabzug vorgenommen werden konnte, befreit, wenn sie der Unternehmer ausschließlich für Tätigkeiten verwendet hat, die nach § 6 Abs. 1 Z 7 bis 25 UStG 1994 steuerfrei sind.
Beispiel:
Ein Versicherungsvertreter, dessen Umsätze nach § 6 Abs. 1 Z 13 UStG 1994 steuerfrei sind, stellt seine Tätigkeit ein und veräußert seinen Kundenstock. Die Übertragung des Kundenstockes ist steuerfrei.
Die entgeltliche Übertragung eines Bestands von (Rück-)Versicherungsverträgen ist nicht befreit (EuGH 22.10.2009, Rs C-242/08, Swiss Re Germany Holding; vgl. auch Rz 851).
Umsätze, die ein Versicherungsunternehmen dadurch erzielt, dass es Unfallfahrzeugwracks aus von ihm versicherten Schadensfällen von seinen Versicherten erwirbt und anschließend an Dritte weiterveräußert, fallen ebenfalls nicht in den Anwendungsbereich des § 6 Abs. 1 Z 26 UStG 1994 (EuGH 9.3.2023, Rs C-42/22, Generali Seguros SA). Siehe auch Rz 851.
992
Aus Vereinfachungsgründen kann die Steuerbefreiung nach § 6 Abs. 1 Z 26 UStG 1994 auch in den Fällen in Anspruch genommen werden, in denen der Unternehmer die Gegenstände in geringfügigem Umfang (höchstens 5%) für Tätigkeiten verwendet hat, die nicht nach § 6 Abs. 1 Z 7 bis 25 UStG 1994 befreit sind. Voraussetzung hierfür ist jedoch, dass der Unternehmer für diese Gegenstände darauf verzichtet, einen anteiligen Vorsteuerabzug vorzunehmen.
Beispiel:
Eine Bank erwirbt für den Bankbetrieb eine EDV-Ausstattung. Ein Vorsteuerabzug wird nicht vorgenommen. Die EDV-Ausstattung wird auch in geringfügigem Maße für steuerpflichtige Tätigkeiten verwendet (zB Depotgeschäft).
§ 6 Abs. 1 Z 26 UStG 1994 ist auf die Veräußerung anwendbar.
6.1.26.2. Nutzungseigenverbrauch
993
Die vorübergehende Verwendung von Gegenständen für Zwecke, die außerhalb des Unternehmens liegen, wenn diese Gegenstände ausschließlich für eine nach den Z 7 bis 25 steuerfreie Tätigkeit verwendet wurden, ist nicht steuerbar, da ein Vorsteuerabzug im Zusammenhang mit einer ausschließlich steuerfreien Tätigkeit nicht zulässig ist.
Beispiel:
Ein Versicherungsvertreter nutzt seinen im Unternehmen eingesetzten PC zu 40% privat.
Die Umsätze des Versicherungsvertreters sind unecht steuerfrei (§ 6 Abs. 1 Z 13 UStG 1994).
Die Privatnutzung des PC ist nicht steuerbar.
6.1.27. Kleinunternehmer
6.1.27.1. Allgemeines
994
Anwendbar ist die Regelung auf Unternehmer, die im Inland ihr Unternehmen betreiben und deren laufende Umsätze im Veranlagungszeitraum höchstens 35.000 Euro (bis 31.12.2019: 30.000 Euro) betragen.
Bis 31.12.2016 ist die Regelung auf Unternehmer anwendbar, die einen Wohnsitz oder Sitz in Österreich haben und deren laufende Umsätze im Veranlagungszeitraum höchstens 30.000 Euro betragen.
Hinsichtlich des Ortes, von dem aus der Unternehmer sein Unternehmen betreibt, siehe Rz 639b.
Erzielt ein im Ausland ansässiger Unternehmer Umsätze aus der Vermietung eines im Inland gelegenen Grundstückes, ist die Steuerbefreiung für Kleinunternehmer ebenfalls nur anwendbar, wenn er im Inland sein Unternehmen betreibt (vgl. EuGH 26.10.2010, Rs C-97/09, Schmelz). Ob dies der Fall ist, richtet sich nach Rz 639b. Der Sitz der wirtschaftlichen Tätigkeit ist nicht automatisch am Ort des Mietobjekts gegeben (vgl. VwGH 7.5.2021, Ra 2020/15/0115). Alleine der Umstand, dass eine inländische Immobilienverwaltungsfirma die Verwaltung der Immobilien vornimmt, führt nicht dazu, dass der Unternehmer sein Unternehmen im Inland betreibt.
Beispiel:
Eine in München lebende Angestellte, die in Deutschland Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit bezieht, vermietet eine Wohnung in Salzburg zu Wohnzwecken. Die Kleinunternehmerregelung ist nicht anwendbar.
Erzielt ein im Ausland ansässiger Unternehmer bis 31.12.2016 Umsätze aus der Vermietung eines im Inland gelegenen Grundstückes, ist die Steuerbefreiung für Kleinunternehmer nur bei Vorliegen eines inländischen Wohnsitzes oder Sitzes anwendbar (vgl. EuGH 26.10.2010, Rs C-97/09, Schmelz). Ob dies der Fall ist, richtet sich nach §§ 26 und 27 BAO. Von einem Wohnsitz im Inland (§ 26 BAO) ist zB auszugehen, wenn der Wohnungs- oder Hauseigentümer die Möglichkeit der jederzeitigen Benutzung der Wohnung oder (eines Teiles) des Gebäudes hat (VwGH 23.5.1990, 89/13/0015) oder wenn er bei bloß gelegentlichen Vermietungen (zB an Feriengäste) rechtlich und tatsächlich die Möglichkeit hat, nach seinem Willen die Zeit der Eigennutzung zu bestimmen (VwGH 4.11.1980, 3235/79, zu einer Ferienwohnung, die teils der Vermietung, teils der Eigennutzung dient).
Die Ansässigkeit im Inland muss im Zeitpunkt der Leistungserbringung gegeben sein, um die Steuerbefreiung in Anspruch nehmen zu können (vgl. VwGH 31.1.2019, Ra 2017/15/0034).
Beispiel:
Ein bis Ende September 2014 in Deutschland lebender Angestellter, der in Deutschland Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit bezog, vermietet zwei Wohnungen in Österreich.
Mit Oktober 2014 verlegte er seinen einzigen Wohnsitz nach Österreich und trat in Österreich ein neues Dienstverhältnis an. Die Kleinunternehmerreglung ist ab Oktober 2014 anwendbar.
Auch ein unter die unechte Befreiung des § 6 Abs. 1 Z 27 UStG 1994 fallender Unternehmer hat jedenfalls die Einfuhrumsatzsteuer und – soweit nicht die Erwerbsschwellenregelung nach Art. 1 Abs. 4 UStG 1994 anzuwenden ist – die Erwerbsteuer an das Finanzamt zu entrichten. Gleiches gilt für die Steuerbeträge, die sich durch die Anwendung des § 11 Abs. 12 und 14 UStG 1994, § 12 Abs. 10 bis 12 UStG 1994 und § 16 UStG 1994 ergeben, sowie für die von ihm infolge des Übergangs der Steuerschuld gemäß § 19 Abs. 1 zweiter Satz, Abs. 1a, 1b, 1c, 1d und 1e UStG 1994 geschuldeten Steuerbeträge.
6.1.27.2. Ermittlung der 35.000 Euro-Umsatzgrenze (bis 31.12.2019: 30.000 Euro)
995
Es sind alle Umsätze gemäß § 1 Abs. 1 Z 1 und 2 UStG 1994 – außer Hilfsgeschäfte (vgl. EuGH 9.7.2020, Rs C-716/18, CT) einschließlich Geschäftsveräußerungen – bei der Prüfung, ob die 35.000 Euro-Grenze (bis 31.12.2019: 30.000 Euro) überschritten wird, miteinzubeziehen. Dazu gehören auch die Umsätze, die unter die landwirtschaftliche Durchschnittssatzbesteuerung gemäß § 22 UStG 1994 fallen. Im Falle einer Schätzung können diese Umsätze mit 150% des Wertes des land- und forstwirtschaftlichen Betriebes (§ 125 Abs. 1 lit. b BAO) angesetzt werden.
Ebenfalls miteinzubeziehen ist eine als Liebhaberei qualifizierte kleine Vermietung gemäß § 1 Abs. 2 LVO, die verpflichtend steuerfrei ist (vgl. VwGH 30.4.2015, Ra 2014/15/0015). Außer Ansatz bleiben seit 1.1.2017 Umsätze, die nach § 6 Abs. 1 Z 8 lit. d und j, Z 9 lit. b und d, Z 10 bis 15, Z 17 bis 26 und Z 28 UStG 1994 steuerfrei sind.
Umsätze, für die der Kleinunternehmer auf Grund eines Übergangs der Steuerschuld Steuerschuldner geworden ist, und innergemeinschaftliche Erwerbe sind nicht zu berücksichtigen (siehe auch Rz 994). Bei der Ermittlung der 35.000 Euro-Grenze (bis 31.12.2019: 30.000 Euro) ist hinsichtlich der differenzbesteuerten Umsätze nicht von der nach § 24 Abs. 4 und 5 UStG 1994 errechneten Bemessungsgrundlage, sondern von der nach den allgemeinen Vorschriften des § 4 UStG 1994 zu ermittelnden Bemessungsgrundlage auszugehen (EuGH 29.7.2019, Rs C-388/18, B).
996
Für die Berechnung der Umsätze gemäß § 6 Abs. 1 Z 27 UStG 1994 ist nicht von der Steuerbefreiung für Kleinunternehmer, sondern von der Besteuerung nach den allgemeinen Regelungen auszugehen. Somit stellt die Umsatzgrenze des § 6 Abs. 1 Z 27 UStG 1994 auf die Bemessungsgrundlage bei unterstellter Steuerpflicht ab (VwGH 28.10.1998, 98/14/0057).
Beispiel:
Der Unternehmer erzielt im Veranlagungszeitraum Gesamteinnahmen von 31.860 Euro, die sich wie folgt zusammensetzen:
- Einnahmen aus der Tätigkeit als selbständiger Yoga-Lehrer in Höhe von 17.400 Euro,
- Einnahmen aus einer Vortragstätigkeit als Privatlehrer an einer öffentlichen Schule in Höhe von 11.270 Euro und
Einnahmen aus der Vermietung einer Wohnung in Höhe von 3.190 Euro.
Weiters tätigt der Unternehmer durch die laufende 40-prozentige private Nutzung eines ansonsten unternehmerisch genutzten PCs einen Eigenverbrauch in Höhe von 750 Euro.
Für die Ermittlung der 35.000 Euro-Umsatzgrenze (bis 31.12.2019: 30.000 Euro) sind ab 1.1.2017 zuerst die Umsätze herauszurechnen, die für die Berechnung der Grenze nicht heranzuziehen sind:
- Umsätze aus einer Vortragstätigkeit als Privatlehrer an einer öffentlichen Schule in Höhe von 11.270 Euro (gemäß § 6 Abs. 1 Z 11 lit. b UStG 1994 steuerfrei). Vor 1.1.2017 sind diese Umsätze bei der Ermittlung der 35.000 Euro-Umsatzgrenze (bis 31.12.2019: 30.000 Euro) zu berücksichtigen.
Sodann ist von der Besteuerung der Leistungen unter Außerachtlassung der unechten Steuerbefreiung gemäß § 6 Abs. 1 Z 27 UStG 1994 auszugehen und die in den Einnahmen diesfalls enthaltene USt herauszurechnen. Es ergibt sich somit folgende für die Kleinunternehmerregelung maßgebliche Umsatzhöhe:
- Umsätze aus der Tätigkeit als Yoga-Lehrer in Höhe von 14.500 Euro (Herausrechnung von 20% USt),
- Umsätze aus der Wohnungsvermietung in Höhe von 2.900 Euro (Herausrechnung von 10% USt) und
- Eigenverbrauch in Höhe von 750 Euro für die private Nutzung des PCs.
Dies ergibt insgesamt maßgebliche Umsätze in Höhe von 18.150 Euro (bis 31.12.2016: 29.420 Euro). Die 35.000 Euro-Kleinunternehmergrenze (bis 31.12.2019: 30.000 Euro) ist somit nicht überschritten. Die Umsätze des Unternehmers sind gemäß § 6 Abs. 1 Z 27 UStG 1994 unecht steuerfrei.
6.1.27.3. Toleranzgrenze von 15%
997
Innerhalb eines Zeitraumes von fünf Kalenderjahren kann der Unternehmer – unter Beibehaltung der Anwendung der Befreiung des § 6 Abs. 1 Z 27 UStG 1994 – einmal die 35.000 Euro (bzw. bis 31.12.2019: 30.000 Euro) – Grenze um 15% überschreiten. Von der Toleranzgrenze kann neuerlich erst wieder im fünften Jahr nach Anwendung der Toleranzgrenze Gebrauch gemacht werden (zB Anwendung der Toleranzgrenze im Jahr 2015, neuerliche Möglichkeit der Inanspruchnahme der Toleranzgrenze im Jahr 2020).
Abweichend davon, kann die ab 1.1.2020 geltende „neue“ Toleranzgrenze auch dann einmal in Anspruch genommen werden, wenn die vor dem 1.1.2020 gültige Toleranzregelung innerhalb der vorangegangenen vier Jahre bereits einmal ausgenutzt wurde.
Beispiel:
Der Unternehmer erzielt dem Normalsteuersatz unterliegende (Netto-) Umsätze in folgender Höhe:
Umsätze bis 2017: | 20.000 Euro |
Umsätze 2018: | 33.000 Euro |
Umsätze 2019: | 20.000 Euro |
Umsätze 2020: | 39.000 Euro |
Umsätze 2021: | 44.000 Euro |
Im Jahr 2020 kommt weiterhin die Kleinunternehmerbefreiung zur Anwendung, obwohl die bis 31.12.2019 geltende Toleranzregelung innerhalb des fünfjährigen Beurteilungszeitraumes bereits einmal (im Jahr 2018) beansprucht wurde. Die im Jahr 2020 erfolgte Überschreitung der „neuen“ Kleinunternehmergrenze von 35.000 Euro liegt innerhalb der 15-prozentigen Toleranz (maximal 40.250 Euro) und gilt als erstmaliges Überschreiten der Umsatzgrenze innerhalb von fünf Kalenderjahren. Erst im Jahr 2021 kommt es infolge neuerlicher Überschreitung der Umsatzgrenze zu einem „Herausfallen“ aus der Kleinunternehmerbefreiung.
998
Auch bei Ermittlung der Toleranzgrenze ist von den Einnahmen unter Herausrechnung der allenfalls hierin enthaltenen USt – wie in Abschn. 6.1.27.2 dargestellt – auszugehen. Bei der Prüfung, ob die Toleranzgrenze in früheren Veranlagungszeiträumen bereits überschritten wurde, ist bereits von der Netto-Umsatzgrenze im Sinne der VwGH-Judikatur auszugehen, auch wenn für die zu prüfenden Veranlagungszeiträume bereits rechtskräftige Bescheide vorliegen, die von einer Bruttoumsatzgrenze ausgegangen sind.
Beispiel:
Der Unternehmer, der für kein Veranlagungsjahr zur Steuerpflicht optiert hat, erzielte in den Jahren bis einschließlich 1996 Umsätze in Höhe von jeweils eindeutig unter 300.000 S. Im Jahr 1997 erzielte der Unternehmer Einnahmen aus schriftstellerischer Tätigkeit in Höhe von 348.000 S. In Folge der seinerzeitigen Berechnungsmethode der Kleinunternehmergrenze wurde diese um mehr als 15% überschritten. Unter Herausrechnung der 20-prozentigen USt ergab sich ein steuerpflichtiger Umsatz von 290.000 S. Es liegt hierüber ein rechtskräftiger Umsatzsteuerbescheid für das Jahr 1997 vor, dessen Aufrollung nicht mehr möglich ist. Die Umsätze des Jahres 1998 lagen wieder eindeutig unter 300.000 S. Im (noch nicht veranlagten) Jahr 1999 erzielte der Unternehmer Einnahmen aus schriftstellerischer Tätigkeit in Höhe von 408.000 S. Die Umsätze unter Herausrechnung der 20-prozentigen USt betrugen somit 340.000 S. Der Unternehmer fällt im Jahr 1999 unter die unechte Steuerbefreiung gemäß § 6 Abs. 1 Z 27 UStG 1994, da unter Berücksichtigung der VwGH-Judikatur die Kleinunternehmergrenze erstmals um nicht mehr als 15% überschritten wurde.
6.1.27.4. Abweichendes Wirtschaftsjahr
999
Im Falle eines vom Kalenderjahr abweichenden Wirtschaftsjahres findet die Befreiung des § 6 Abs. 1 Z 27 UStG 1994 keine Anwendung (§ 20 Abs. 1 letzter Satz UStG 1994).
6.1.27.5. Überschreiten/Unterschreiten der Umsatzgrenze
1000
Geht der Unternehmer zunächst von der Steuerfreiheit aus und überschreitet er im Laufe des Kalenderjahres die 35.000 Euro (bzw. bis 31.12.2019: 30.000 Euro) – Grenze (bzw. innerhalb von fünf Kalenderjahren einmal die jeweils geltende Toleranzgrenze, so werden sämtliche Umsätze dieses Jahres (somit auch die schon bewirkten Umsätze nachträglich) steuerpflichtig. In diesem Fall können die schon bewirkten Umsätze als in den Voranmeldungszeitraum fallend angesehen werden, in dem die maßgebliche Umsatzgrenze überschritten wird. Eine Berichtigung der Rechnung (mit Ausweis der Umsatzsteuer), die den Leistungsempfänger zum Vorsteuerabzug berechtigt, ist möglich.
1001
Geht der Unternehmer zunächst von der Steuerpflicht aus und stellt er Rechnungen mit Ausweis der Umsatzsteuer aus und ergibt sich am Ende des Veranlagungszeitraumes, dass die 35.000 Euro (bzw. bis 31.12.2019: 30.000 Euro) – Grenze nicht überschritten wurde, und gibt der Unternehmer keine Optionserklärung gemäß § 6 Abs. 3 UStG 1994 ab, so kann er die Rechnungen nachträglich berichtigen. Bis zur Berichtigung schuldet der Unternehmer die in den Rechnungen ausgewiesene Steuer gemäß § 11 Abs. 12 UStG 1994.
6.1.27.6. Innergemeinschaftliche Lieferung neuer Fahrzeuge durch Kleinunternehmer
1002
Die persönliche unechte Steuerbefreiung des § 6 Abs. 1 Z 27 UStG 1994 geht den echten Befreiungen (zB Ausfuhrlieferungen gemäß § 7 UStG 1994 und innergemeinschaftliche Lieferung gemäß Art. 7 UStG 1994) vor. Lediglich hinsichtlich der innergemeinschaftlichen Lieferung neuer Fahrzeuge gilt gemäß Art. 6 Abs. 5 UStG 1994 die unechte Steuerbefreiung des § 6 Abs. 1 Z 27 UStG 1994 nicht; in diesem Fall liegt eine innergemeinschaftliche Lieferung vor.
Randzahlen 1003 bis 1010: derzeit frei.
6.1.28. Zusammenschlüsse von Banken, Versicherungen und Pensionskassen
6.1.28.1. Allgemeines
1011
§ 6 Abs. 1 Z 28 UStG 1994 befreit Umsätze von Unternehmern, die überwiegend gemäß § 6 Abs. 1 Z 8 bzw. Z 9 lit. c UStG 1994 steuerfreie Bank-, Versicherungs- oder Pensionskassenumsätze tätigen (begünstige Unternehmer). Es handelt sich um folgende Befreiungen, wobei im ersten und im zweiten Fall Voraussetzung ist, dass die Leistungen unmittelbar zur Ausführung der genannten Umsätze verwendet werden (begünstigte Umsätze):
- Sonstige Leistungen von Zusammenschlüssen von begünstigten Unternehmern an ihre Mitglieder, soweit sie unmittelbar zur Ausführung begünstigter Umsätze verwendet werden,
- sonstige Leistungen von begünstigten Unternehmern untereinander, soweit sie unmittelbar zur Ausführung begünstigter Umsätze verwendet werden,
- Personalgestellung von begünstigten Unternehmern an Zusammenschlüsse begünstigter Unternehmer.
Bei den im § 6 Abs. 1 Z 28 UStG 1994 als Voraussetzung für die Steuerbefreiung geforderten Bank-, Versicherungs- oder Pensionskassenumsätzen muss es sich um steuerbare Umsätze handeln.
Für die Anwendbarkeit der Steuerbefreiung ist die gewerberechtliche Behandlung (Besitz einer entsprechenden Konzession) nicht maßgebend.
6.1.28.2. Zusammenschlüsse
1012
Zusammenschlüsse im Sinne des § 6 Abs. 1 Z 28 UStG 1994 sind nur solche, an denen ausschließlich Unternehmer beteiligt sind, die überwiegend Bank-, Versicherungs- oder Pensionskassenumsätze tätigen. Die Tatbestandsvoraussetzung, dass überwiegend Bank-, Versicherungs- oder Pensionskassenumsätze getätigt werden, muss nicht beim Zusammenschluss, sondern bei den Unternehmern gegeben sein, die den Zusammenschluss bilden.
- Die Steuerfreiheit geht nicht verloren, wenn an dem Zusammenschluss ein Unternehmer beteiligt ist, an dem zB nur Banken beteiligt sind, der selbst aber keine Bankumsätze bewirkt (mittelbare Beteiligung).
- Die Befreiung gilt auch für Zusammenschlüsse in der Rechtsform einer GmbH.
- Die Befreiung gilt nicht für Zusammenschlüsse, an denen ein Unternehmer mit Sitz im Ausland beteiligt ist, da dieser regelmäßig nicht überwiegend steuerbare begünstigte Umsätze erbringt (siehe Rz 1011).
- Die Anwendung der Steuerbefreiung darf nicht jemandem zugutekommen, der nicht Mitglied des selbständigen Zusammenschlusses ist (vgl. EuGH 18.11.2020, Rs C-77/19, Kaplan International Colleges UK Ltd, Rn 48 und 49, zu Art. 132 Abs. 1 Buchst. f MwSt-RL 2006/112/EG).
- Die Befreiung in § 6 Abs. 1 Z 28 UStG 1994 gilt für sonstige Leistungen „von Zusammenschlüssen von Unternehmern“. Wenn ein Unternehmer Mitglied des Zusammenschlusses ist, gilt dies für umsatzsteuerliche Zwecke für sein gesamtes Unternehmen. Gemäß § 2 Abs. 2 vorletzter Satz UStG 1994 sind Organgesellschaften als Unternehmensteil zu behandeln. Ist somit der Organträger Mitglied des Zusammenschlusses, gilt dies für sein gesamtes Unternehmen und somit auch für die Organgesellschaften.
6.1.28.3. Begünstigte Leistungen der Zusammenschlüsse
1013
Voraussetzung ist, dass diese Leistungen unmittelbar zur Ausführung von Bankumsätzen verwendet werden. Unmittelbar bedeutet hier, in einem funktionalen betriebswirtschaftlichen Zusammenhang mit den steuerfreien Bank-, Versicherungs- oder Pensionskassenumsätzen stehend. Unter die genannte Befreiungsbestimmung können demnach EDV-Leistungen, Beratungsleistungen, Personalausbildung und -schulung etc subsumiert werden.
1014
Dienstleistungen, die von einem Zusammenschluss erbracht werden, dessen Mitglieder auch steuerpflichtige Tätigkeiten ausüben, sind nur dann unter die Befreiung subsumierbar, wenn sie unmittelbar für Zwecke der genannten steuerfreien Tätigkeiten dieser Mitglieder erbracht werden (vgl. EuGH 4.5.2017, Rs C-274/15, Kommission/Luxemburg). Können Dienstleistungen nicht oder nur mit unverhältnismäßig hohem Aufwand direkt zugeordnet werden, ist davon auszugehen, dass diese zu 1% steuerpflichtig sind.
Bis 31.12.2018 kann aus Vereinfachungsgründen eine sonstige Leistung auch dann nach § 6 Abs. 1 Z 28 UStG 1994 steuerfrei belassen werden, wenn die leistungsempfangende Bank, Versicherung oder Pensionskasse diese sonstige Leistung zur Ausführung steuerpflichtiger Umsätze verwendet (zB Verwahrung und Verwaltung von Wertpapieren durch eine Zwischenbank).
Unter die Befreiung fallen grundsätzlich alle sonstigen Leistungen (zB Vermietung von Geschäftsräumlichkeiten oder Gebäuden oder Gebäudereinigung). Aus Vereinfachungsgründen konnte bis 31. August 2012 bei der Vermietung von Grundstücken die Regelung des § 6 Abs. 2 UStG 1994 (Option zur Steuerpflicht) angewendet werden. In diesen Fällen kann, wenn bei der Vermietung von Grundstücken die Option zur Steuerpflicht gemäß § 6 Abs. 2 UStG 1994 idF des 1. Stabilitätsgesetzes 2012 zulässig ist (siehe Rz 899a bis 899c), die bereits ausgeübte Option weiterhin beibehalten werden.
1015
Es ist nicht Voraussetzung für die Steuerbefreiung, dass der Zusammenschluss überwiegend Leistungen an die Mitglieder erbringt. Die Steuerfreiheit für die Personalgestellung geht daher auch dann nicht verloren, wenn der Zusammenschluss keine oder nur geringfügige Leistungen an die Mitglieder erbringt. Der Umstand, dass der Zusammenschluss damit keine (oder nur im geringfügigen Umfang) nach § 6 Abs. 1 Z 28 UStG 1994 steuerfreie Leistungen erbringt, ist dabei unbeachtlich.
6.1.28.4. Kosten
1016
Unter Kosten sind sämtliche in der Gewinn- und Verlustrechnung nach den Rechnungslegungsbestimmungen des UGB im Ergebnis der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit berücksichtigten Aufwendungen (einschließlich Steueraufwendungen) zu verstehen, soweit sie mit den unecht befreiten Leistungen im Zusammenhang stehen. Dazu zählen auch Fremdkapitalzinsen, welche von dem Zusammenschluss aufgewendet werden müssen, sowie die Amortisation immaterieller Wirtschaftsgüter, insbesondere von Firmenwerten oder Softwarepaketen, die vom Zusammenschluss erworben wurden. Auch Nebenkosten, wie zB die Kosten für die Personalverrechnung für jene Mitarbeiter, welche zur Ausführung der nach § 6 Abs. 1 Z 28 UStG 1994 benötigt werden, oder etwa die Abwicklung der Anlagenbuchhaltung, soweit sie sich auf Anlagegüter bezieht, die im Zusammenhang mit den befreiten Umsätzen stehen, fallen unter die Steuerbefreiung.
Voraussetzung für die Steuerbefreiung ist, dass die Zusammenschlüsse lediglich Kostenersatz fordern und dass die Befreiung nicht zu Wettbewerbsverzerrungen führt. Erforderlich ist nicht nur, dass der Zusammenschluss hinsichtlich der Leistungen an seine Mitglieder insgesamt keinen Gewinn erzielt, sondern auch eine verursachungsgerechte Aufteilung auf die einzelnen Mitglieder. Ist es aus praktischer Sicht nicht möglich, die Höhe der Kosten bereits bei der Fakturierung der Leistung festzustellen, wird es zweckmäßig sein, zunächst eine vorläufige und bei Feststehen der tatsächlichen Kosten eine endgültige Verrechnung vorzunehmen (VwGH 28.03.2012, 2008/13/0172).
Bei der Leistungsverrechnung bestehen keine Bedenken, wenn den Mitgliedern zunächst Sockelbeträge in Form einer Bereitstellungsgebühr in Rechnung gestellt werden und womit die Fixkosten (Amortisation und Verzinsung der Investitionen) abgedeckt werden. Diese Bereitstellungsprovision orientiert sich an der Anzahl der Mitglieder. Der verbleibende Restbetrag der (geschätzten) Kosten wird durch die erbrachten Leistungseinheiten dividiert, wodurch sich ein Preis pro Leistungseinheit ergibt. Dieser Preis wird den Mitgliedern nach Maßgabe der Inanspruchnahme der Leistung verrechnet. Ergibt sich nach Vorliegen der effektiven Kosten des Jahres eine Abweichung, erfolgt ein Ausgleich über entsprechende Gutschriften oder Nachbelastungen.
6.1.28.5. Leistungen zwischen den Unternehmen
1017
Die genaue Kostenerstattung, wie sie für die Leistungen der Zusammenschlüsse an ihre Mitglieder gefordert wird, ist für die unter den zweiten Satz dieser Regelung fallenden Leistungen nicht Voraussetzung.
Die sonstigen Leistungen zwischen Zusammenschlüssen von Unternehmern, die überwiegend gemäß § 6 Abs. 1 Z 8 und Z 9 lit. c UStG 1994 steuerfreie Bank-, Versicherungs- oder Pensionskassenumsätze tätigen, können unter die Befreiungsbestimmung der § 6 Abs. 1 Z 28 UStG 1994 subsumiert werden.
§ 6 Abs. 1 Z 28 UStG 1994 gilt nicht, wenn die Umsätze zwischen Unternehmern erbracht werden, bei denen ein Unternehmer seinen Sitz im Ausland hat, da dieser regelmäßig nicht überwiegend steuerbare begünstigte Umsätze erbringt (siehe Rz 1011).
Rz 1014 erster Absatz gilt sinngemäß.
6.1.28.6. Einzelfälle
1018
Depotgebühren: Die Verwahrung und Verwaltung von Wertpapieren durch Banken für die folgenden Institutionen und Einrichtungen ist befreit:
- Wohlfahrtsfonds der Ärztekammern,
- Wohlfahrtseinrichtungen der Österreichischen Dentistenkammer,
- Wohlfahrtseinrichtungen der Bundeskammer der Architekten und Ingenieurkonsulenten,
- Versorgungs- oder Unterstützungseinrichtungen von Orden und Kongregationen,
- Pensionsfonds von Kammern (zB Wirtschafts-, Arbeiter-, Landwirtschaftskammer) oder einer Diözese,
- Gebietskrankenkassen.
Gestionsprovisionen: Gestionsprovisionen, die an einen Konsortialführer für die Verwaltung der Kreditanteile der übrigen Konsorten gezahlt werden, sind steuerfrei. Das gilt auch für Gestionsprovisionen, die vom Kreditnehmer dem Kreditgeber bezahlt werden.
Landeshypothekenanstalt: Werden die von den Ämtern der Landesregierungen gewährten Darlehen (zB Landeswohnbauförderung) durch eine Landeshypothekenbank verwaltet, ist diese Verwaltung befreit.
Mittelstandsfinanzierungsgesellschaften gemäß § 6b KStG 1988: Mittelstandsfinanzierungsgesellschaften sind begünstigte Unternehmer iSd Rz 1011.
Verbundkosten: Die sonstige Leistung selbst muss nicht bank- oder versicherungstypisch sein. Daher kann auch die Weiterverrechnung von Verbundkosten im Bankenbereich befreit sein.
6.2. Option zur Steuerpflicht
Siehe Rz 758, Rz 772, Rz 793 bis Rz 800, Rz 899 und Rz 923.
6.3. Kleinunternehmer, Option zur Steuerpflicht
6.3.1. Option zur Steuerpflicht (Verzichtserklärung)
1019
Der Unternehmer kann gemäß § 6 Abs. 3 UStG 1994 durch eine schriftliche, beim Finanzamt einzureichende Erklärung auf die Anwendung des § 6 Abs. 1 Z 27 UStG 1994 verzichten und damit zu der Besteuerung nach den allgemeinen Vorschriften des Umsatzsteuergesetzes optieren.
Eine Optionserklärung gemäß § 6 Abs. 3 UStG 1994 hat keine Auswirkung auf die unter die Durchschnittssatzbesteuerung gemäß § 22 UStG 1994 fallenden Umsätze.
Beispiel:
Ein unter die Durchschnittssatzbesteuerung gemäß § 22 UStG 1994 fallender Landwirt erzielt aus der Vermietung einer Eigentumswohnung im Veranlagungszeitraum Mieteinnahmen in Höhe von 7.500 Euro. Die unter die Durchschnittssatzbesteuerung fallenden – allenfalls geschätzten – Einnahmen betragen im Veranlagungszeitraum 11.000 Euro.
Eine Optionserklärung gemäß § 6 Abs. 3 UStG 1994 bewirkt die Steuerpflicht der Mieteinnahmen. Die Durchschnittssatzbesteuerung gemäß § 22 UStG 1994 wird hierdurch nicht berührt.
6.3.2. Rücknahme der Verzichtserklärung
1020
Verzichtserklärungen gemäß § 6 Abs. 3 UStG 1994 können bis zur Rechtskraft des Umsatzsteuerbescheides wieder zurückgenommen werden.
Beispiel:
Der Unternehmer K erzielt jährliche Umsätze von rund 15.000 Euro. Der Umsatzsteuererklärung 2020 legt er eine Verzichtserklärung bei.
a) Noch vor Ergehen des Umsatzsteuerbescheides 2020 erklärt er schriftlich gegenüber seinem Finanzamt, dass er die Verzichtserklärung wieder zurücknimmt.
b) K wird erklärungsgemäß zur USt veranlagt. Er beruft gegen den Umsatzsteuerbescheid 2020 und nimmt dabei die Verzichtserklärung zurück.
In beiden Fällen wurde die Verzichtserklärung wirksam zurückgenommen.
Es tritt weder für 2020 noch für die vier Folgejahre bis einschließlich 2024 eine Bindungswirkung ein. K kann in diesen Jahren die unechte Steuerbefreiung für Kleinunternehmer in Anspruch nehmen.
6.3.3. Widerruf der Verzichtserklärung
1021
Hat ein Unternehmer eine Verzichtserklärung abgegeben und diese nicht bis zur Rechtskraft des Umsatzsteuerbescheides wieder zurückgenommen, so tritt die in § 6 Abs. 3 zweiter Satz UStG 1994 normierte Bindungswirkung ein, wenn die Verzichtserklärung Rechtswirksamkeit entfaltet hat (dh. zur steuerpflichtigen Behandlung der Umsätze aufgrund der tatsächlichen Verhältnisse in dem Veranlagungszeitraum, für den sie abgegeben wurde, erforderlich war).
Der Unternehmer ist danach für das Jahr, für das er die Verzichtserklärung abgegeben hat, und für mindestens noch vier darauf folgende Jahre (insgesamt also mindestens fünf Jahre) an die Regelbesteuerung gebunden, innerhalb der vier Folgejahre ist eine Rücknahme der Verzichtserklärung für eines dieser Jahre nicht mehr möglich.
Endet das Unternehmen (und geht damit die Unternehmereigenschaft verloren), so erlöschen damit auch die im § 6 Abs. 3 UStG 1994 festgelegten Folgen. Dies trifft etwa zu, wenn der Unternehmer seine unternehmerische Tätigkeit endgültig eingestellt hat. Wird danach später eine unternehmerische Tätigkeit vom früheren Unternehmer (wieder) aufgenommen, so leben die mit der vorangegangenen Beendigung der unternehmerischen Tätigkeit erloschenen Folgen nicht auf, weshalb der (neue) Unternehmer gegebenenfalls (neuerlich) die Erklärung nach § 6 Abs. 3 UStG 1994 abzugeben hat (VwGH 11.11.2008, 2006/13/0041). Ist hingegen von vornherein eine bloß zeitlich befristete Unterbrechung der aktiven unternehmerischen Tätigkeit beabsichtigt (vgl. Rz 202), die am Fortbestand der Unternehmereigenschaft nichts ändert, bleibt die Bindung an die Verzichtserklärung iSd § 6 Abs. 3 UStG 1994 aufrecht.
1022
Erst nach Ablauf des fünfjährigen Bindungszeitraumes kann gemäß § 6 Abs. 3 dritter und vierter Satz UStG 1994 die Verzichtserklärung bis zum Ablauf des ersten Monats eines Kalenderjahres widerrufen und die unechte Steuerbefreiung für Kleinunternehmer wiederum in Anspruch genommen werden.
Beispiel 1:
Sachverhalt zunächst wie Beispiel in Abschnitt 6.3.2., K gibt in weiterer Folge im Jahr 2022 neuerlich eine Verzichtserklärung ab, die er bis zur Rechtskraft des Umsatzsteuerbescheides für das Jahr 2022 nicht wieder zurücknimmt.
K ist für die Jahre 2022 bis einschließlich 2026 an seine Erklärung gebunden und hat seine Umsätze zu versteuern. Gibt er bis Ende Jänner 2027 eine Widerrufserklärung ab, so kann er frühestens ab dem Jahr 2027 seine Umsätze wieder steuerfrei behandeln.
Beispiel 2:
Ein Unternehmer hat für das Jahr 2018 „sicherheitshalber“ eine Verzichtserklärung gemäß § 6 Abs. 3 UStG 1994 abgegeben.
Diese Verzichtserklärung entfaltet nur Wirkung, wenn der Unternehmer die für 2018 geltende Kleinunternehmergrenze von 30.000 Euro unterschritten hat bzw. in die 15-prozentige Toleranzregelung fallen würde. Nur in diesen Fällen wird die fünfjährige Bindungswirkung ausgelöst. Der Unternehmer könnte frühestens mit Wirkung für das Jahr 2023 die für das Jahr 2018 abgegebene Optionserklärung widerrufen. Die mit 1.1.2020 erfolgte Anhebung der Kleinunternehmergrenze auf 35.000 Euro (§ 6 Abs. 1 Z 27 UStG 1994 idF StRefG 2020, BGBl. I Nr. 103/2019) hat in diesem Zusammenhang keine Bedeutung.
Hätte der Unternehmer im Jahr 2018 die Kleinunternehmergrenze überschritten und käme auch die Toleranzregelung nicht zum Tragen, ist eine Verzichtserklärung gemäß § 6 Abs. 3 UStG 1994 nicht erforderlich, seine Umsätze sind jedenfalls steuerpflichtig.
Wird eine derartige Erklärung dennoch abgegeben, entfaltet sie keine Rechtswirkung, sodass die fünfjährige Bindungswirkung nicht ausgelöst wird.
6.4. Befreiungen bei der Einfuhr
6.4.1. Allgemeines
1023
Die Steuerbefreiungen für die Einfuhr werden in § 6 Abs. 4, Abs. 5 und Abs. 6 UStG 1994 abschließend aufgezählt.
Das UStG 1994 enthält teilweise eigenständige Bestimmungen zu den Steuerbefreiungen bei der Einfuhr, teilweise entsprechen die Steuerbefreiungen bei der Einfuhr aber auch den Zollbefreiungen.
§ 6 Abs. 4 UStG 1994 verweist daher weitgehend auf zollrechtliche Befreiungsbestimmungen und enthält nur insoweit eigenständige Regelungen, als die Befreiungen von der Mehrwertsteuer von den Zollbefreiungen abweichen.
Die Steuerbefreiungen bei der Einfuhr können grundsätzlich von jedem Unternehmer oder Nichtunternehmer unter Berücksichtigung der gesetzlich genannten Voraussetzungen in Anspruch genommen werden.
Ist für bestimmte Waren eine Befreiung von der Umsatzsteuer bei der Einfuhr vorgesehen, ist auch der innergemeinschaftliche Erwerb befreit (siehe Rz 3941).
6.4.2. Im UStG 1994 gesondert geregelte Befreiungen von der Einfuhrumsatzsteuer
1024
Steuerfrei ist nach § 6 Abs. 4 Z 1 UStG 1994 die Einfuhr folgender Gegenstände, deren Lieferung im Inland ebenfalls steuerfrei wäre:
- Wertpapiere iSd § 6 Abs. 1 Z 8 lit. f, g, h und i UStG 1994;
- Anlagegold iSd § 6 Abs. 1 Z 8 lit. j UStG 1994;
- Zahnersatz iSd § 6 Abs. 1 Z 20 UStG 1994;
- Menschliche Organe (keine Prothesen), menschliches Blut und Frauenmilch iSd § 6 Abs. 1 Z 21 UStG 1994.
Ebenfalls von der Steuer befreit ist nach § 6 Abs. 4 Z 2 UStG 1994 die Einfuhr folgender Gegenstände, sofern die im Gesetz ausdrücklich genannten Voraussetzungen für eine steuerfreie Lieferung der jeweiligen Gegenstände vorliegen:
- Gesetzliche Zahlungsmittel unter den Voraussetzungen des § 6 Abs. 1 Z 8 lit. b UStG 1994;
- Amtliche Wertzeichen unter den Voraussetzungen des § 6 Abs. 1 Z 8 lit. d UStG 1994;
- Luftfahrzeuge im Sinne des § 6 Abs. 1 Z 10 lit. c UStG 1994 (entfällt ab 1. Jänner 2011);
- Gegenstände für die Seeschifffahrt unter den Voraussetzungen des § 9 Abs. 1 Z 1, Z 2 und Z 3 UStG 1994;
- Gegenstände für die Luftfahrt unter den Voraussetzungen des § 9 Abs. 2 Z 1, Z 2 und Z 3 UStG 1994.
Auch die Einfuhr von Gold ist nach § 6 Abs. 4 Z 3 UStG 1994 steuerfrei, wenn sie durch Zentralbanken (zB österreichische Nationalbank) vorgenommen wird.
Steuerfrei ist nach § 6 Abs. 4 Z 3a UStG 1994 außerdem die Einfuhr von:
Rechtslage bis 31. Dezember 2010:
- Gas über das Erdgasverteilungsnetz und
- Elektrizität.
Rechtslage ab 1. Jänner 2011:
- Gas über ein Erdgasnetz oder jedes an ein solches Netz angeschlossene Netz oder
- Gas, das von einem Gastanker aus in ein Erdgasnetz oder ein vorgelagertes Gasleitungsnetz eingespeist wird,
- Elektrizität,
- Wärme über Wärmenetze oder
- Kälte über Kältenetze.
§ 6 Abs. 4 Z 6 UStG 1994 sieht die steuerfreie Einfuhr für die dort genannten amtlichen Veröffentlichungen und Drucksachen vor.
Bis 30.6.2021 kann nach § 6 Abs. 4 Z 9 UStG 1994 die Einfuhr von Gegenständen mit einem Gesamtwert bis 22 Euro ebenfalls steuerfrei erfolgen, ausgenommen sind jedoch Alkoholika, Parfums und Toilettewasser sowie Tabak und Tabakwaren. Ist die Einfuhr von Gegenständen innerhalb bestimmter Wertgrenzen oder Freimengen nach anderen Vorschriften befreit, ist dies bei der Berechnung des Gesamtwertes von 22 Euro zu berücksichtigen. Ab 1.7.2021 fällt die Befreiung für Einfuhren unter 22 Euro weg.
Seit 1.7.2021 sind Einfuhren, die im Rahmen der Sonderregelung des § 25b UStG 1994 über den IOSS zu erklären sind, nach § 6 Abs. 4 Z 9 UStG 1994 steuerfrei, wenn die IOSS-Identifikationsnummer des Lieferers (siehe Rz 3434) spätestens bei der Abgabe der Einfuhrzollanmeldung der zuständigen Zollstelle vorgelegt wurde.
Seit 1.1.2021 sind Einfuhren von Gegenständen durch die Europäische Kommission oder einer nach dem Unionsrecht geschaffenen Agentur oder Einrichtung nach § 6 Abs. 4 Z 10 UStG 1994 steuerfrei, sofern diese im Zuge der Wahrnehmung von Aufgaben in Reaktion auf die COVID-19-Pandemie erfolgen. Voraussetzung ist, dass diese Gegenstände entweder unmittelbar oder zu einem späteren Zeitpunkt von der Europäischen Kommission oder einer solchen Agentur oder Einrichtung für Zwecke der unentgeltlichen Weiterlieferung verwendet werden.
Seit 1.7.2022 sind Einfuhren von Gegenständen durch die Streitkräfte anderer Mitgliedstaaten für den eigenen Gebrauch oder Verbrauch oder für den ihres zivilen Begleitpersonals oder für die Versorgung ihrer Kasinos oder Kantinen, wenn diese Streitkräfte an einer Verteidigungsanstrengung teilnehmen, die zur Durchführung einer Tätigkeit der Union im Rahmen der GSVP unternommen wird (siehe Rz 746a), nach § 6 Abs. 4 Z 11 UStG 1994 steuerfrei. Die Einfuhr durch österreichische Streitkräfte ist nicht von der Befreiung umfasst.
6.4.3. Steuerbefreiungen in Anlehnung an Zollbefreiungen
1025
Steuerfrei ist nach § 6 Abs. 4 Z 4 lit. a bis lit. o UStG 1994 die Einfuhr folgender Gegenstände, für die eine Zollbefreiung vorliegt, für die aber gegebenenfalls ausdrücklich genannte umsatzsteuerrechtliche Sonderregelungen zu berücksichtigen sind:
- Übersiedlungsgut von natürlichen Personen, die ihren gewöhnlichen Wohnsitz aus einem Drittland in die Gemeinschaft verlegen;
- Heiratsgut;
- Erbschaftsgut;
- Ausstattung, Ausbildungsmaterial und Haushaltsgegenstände von Schülern und Studenten;
- Sendungen von Privatperson an Privatperson unter Beachtung der in § 6 Abs. 4 Z 4 lit. b UStG 1994 vorgesehenen Mengenbeschränkung für Kaffee, Kaffee-Extrakte und -Essenzen, Tee sowie Tee-Extrakte und -Essenzen;
- Investitionsgüter und andere Ausrüstungsgegenstände, die anlässlich einer Betriebsverlegung aus einem Drittland in die Gemeinschaft eingeführt werden, unter Berücksichtigung der in § 6 Abs. 4 Z 4 lit. c UStG 1994 angeführten Einschränkungen;
- Voraussetzung für die Einfuhrumsatzsteuerbefreiung ist außerdem die vorangegangene Anzeige der Betriebseröffnung beim zuständigen Finanzamt im Inland;
- von Landwirten der Gemeinschaft auf Grundstücken in einem Drittland erwirtschaftete Erzeugnisse sowie die in § 6 Abs. 4 Z 4 lit. d UStG 1994 angeführten Sonderfälle bei der Einfuhr reinrassiger Pferde;
- Saatgut, Düngemittel und andere Erzeugnisse zur Boden- oder Pflanzenbehandlung, die von Landwirten aus Drittländern zur Verwendung in grenznahen Betrieben eingeführt werden;
- Gegenstände erzieherischen, wissenschaftlichen oder kulturellen Charakters unter Berücksichtigung der in § 6 Abs. 4 Z 4 lit. a UStG 1994 und § 6 Abs. 4 Z 4 lit. g UStG 1994 genannten Einschränkungen für wissenschaftliche Instrumente und Apparate;
- die unentgeltliche Einfuhr von Tieren für Laborzwecke und biologische und chemische Stoffe für Forschungszwecke (§ 6 Abs. 4 Z 4 lit. h UStG 1994);
- Therapeutische Stoffe menschlichen Ursprungs sowie Reagenzien zur Bestimmung der Blut- und Gewebegruppen;
- Vergleichssubstanzen für die Arzneimittelkontrolle;
- pharmazeutische Erzeugnisse zur Verwendung bei internationalen Sportveranstaltungen;
- für Organisationen der Wohlfahrtspflege bestimmte Waren, Waren für Blinde und andere behinderte Personen; die Einfuhr „lebenswichtiger Waren“ und die Einfuhr von Gegenständen für Blinde und andere Behinderte muss dabei aber unentgeltlich erfolgen und die Gegenstände dürfen nicht von den Blinden oder anderen Behinderten selbst eingeführt werden (§ 6 Abs. 4 Z 4 lit. i und j UStG 1994);
- Auszeichnungen und Ehrengaben;
- Geschenke im Rahmen zwischenstaatlicher Beziehungen;
- zum persönlichen Gebrauch von Staatsoberhäuptern bestimmte Waren;
- zur Absatzförderung eingeführte Waren (Warenmuster oder -proben von geringem Wert, Werbedrucke und Werbegegenstände, auf Ausstellungen oder ähnlichen Veranstaltungen ge- oder verbrauchte Waren) unter Berücksichtigung der in § 6 Abs. 4 Z 4 lit. k und l UStG 1994 vorgesehenen Erweiterungen, die über die zollrechtlichen Befreiungsbestimmungen hinausgehen;
- zu Prüfungs-, Analyse- oder Versuchszwecken eingeführte Waren;
- Sendungen an die für Urheberrechtsschutz oder gewerblichen Rechtsschutz zuständigen Stellen;
- Werbematerial für den Fremdenverkehr, wobei das Werbematerial gemäß § 6 Abs. 4 Z 4 lit. m UStG 1994 im Gegensatz zu den Zollvorschriften auch private Geschäftsreklame zugunsten von Gemeinschaftsfirmen enthalten darf;
- verschiedene Dokumente und Gegenstände, wie zB
- bestimmte Dokumente an Dienststellen der Mitgliedstaaten oder Veröffentlichungen ausländischer Regierungen und offizieller internationaler Organisationen;
- Stimmzettel für Wahlen;
- Gegenstände, die vor Gerichten oder anderen Instanzen der Mitgliedstaaten als Beweisstücke oder zu ähnlichen Zwecken verwendet werden sollen;
- Unterschriftsmuster;
- an die Zentralbanken der Mitgliedstaaten gerichtete amtliche Drucksachen;
- Informationsträger;
- Entwürfe, technische Zeichnungen;
- diverse Vordrucke;
- Steuermarken und ähnliche Marken, die die Entrichtung von Abgaben in einem Drittland bestätigen;
- Verpackungsmittel zum Verstauen und Schutz von Waren während ihrer Beförderung sowie die in § 6 Abs. 4 Z 4 lit. n UStG 1994 genannten Behältnisse und Verpackungen, sofern der Wert der Verpackungsmittel in die Bemessungsgrundlage für die Einfuhr (§ 5 UStG 1994) einbezogen wird;
- Streu und Futter für Tiere während ihrer Beförderung;
- Treib- und Schmierstoffe in Straßenkraftfahrzeugen und Spezialcontainern, unter Berücksichtigung der sich aus § 6 Abs. 4 Z 4 lit. o UStG 1994 iVm § 97 Abs. 1 ZollR-DG allenfalls ergebenden Beschränkungen;
- Waren zum Bau, zur Unterhaltung oder Ausschmückung von Gedenkstätten oder Friedhöfen für Kriegsopfer;
- Särge, Urnen und Gegenstände zur Grabausschmückung.
- Von 30.1.2020 bis 31.12.2021 im Zusammenhang mit der COVID-19-Krise (Beschluss (EU) 2020/491 der Kommission vom 3. April 2020, C(2020) 2146, Beschluss (EU) 2020/1101 der Kommission vom 23. Juli 2020, C(2020) 4936, Beschluss (EU) 2020/1573 der Kommission vom 28. Oktober 2020, C(2020) 7511 sowie Beschluss (EU) 2021/660 der Kommission vom 19. April 2021, C(2021) 2693): die Einfuhr von Hilfsgütern, zB Schutzmasken (Textilschutzmasken, Papierschutzmasken, FFP2- und FFP3-Schutzmasken), Schutzkleidung, Schutzhandschuhen, Gesichtsschildern, Desinfektionsmitteln, zugunsten von Katastrophenopfern unter folgenden Voraussetzungen:
1.Die Einfuhr erfolgt von staatlichen oder anderen von den zuständigen Behörden anerkannten Organisationen der Wohlfahrtspflege;
2.die Gegenstände werden
-
- unentgeltlich an die Opfer von Katastrophen, die das Gebiet eines oder mehrerer Mitgliedstaaten berühren, verteilt oder
- den Opfern solcher Katastrophen unentgeltlich zur Verfügung gestellt und bleiben dabei im Eigentum der betreffenden Organisationen;
3.es handelt sich nicht um Material und Ausrüstungen, die für den Wiederaufbau in Katastrophengebieten bestimmt sind.
- Von 24.2.2022 bis 31.12.2022 im Zusammenhang mit vor dem Krieg in der Ukraine fliehenden Personen und bedürftigen Personen in der Ukraine (Beschluss (EU) 2022/1108 der Kommission vom 1. Juli 2022, C(2022) 4469) die Einfuhr von Gegenständen, die die beiden folgenden Bedingungen erfüllen:
1.die Gegenstände sind dazu bestimmt,
-
- von den in Punkt 2 genannten Stellen oder Organisationen kostenlos an Personen verteilt zu werden, die vor dem Krieg in der Ukraine fliehen
- oder
- kostenlos Personen zur Verfügung gestellt zu werden, die vor dem Krieg in der Ukraine fliehen, wobei die Gegenstände Eigentum der in Punkt 2 genannten Stellen oder Organisationen bleiben
- und
- die Gegenstände erfüllen die in den Art. 75, 78, 79 und 80 der Verordnung (EG) Nr. 1186/2009 und in den Art. 52, 55, 56 und 57 der Richtlinie 2009/132/EG vorgesehenen Anforderungen für die eingangsabgaben- und umsatzsteuerfreie Einfuhr von Gegenständen zugunsten von Katastrophenopfern;
2.die Gegenstände werden zur Überführung in den zollrechtlich freien Verkehr von oder im Auftrag von staatlichen Organisationen wie staatlichen Stellen, öffentlichen Stellen und sonstigen, dem öffentlichen Recht unterliegenden Stellen oder von bzw. im Auftrag von Organisationen der Wohlfahrtspflege eingeführt, die von den zuständigen Behörden der ersuchenden Mitgliedstaaten, in denen die Gegenstände verwendet werden sollen, anerkannt wurden.
Die Regelung gilt für Einfuhren nach Estland, Finnland, Frankreich, Griechenland, Irland, Italien, Kroatien, Litauen, Luxemburg, Malta, in die Niederlande, nach Österreich, Polen, Rumänien, in die Slowakei, nach Slowenien, Tschechien und nach Ungarn.
Die Gegenstände können auch in einem anderen Mitgliedstaat als dem, in dem die Gegenstände verwendet werden sollen, von Eingangsabgaben und von der Einfuhrumsatzsteuer befreit werden, sofern sie von einer staatlichen Organisation oder einer anderen Organisation der Wohlfahrtspflege, die in dem Mitgliedstaat, in dem die Gegenstände verwendet werden sollen, von den zuständigen Behörden anerkannt wurde und ähnliche Tätigkeiten ausübt, zur Überführung in den zollrechtlich freien Verkehr eingeführt werden.
Voraussetzung dafür ist, dass eine anerkannte Organisation der Wohlfahrtspflege die zuständigen Behörden des Mitgliedstaats, der die Befreiung von den Eingangsabgaben und der Mehrwertsteuer gewährt, vorher darüber unterrichtet hat.
Sofern die zuständigen Behörden des Mitgliedstaats, der die Befreiung gewährt, darüber informiert wurden, dürfen Organisationen, denen eine Befreiung von den Eingangsabgaben und der Mehrwertsteuer gewährt wird, die befreiten Gegenstände an staatliche Organisationen in der Ukraine oder an andere Organisationen der Wohlfahrtspflege, die von den zuständigen ukrainischen Behörden für die kostenlose Verteilung der Gegenstände an Bedürftige in der Ukraine anerkannt wurden, weitergeben.
Gegenstände, die von Hilfsorganisationen zur Deckung ihres Bedarfs während Hilfsaktionen für Personen, die vor dem Krieg in der Ukraine fliehen, zur Überführung in den zollrechtlich freien Verkehr eingeführt werden, sind beim Vorliegen der Voraussetzungen für die eingangsabgaben- und umsatzsteuerfreie Einfuhr zugunsten von Katastrophenopfern gemäß der Art. 75 bis 80 der Verordnung (EG) Nr. 1186/2009 sowie der Art. 52 bis 57 der Richtlinie 2009/132/EG ebenfalls von Eingangsabgaben und von der Einfuhrumsatzsteuer befreit.
1026
Weiters ist nach § 6 Abs. 4 Z 5 UStG 1994 auch die Einfuhr folgender Gegenstände steuerfrei, die nach den §§ 89 bis 93 des ZollR-DG unter Beachtung einer in § 93 ZollR-DG vorgeschriebenen Verwendungspflicht zollfrei eingeführt werden können:
- Diplomaten- und Konsulargut (§ 89 ZollR-DG);
- Ausstattung ausländischer Dienststellen (§ 90 ZollR-DG);
- Bestimmte Bordvorräte (§ 91 ZollR-DG);
- Treib- und Schmierstoffe in Wasser- und Luftfahrzeugen.
1027
Von der Einfuhrumsatzsteuer befreit ist unter Beachtung der in § 6 Abs. 4 Z 7 UStG 1994 hierzu vorgesehenen Einschränkungen auch die Einfuhr von Gegenständen, die nach Art. 250 bis 253 der Verordnung (EU) Nr. 952/2013 zur Festlegung des Unionszollkodex (UZK), ABl. Nr. L 269 vom 10.10.2013 S. 1 (bis 30.4.2016: Art. 137 bis 144 der Verordnung (EWG) Nr. 2913/92 des Rates vom 12. Oktober 1992 zur Festlegung des Zollkodex der Gemeinschaften, ABl. Nr. L 302 S. 1 [Zollkodex] in der jeweils geltenden Fassung) im Verfahren der vorübergehenden Verwendung von den Einfuhrabgaben befreit eingeführt werden können.
Von der Befreiung ausgenommen sind die Fälle der teilweisen Befreiung von den Einfuhrabgaben.
Die Steuerfreiheit gilt für Formen, Matrizen, Klischees, Zeichnungen, Modelle, Geräte zum Messen, Überprüfen oder Überwachen und ähnliche Gegenstände mit der Maßgabe, dass die hergestellten Gegenstände zur Gänze aus dem Zollgebiet der Union auszuführen sind.
1028
Steuerfrei ist unter Berücksichtigung der in § 6 Abs. 4 Z 8 UStG 1994 genannten weiteren Bedingungen die Einfuhr von Gegenständen, die nach Art. 203 bis 207 UZK (bis 30.4.2016: Art. 185 bis 187 der Verordnung (EWG) Nr. 2913/92 des Rates vom 12. Oktober 1992 zur Festlegung des Zollkodex der Gemeinschaften, ABl. Nr. L 302 S. 1 [Zollkodex]) als Rückwaren frei von Einfuhrabgaben eingeführt werden können.
Randzahlen 1029 bis 1035: derzeit frei
6.5. Steuerbefreiungen bei der Einfuhr von Waren im persönlichen Reisegepäck
6.5.1. Allgemeines
1036
Waren im persönlichen Reisegepäck von Personen, die aus dem Drittland zurückkehren, können nur dann steuerfrei eingeführt werden, wenn die folgenden Voraussetzungen erfüllt sind:
- gesetzlich festgelegte Höchstmengen wurden eingehalten,
- die Waren befinden sich im persönlichen Reisegepäck,
- es handelt sich um eine nichtgewerbliche Einfuhr.
6.5.2 Einhaltung der gesetzlich festgelegten Höchstmengen
1037
Jeder Reisende kann nur bis zu der in § 6 Abs. 5 UStG 1994 für die jeweilige Warengruppe genannten Höchstmenge Waren steuerfrei einführen.
Danach sind Beschränkungen für Tabakwaren im Allgemeinen, Tabakwaren aus dem Samnauntal, sowie Alkohol und alkoholische Getränke, ausgenommen nicht schäumender Wein und Bier, vorgesehen, wobei in diesen Fällen eine Kombination der verschiedenen Waren einer Warengruppe bis zur zulässigen Höchstmenge vorgenommen werden kann, sofern die Summe der Anteile insgesamt 100% nicht übersteigt.
Einer mengenmäßigen Beschränkung unterliegen weiters nicht schäumender Wein, Bier und der im Hauptbehälter bzw. tragbaren Behälter (maximal 10 Liter) eines Motorfahrzeuges befindliche Kraftstoff.
Andere als die soeben genannten Waren dürfen bis zu einem Gesamtwert von 300 Euro je Reisenden steuerfrei eingeführt werden, für Flugreisende beträgt dieser Schwellenwert 430 Euro. Für Reisende unter 15 Jahren verringert sich dieser Schwellenwert generell auf 150 Euro.
Weitere Bestimmungen zur Berechnung der Schwellenwerte sind in § 6 Abs. 5 UStG 1994 explizit angeführt.
Für Reisende unter 17 Jahren gelten die Bestimmungen über die steuerfreie Einfuhr von Tabakwaren und Alkoholika nicht, somit kommen für sie nur die Einfuhrbefreiungen für Kraftstoffe und andere Waren zur Anwendung.
Randzahlen 1038 bis 1044: derzeit frei
6.6. Steuerbefreiungen bei der Einfuhr von Waren im persönlichen Reisegepäck eines bestimmten Personenkreises
1045
Für Personen mit gewöhnlichem Wohnsitz im Grenzgebiet, Grenzarbeitnehmer sowie Besatzungen von Verkehrsmitteln in bestimmten Fällen gelten gemäß § 6 Abs. 6 UStG 1994 von § 6 Abs. 5 UStG 1994 abweichende Höchstmengen.
1046
Neben den für diese Personen geltenden, in § 6 Abs. 6 UStG 1994 genannten geringeren Höchstmengen ist hier weiters eine prozentuelle Kombination der einzelnen Warensorten zur Ausnutzung nicht ausgeschöpfter Anteile nicht vorgesehen.
Andere Waren als jene, für die eine Höchstmenge vorgesehen ist, dürfen nur bis zu einem Gesamtwert von 40 Euro (bis 31.12.2016: 20 Euro, wovon 4 Euro auf Lebensmittel und nichtalkoholische Getränke entfallen durften) eingeführt werden.
Die Bestimmungen für die steuerfreie Einfuhr von Tabakwaren oder Alkoholika gelten nicht für Reisende unter 17 Jahren.
Weiters enthält § 6 Abs. 6 UStG 1994 für bestimmte Fälle Ausnahmen von den vorgenannten Einschränkungen.
Randzahlen 1047 bis 1050: Derzeit frei.